Umsatzsteuerrecht Aktuelle Fragestellungen und

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Umsatzsteuerrecht
Aktuelle Fragestellungen und Änderungen 2011
Bremen, 07.04.2011
Hamburg, 13.04.2011
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Andreas Hlawaty
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A. Gesetzliche Neuregelungen durch das Jahressteuergesetz 2010
B. Aktuelle EuGH-, BFH- und Finanzgerichts-Rechtsprechung
C. Die Vorsteuer - Überblick und Umgang in der Praxis
Gesetzliche Neuregelungen durch das Jahressteuergesetz 2010
Jahressteuergesetz 2010 - Neuregelungen
A. Ort der Veranstaltungsleistungen
B. Vermeidung der umsatzsteuerlichen Doppelbesteuerung bei bestimmten
sonstigen Leistungen im Drittland
C. Verlagerung der Steuerschuldnerschaft auf den Leistungsempfänger (§ 13b UStG)
bei der Lieferung von Industrieschrott und bei Gebäudereinigungsleistungen
D. Steuerbefreiungen bei der Einfuhr
E. Einschränkung des Vorsteuerabzugs bei Grundstücken
(Ausschluss der sog. „Seeling-Rechtsprechung“)
F. Sonstige Neuerungen im Bereich der Umsatzsteuer
Ort der Veranstaltungsleistungen
(§ 3a Abs. 3 Nr. 3a) und Nr. 5 UStG)
Jahressteuergesetz 2010 – Veranstaltungsleistungen
Veranstaltungsleistungen:
•
Messe- und Ausstellungsleistungen.
•
Kulturelle, künstlerische, unterhaltende, sportliche Leistungen.
•
Unterrichtende, wissenschaftliche u.ä. Leistungen.
Bis 31.12.2010:
•
„Status“ des Leistungsempfängers (B2B / B2C) war unerheblich.
•
Ort der Tätigkeit war maßgeblich.
Ab 01.01.2011 ist zu unterscheiden:
B2C-Umsatz:
•
Leistungen an Nicht-Unternehmer (z.B. Privatpersonen).
•
Ort der Tätigkeit maßgeblich - § 3a Abs. 3 Nr. 3a UStG (wie bisher).
z.B. wird ein Musiker von Eltern engagiert, um auf der Geburtstagsfeier des Kindes aufzutreten
=> Ort der Feier ist maßgeblich.
B2B-Umsatz:
•
Bei Leistungen an Unternehmer / an juristische Personen mit USt-Id.-Nr. ist zu differenzieren:
•
Der Ort solcher Leistungen ist dort, wo der Leistungsempfänger sein Unternehmen
betreibt oder wo sich seine Betriebsstätte befindet - § 3a Abs. 2 UStG.
z.B. nimmt Unternehmer U aus Bremen an einer Messe in Belgien teil. Der belgische
Messeveranstalter erbringt neben der Vermietung der Standfläche noch weitere
Dienstleistungen (Stromversorgung, Standbetreuung, Reinigung des Messestandes).
=> Der Ort der Veranstaltungsleistung ist in Bremen.
B2B-Umsatz:
•
Bei Leistungen an Unternehmer / an juristische Personen mit USt-Id.-Nr. ist zu differenzieren:
•
Bei der Einräumung von Eintrittsberechtigungen zu solchen Veranstaltungen
ist der Ort der Veranstaltung maßgeblich - § 3a Abs. 3 Nr. 5 UStG.
z.B. veranstaltet Seminarveranstalter S ein USt-Seminar in Salzburg / Österreich, an dem
Unternehmer B aus Bremen teilnimmt.
=> Der Ort ist in Salzburg / Österreich.
Vermeidung der umsatzsteuerlichen Doppelbesteuerung
bei bestimmten sonstigen Leistungen im Drittland
(§ 3a Abs. 8 UStG)
Jahressteuergesetz 2010 – Vermeidung Doppelbesteuerung im Drittland
Sonstige Leistungen, die im Drittland erbracht werden:
•
Bestimmte Tätigkeiten an einen Unternehmer / juristische Personen mit USt-Id.-Nr. (B2B)
 Güterbeförderungsleistungen.
 Im Zusammenhang mit einer Güterbeförderung stehende Tätigkeiten (Beladen, Entladen u.ä.).
 Arbeiten an beweglichen körperlichen Gegenständen / Begutachtungen dieser Gegenstände.
 Reisevorleistungen gemäß § 25 Abs. 1 Satz 5 UStG.
•
Telekommunikationsdienstleistungen an Nichtunternehmer (B2C)
•
Die tatsächlich im Drittlandsgebiet genutzt / ausgewertet werden.
Gilt nicht für in Freihäfen und in den übrigen Gebieten des § 1 Abs. 3 UStG ausgeführte Leistungen.
Rechtsfolge:
•
Der Ort befindet sich ab 2011 gemäß § 3a Abs. 8 UStG im Drittland.
•
Dies galt in 2010 schon z.T. wahlweise durch das BMF-Schreiben vom 08.12.2009 (BStBl. I, 1612).
Verlagerung der Steuerschuldnerschaft auf den
Leistungsempfänger bei der Lieferung von Industrieschrott,
Altmetallen und sonstigen Abfallstoffen
Jahressteuergesetz 2010 - Kein § 13b UStG - allgemeiner Ablauf
Im Regelfall (kein § 13b UStG) schuldet der leistende Unternehmer die Umsatzsteuer, d.h. er hat
diese an das Finanzamt abzuführen. Er stellt dem Leistungsempfänger eine Rechnung über die
erbrachte Leistung zzgl. der Umsatzsteuer aus. Unter den Voraussetzungen des § 15 UStG kann der
Leistungsempfänger die bezahlte Umsatzsteuer als Vorsteuer beim Finanzamt geltend machen.
Leistung
Leistungsempfänger
(Unternehmer)
Finanzamt
Vorsteuer
Steuererklärung
Gegenleistung (Entgelt)
zzgl. Umsatzsteuer
Steuererklärung
Umsatzsteuer
Leistender Unternehmer
Jahressteuergesetz 2010 - § 13b UStG - allgemeiner Ablauf
Beim Übergang der Steuerschuldnerschaft nach § 13b UStG ist nicht der Leistende, sondern der
Leistungsempfänger Schuldner der Umsatzsteuer. Für den Leistenden ergibt sich durch die
Anwendung des § 13b UStG eine Erleichterung, da er keine Umsatzsteuer an das Finanzamt abführen
muss.
Für
den
Leistungsempfänger
besteht
unter
den
Voraussetzungen
des
§ 15 UStG die Möglichkeit des Vorsteuerabzugs.
Leistung
Leistungsempfänger
(Unternehmer)
Gegenleistung (Entgelt)
ohne Umsatzsteuer
Umsatzsteuer
Vorsteuer
Finanzamt
Steuererklärung
Steuererklärung
Jahressteuergesetz 2010 - § 13b UStG - allgemeiner Ablauf
Übersicht:
Durch das Reverse-Charge-System (wörtlich: umgekehrtes Erhebungsverfahren) wird die
Steuerschuldnerschaft auf den Leistungsempfänger verlagert.
Der Leistungsempfänger berechnet seine Umsatzsteuer selbst und macht gleichzeitig einen
Vorsteuerabzug geltend, soweit er dazu berechtigt ist.
Ziele des Verfahrens:
•
Vereinfachung für ausländische Unternehmer, die Dienstleistungen im Inland erbringen.
•
Sicherung des Steueraufkommens durch Verlagerung der Steuerschuldnerschaft auf den
solventeren Leistungsempfänger / einen inländischen Steuerschuldner.
Jahressteuergesetz 2010 - § 13b UStG bei der Lieferung von Industrieschrott u.ä.
Gesetzesneufassung:
•
Neufassung des § 13b Abs. 2 Nr. 7 i.V.m. Abs. 5 Satz 1 2. HS i.V.m. Anlage 3 UStG
(Lieferung von Industrieschrott, Altmetallen und sonstigen Abfallstoffen).
Verwaltungsanweisung:
•
BMF-Schreiben vom 04.02.2011, BStBl. I, S. 156 - Änderung des Abschnitts 13b.1 UStAE.
•
BMF-Schreiben vom 01.12.2008, BStBl. I, S. 992 (Leistungsbeziehungen bei der Abgabe
werthaltiger Abfälle) ist daneben zu beachten.
Abfallentsorger A
im Inland
 Abfallentsorgungsdienstleistung
Unternehmer U
 Lieferung von werthaltigem Abfallstoff
Vor dem 01.01.2011 erbrachte Leistungen:
•
Sonstige Leistung gemäß § 3 Abs. 9 UStG durch A.
•
Rechnung mit offen ausgewiesener Umsatzsteuer.
•
Schuldner der Umsatzsteuer ist der A. Dem U steht ggfls. ein Vorsteuerabzugsrecht zu.
 Lieferung von werthaltigem Abfallstoff
•
Lieferung gemäß § 3 Abs. 1 UStG durch U.
•
•
Schuldner der Umsatzsteuer ist der U. Dem A steht ggfls. ein Vorsteuerabzugsrecht zu.
Abfallentsorger A
im Inland
Unternehmer U
 Lieferung von werthaltigem Abfallstoff gemäß Anlage 3
Nach dem 31.12.2010 erbrachte Leistungen:
•
Sonstige Leistung gemäß § 3 Abs. 9 UStG durch A.
•
•
Schuldner der Umsatzsteuer ist der A. Dem U steht ggfls. ein Vorsteuerabzugsrecht zu.
 Lieferung von werthaltigem Abfallstoff gemäß Anlage 3
•
Lieferung gemäß § 3 Abs. 1 UStG durch U.
•
Nettorechnung ohne Umsatzsteuer, aber mit einem Hinweis auf § 13b UStG.
•
Schuldner der Umsatzsteuer ist der A. Dem A steht ggfls. ein Vorsteuerabzugsrecht zu.
Abfallentsorger A
im Inland
Unternehmer U
Lieferung von werthaltigem Abfallstoff gemäß Anlage 3
Nach dem 31.12.2010 erbrachte Lieferung von Abfallstoffen:
Tatbestandsmerkmale:
•
Lieferung
•
von in Anlage 3 bezeichneten Gegenständen
In Anlage 3 bezeichnete Gegenstände (nach Zolltarif abgegrenzt):
• Nr. 1 - Granulierte Schlacke
• Nr. 2 - Abfälle der Eisen- und Stahlherstellung
• Nr. 3 - Metallschlacke
• Nr. 4 - Abfälle von Kunststoffen
• Nr. 5 - Abfälle von Weichkautschuk
• Nr. 6 - Glasabfälle
• Nr. 7 - Edelmetallabfälle
• Nr. 8 - Eisen- und Stahlabfälle
• Nr. 9 - 14 Abfälle aus Kupfer, Nickel, Aluminium, Blei, Zink und Zinn
• Nr. 15 - Abfälle aus anderen unedlen Metallen
• Nr. 16 - Abfälle von Batterien
• § 13b Abs. 2 Nr. 7 UStG umfasst nur Lieferungen der in Anlage 3 aufgeführten Gegenstände.
• Nicht erfasst werden z.B. die Lieferung von Altpapier oder die Lieferung von einem verunfallten
PKW mit Totalschaden.
• Die Abfallverzeichnisverordnung (AVV vom 10.12.2001) mit dem sog. Abfallschlüsselkatalog
ist nicht maßgeblich.
• Mischungen / Warenzusammensetzungen sind grds. getrennt zu beurteilen.
Sofern keine Trennung möglich ist, ist der Stoff mit dem wesentlichen Charakter maßgeblich.
• Von § 13b Abs. 2 Nr. 7 UStG werden sonstige Leistungen, wie z.B. Entsorgungsleistungen
oder das Pressen von Eisenschrott, nicht erfasst.
Vereinfachungsregelung in Abschn. 13b.1 Abs. 23 UStAE:
•
Die Anwendung des § 13b Abs. 2 Nr. 7 UStG wird von der Finanzverwaltung nicht beanstandet,
auch wenn sich später herausstellt, dass die Voraussetzungen nicht vorgelegen haben.
•
Beide Vertragspartner müssen sich über die Behandlung einig sein und der Umsatz muss vom
Leistungsempfänger in zutreffender Höhe versteuert worden sein.
•
Dies gilt aber nur, wenn die Rechtsanwendung schwierig ist.
•
Es besteht kein Wahlrecht hinsichtlich der Anwendung des § 13b UStG.
•
In Zweifelsfällen können unverbindliche Zolltarifsauskünfte für Umsatzsteuerzwecke beim
zuständigen Bildungs- und Wissenschaftszentrum der Bundesfinanzverwaltung eingeholt
werden.
Verlagerung der Steuerschuldnerschaft auf den
Leistungsempfänger bei Gebäudereinigungsleistungen
Jahressteuergesetz 2010 - § 13b UStG bei Gebäudereinigungsleistungen
Gesetzesneufassung:
•
Neufassung des § 13b Abs. 2 Nr. 8 i.V.m. Abs. 5 Satz 2 2. HS UStG
(Gebäudereinigungsleistungen)
Verwaltungsanweisung:
•
BMF-Schreiben vom 04.02.2011, BStBl. I, S. 156 – Änderung des Abschnitts 13b.1 UStAE
Gebäudereinigungsleistungen durch einen im Ausland ansässigen Unternehmer:
•
Leistungsempfänger (Unternehmer / juristische Person) ist schon bisher Steuerschuldner
(§ 13b Abs. 2 Nr. 1 UStG).
•
Dies gilt unabhängig davon, ob der Leistungsempfänger selbst Gebäudereiniger ist oder nicht.
•
Dies gilt auch weiterhin.
Gebäudereinigungsleistungen durch einen im Inland ansässigen Unternehmer:
•
Bisher kein Fall des § 13b UStG.
•
Ab 2011 kann es ein Fall des § 13b UStG sein.
in Deutschland
 Gebäudereinigungsleistung
Leistungsempfänger
(Unternehmer)
Tatbestandsmerkmale:
•
Gebäude / Gebäudeteil im Inland.
•
Reinigungsleistung eines (Sub-)Unternehmers im Inland.
•
an einen Gebäudereiniger (Unternehmer).
 Gebäudereiniger
Rechtsfolge:
• Leistungsempfänger schuldet die Umsatzsteuer gemäß § 13b UStG.
• Nettorechnung ohne Umsatzsteuer, aber mit Hinweis auf § 13b UStG.
• Dem Leistungsempfänger steht ggfls. ein Vorsteuerabzugsrecht zu.
in Deutschland
Gebäude / Gebäudeteil im Inland:
Leistungsempfänger
(Unternehmer)
Gebäude:
Baulichkeiten, die auf Dauer fest mit dem Grundstück verbunden sind.
Kein Gebäude sind z.B.:
– Büro- / Wohncontainer
– Baubuden
– Kioske
– Tribünen
in Deutschland
Leistungsempfänger
(Unternehmer)
Reinigungsleistungen:
– Reinigung sowie pflegende und schützende Behandlung.
– von Gebäuden und Gebäudeteilen.
– innen und außen.
– Hausfassadenreinigung
– Fensterreinigung
– Dachrinnenreinigung
– Bauendreinigung
– Hausmeisterdienste / Objektbetreuung, wenn dies Reinigung mitumfasst.
in Deutschland
Leistungsempfänger
(Unternehmer)
Keine Reinigungsleistungen sind z.B.:
– Schornsteinreinigung
– Schädlingsbekämpfung
– Winterdienst
– Reinigung von Inventar, wie Möbel, Teppiche, Gardinen, Geschirr u.ä.
– Arbeitnehmerüberlassung
Bei Zweifelsfällen:
§ 13b UStG anwenden. Dies wird von der Finanzverwaltung nicht
beanstandet (Abschn. 13b.1 Abs. 23 UStAE).
in Deutschland
Leistungsempfänger
(Unternehmer)
An einen Gebäudereiniger:
– Leistungsempfänger muss Unternehmer sein.
– Er muss selbst nachhaltig Gebäudereinigungsleistungen erbringen.
– Nachhaltig bedeutet:
Mehr als 10% seiner Umsätze sind Gebäudereinigungsleistungen.
– Fiktion bei Nachweis nach Vordruckmuster USt 1 TG
(BMF-Schreiben vom 04.01.2011, BStBl. I, S. 48).
Vordruckmuster USt 1 TG
in Deutschland
Anwendungsregelung:
Leistungsempfänger
(Unternehmer)
• Grundsätzlich gilt § 13b Abs. 2 Nr. 8 UStG für alle Leistungen, die nach dem 31.12.2010
erbracht werden.
• Für in 2010 erbrachte Leistungen gilt § 13b UStG nicht, auch wenn die Rechnung erst in 2011
erstellt wird.
• Bei Anzahlungen in 2010 mit USt-Rechnung und Leistung mit Schlussrechnung in 2011 gilt:
Grds. erfolgt eine Korrektur der Anzahlungsrechnungen, aber es wird von der
Finanzverwaltung nicht beanstandet, wenn nur der Restbetrag § 13b UStG unterworfen wird.
Übergangsfrist - BMF-Schreiben vom 04.02.2011. unter II 2.:
Gebäudereinigungsleistungen im Zeitraum 01.01.2011 bis 31.03.2011 können wie bisher
(kein § 13b UStG) behandelt werden, wenn der leistende Unternehmer sie versteuert.
Jahressteuergesetz 2010 - § 13b UStG
Weitere Neuregelungen ab dem 01.01.2011:
•
Verlagerung der Steuerschuldnerschaft bei der Lieferung von bestimmten Arten von Gold
(§ 13b Abs. 2 Nr. 9 UStG).
•
Keine Verlagerung der Steuerschuldnerschaft bei der Abgabe von Speisen und Getränken
an Bord eines Beförderungsmittels (§ 13b Abs. 6 Nr. 6 UStG).
Weitere geplante Neuregelungen:
• § 13b UStG soll zukünftig auch gelten bei der Lieferung
– von Mobilfunkgeräten
– von integrierten Schaltkreisen vor Einbau in die Endprodukte
sofern die Summe der Entgelte mindestens 5.000 EUR beträgt.
• Achtung:
Die endgültige Umsetzung bleibt abzuwarten.
Steuerbefreiungen bei der Einfuhr
Jahressteuergesetz 2010 – Steuerbefreiungen bei der Einfuhr
Einfuhr mit anschließender innergemeinschaftlichen Lieferung:
•
Die Einfuhr von Gegenständen, die von einem Schuldner der Einfuhr-Umsatzsteuer im Anschluss
an die Einfuhr unmittelbar zur Ausführung von steuerfreien innergemeinschaftlichen Lieferungen
verwendet werden, war bisher schon gemäß § 5 Abs. 1 Nr. 3 UStG umsatzsteuerbefreit.
•
Nun Umsetzung von Art. 143 Abs. 2 MwStSystRL zur Missbrauchsbekämpfung.
•
Importeur muss folgende Angaben machen:
– Deutsche USt-Id.-Nr. des Importeurs / seines Fiskalvertreters
– USt-Id.-Nr. des Abnehmers im anderen EU-Mitgliedsstaat
und
– Nachweis über die Bestimmung des eingeführten Gegenstands zur Beförderung /
Versendung in das übrige Gemeinschaftsgebiet.
•
Die Gesetzesänderung entspricht der bisherigen Auffassung der deutschen Zollverwaltung.
Insofern keine Änderung für Importeure in Deutschland.
Jahressteuergesetz 2010 – Steuerbefreiungen bei der Einfuhr
Einfuhr von Erdgas, Wärme oder Kälte - § 5 Abs. 1 Nr. 6 UStG:
Bisherige Steuerbefreiung für die Einfuhr von:
•
Erdgas über das Erdgasnetz.
•
Elektrizität.
Ab 01.01.2011 zusätzliche Steuerbefreiung für die Einfuhr von:
•
Erdgas, das von einem Gastanker aus in das Erdgasnetz oder ein vorgelagertes Gasleitungsnetz
eingespeist wird.
•
Wärme / Kälte über Wärme- oder Kältenetze.
Einschränkung des Vorsteuerabzugs bei Grundstücken
(Ausschluss der sog. „Seeling-Rechtsprechung“)
Jahressteuergesetz 2010 – Vorsteuerabzug bei gemischt genutzten Grundstücken
Bisherige Rechtslage:
Vor dem 01.01.2011 hergestellte / angeschaffte Grundstücke / Gebäude:
•
EuGH-Urteil vom 08.05.2003, Rs. C-269/00, BStBl. II, 2004, 378 (Seeling).
•
BFH-Urteil vom 24.07.2003 – V R 39/99, BStBl. II, 2004, 371.
•
Vollumfänglicher Vorsteuerabzug hinsichtlich der gesamten Herstellungskosten des
Grundstücks / Gebäudes, auch wenn dieses teilweise unternehmerisch und teilweise privat
genutzt wird, wenn der Unternehmer das gemischt genutzte Gebäude insgesamt seinem
Unternehmensvermögen zugeordnet hat und spätere unentgeltliche Wertabgabe hinsichtlich
des privat genutzten Grundstücks- / Gebäudeteils.
•
Liquiditätsvorteil hinsichtlich der Vorsteuer auf den privat genutzten Grundstücks- / Gebäudeteil.
Bisherige Rechtslage:
Beispiel:
•
Unternehmer U hat zum 01.01.2010 ein Einfamilienhaus samt Grund und Boden erworben.
•
Der Gesamtkaufpreis beträgt TEUR 1.000 zzgl. TEUR 190 Umsatzsteuer.
•
Die Nutzung des Hauses erfolgt zu 60 % für unternehmerische Zwecke und zu 40 % privat.
Unter Berufung auf das Seeling-Urteil des EuGH ergab sich folgende Berechnung:
•
Im Jahr 2010 konnte U die gesamten TEUR 190 als Vorsteuern geltend machen.
•
Von diesen insgesamt geltend gemachten Vorsteuern entfallen TEUR 76
(TEUR 190 Umsatzsteuer insgesamt x 40 %) auf den privat genutzten Teil des Gebäudes.
•
Die Umsatzsteuer auf die unentgeltliche Wertabgabe in den Jahren 2010 bis 2019 beträgt
jedes Jahr TEUR 7,6 (anteilige Anschaffungskosten von 40% x 19% USt, verteilt auf 10 Jahre),
also insgesamt ebenfalls TEUR 76.
Neue Rechtslage:
Nach dem 31.12.2010 hergestellte / angeschaffte Gebäude:
•
Abschaffung des „Steuerstundungsmodells“.
•
Einfügung von § 15 Abs. 1b UStG / Art. 168a MwStSystRL.
•
Der Vorsteuerabzug erfolgt nur insoweit als das Grundstück für Zwecke des Unternehmens
genutzt wird.
•
Die Vorsteueraufteilung richtet sich nach § 15 Abs. 4 Satz 4 UStG.
Neue Rechtslage:
Abwandlung des Beispiels:
•
Unternehmer U hat zum 01.01.2011 ein Einfamilienhaus samt Grund und Boden erworben.
•
Der Gesamtkaufpreis beträgt TEUR 1.000 zzgl. TEUR 190 Umsatzsteuer.
•
Die Nutzung des Hauses erfolgt zu 60 % für unternehmerische Zwecke und zu 40 % privat.
Nach der Neufassung des § 15 Abs. 1b UStG ergibt sich folgende Berechnung:
•
Der Vorsteuerabzug des U hinsichtlich der Anschaffungskosten im Jahr 2011 beträgt nur
TEUR 114 (60 % von TEUR 190). Dies ist für den unternehmerisch genutzten Teil des Gebäudes.
•
Es erfolgt in den Jahren 2011 bis 2020 keine Versteuerung einer unentgeltlichen Wertabgabe
hinsichtlich der privaten Nutzung (§ 3 Abs. 9a Nr. 1 UStG).
Neue Rechtslage - Besonderheiten:
•
Keine Einschränkung der Zuordnungsmöglichkeit zum Unternehmen.
(Im Beispielsfall kann das Grundstück / Gebäude auch zu mehr als 60% dem
Unternehmensvermögen zugeordnet werden).
•
Bei Änderung der Nutzung ist § 15a UStG zu beachten.
•
§ 15 Abs. 1b UStG betrifft nur Grundstücke / Gebäude.
•
MwStSystRL räumt die Möglichkeit auch bzgl. anderer Wirtschaftsgüter (z.B. PKW) ein. Bisher
erfolgte aber noch keine Umsetzung durch den deutschen Gesetzgeber.
Sonstige Neuerungen im Bereich der Umsatzsteuer
durch das Jahressteuergesetz 2010
Jahressteuergesetz 2010 – Weitere Neuerungen im Bereich der Umsatzsteuer
• Elektronische Abgabe der Umsatzsteuer-Jahreserklärung ab dem Jahr 2011
(§ 18 Abs. 3 UStG)
• Innergemeinschaftlicher Erwerb: Verwendung der USt-Id.-Nr. führt zum Verzicht
auf die Erwerbschwelle bei Unternehmern gemäß § 19, § 24 UStG u.ä.
(§ 1a Abs. 4 Satz 2 UStG)
• Ort der sonstigen Leistungen im Zusammenhang mit dem Zugang zu Wärmeund Kältenetzen (§ 3a Abs. 4 Nr. 14 UStG)
• Ort von bestimmten Katalogleistungen durch Unternehmer im Drittland an im
Inland ansässige juristische Personen des öffentlichen Rechts
(§ 3a Abs. 6 Satz 1 Nr. 2 UStG)
• Beschränkte Rückwirkung der Bescheinigung für private Theater, Orchester,
Museen u.ä. (§ 4 Nr. 20 Buchst. a Satz 2 UStG)
Aktuelle EuGH-, BFH- und Finanzgerichts-Rechtsprechung
Aktuelle Rechtsprechung
A. Vorsteuerabzug aus innergemeinschaftlichen Erwerben
B. Vorsteuerabzug bei fehlerhaften Rechnungsangaben
C. Zeitpunkt des Vorsteuerabzugs nach Rechnungsberichtigung
D. Neue Urteile im Bereich der umsatzsteuerlichen Organschaft
E. Umsatzsteuerliche Beurteilung von Einkaufsgutscheinen
Vorsteuerabzug aus innergemeinschaftlichen Erwerben
Aktuelle Rechtsprechung – Vorsteuerabzug bei innergemeinschaftlichen Erwerben
Grundfall:
Warenlieferung
Käufer K
in Deutschland
Verkäufer V
in Frankreich
Transportweg
•
Der Transport der Ware erfolgt von Frankreich nach Deutschland in ein Lager des K.
•
Käufer K verwendet seine deutsche Umsatzsteuer-Identifikations-Nummer.
•
Es liegt kein umsatzsteuerliches Reihengeschäft vor.
Lösung:
•
Steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferung in Frankreich durch V.
•
Innergemeinschaftlicher Erwerb durch K in Deutschland (§ 1a, § 3d Satz 1 UStG).
•
Vorsteuerabzug durch K in Deutschland gemäß § 15 Abs. 1 Nr. 3 UStG.
Abwandlung:
Warenlieferung
Käufer K
in Deutschland
Verkäufer V
in Frankreich
Transportweg
•
Der Transport der Ware erfolgt von Frankreich nach Italien in ein Lager des K.
•
•
Lösung:
•
Steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferung in Frankreich durch V.
•
Innergemeinschaftlicher Erwerb durch K in Italien (§ 1a, § 3d Satz 1 UStG) mit Vorsteuerabzug.
•
Zusätzlicher innergemeinschaftlicher Erwerb durch K auch in Deutschland,
solange die Besteuerung des innergemeinschaftlichen Erwerbs in Italien durch K nicht
nachgewiesen wird (§ 1a, § 3d Satz 2 UStG).
•
Vorsteuerabzug durch K in Deutschland gemäß § 15 Abs. 1 Nr. 3 UStG?
Abwandlung: Vorsteuerabzug durch K in Deutschland gemäß § 15 Abs. 1 Nr. 3 UStG?
Bisher:
• Vorsteuerabzug in Deutschland wurde ohne Einschränkungen gewährt
(vgl. Abschn. 15.10 Abs. 1-3 UStAE).
Neue Rechtsprechung:
• EuGH-Urteile vom 22.04.2010 – Rs. C-536/08 (X) und Rs. C-539/08 (Facet Trading BV) und
BFH-Urteile vom 01.09.2010 (V R 39/08) und vom 08.09.2010 (XI R 40/08).
• In der Abwandlung kein Vorsteuerabzug für K (in Deutschland), da der i.g. Erwerb nur als
„ausgeführt gilt“, tatsächlich aber „nicht ausgeführt worden ist“.
• Einschränkende richtlinienkonforme Auslegung des § 15 Abs. 1 Nr. 3 UStG zu Lasten des K.
Beachte: Im Grundfall besteht ein Vorsteuerabzug für K in Deutschland.
Abwandlung: Vorsteuerabzug durch K in Deutschland gemäß § 15 Abs. 1 Nr. 3 UStG?
• Bisher ist noch keine Änderung des UStAE durch die Finanzverwaltung erfolgt.
Eine Änderung ist aber zu erwarten.
• EDV-gestützte Buchungssysteme müssen dann angepasst werden.
• Unterscheidung zwischen
– § 3d Satz 1-Fall (Erwerb mit Vorsteuerabzug - vgl. Grundfall)
und
– § 3d Satz 2-Fall (Erwerb ohne Vorsteuerabzug - vgl. Abwandlung).
• Nachholung des i.g. Erwerbs in Italien führt zur Korrektur des ig. Erwerbs in Deutschland gemäß
§ 17 Abs. 2 Nr. 4 UStG („ex nunc“), dh. keine Rückwirkung (→ Zinsrisiko).
Gleiche Problematik:
Warenlieferung
Käufer K
in Deutschland
Verkäufer V
in Deutschland
Transportweg
•
Der Transport der Ware erfolgt von Deutschland nach Italien in ein Lager des K.
•
•
Lösung:
•
Steuerpflichtige Lieferung in Deutschland durch V.
•
Innergemeinschaftlicher Erwerb durch K in Italien (§ 1a, § 3d Satz 1 UStG) mit Vorsteuerabzug.
•
Zusätzlicher innergemeinschaftlicher Erwerb durch K auch in Deutschland,
solange die Besteuerung des innergemeinschaftlichen Erwerbs in Italien durch K nicht
nachgewiesen wird (§ 1a, § 3d Satz 2 UStG).
•
Vorsteuerabzug durch K in Deutschland gemäß § 15 Abs. 1 Nr. 3 UStG?
Vorsteuerabzug bei fehlerhaften Rechnungsangaben
Aktuelle Rechtsprechung – Vorsteuerabzug bei fehlerhaften Rechnungsangaben
Pflichtangaben in Rechnungen – Steuernummer / Umsatzsteuer-Identifikations-Nummer
•
BFH-Urteil vom 02.09.2010, V R 55/09 (DStR 2010, 2348).
•
Der leistende Unternehmer hatte noch keine Steuernummer und gab stattdessen in der Rechnung
das Aktenzeichen („75/180 Wv“) an, das das Finanzamt im Schriftverkehr mit ihm im Rahmen der
Erteilung einer Steuernummer verwendet hatte.
•
BFH hat den Vorsteuerabzug versagt, da die o.g. Nummer weder eine Steuernummer noch eine
Umsatzsteuer-Identifikations-Nummer ist und dies für den Leistungsempfänger erkennbar war.
•
EuGH-Urteil vom 22.12.2010 (Rs. C-438/09 – Boguslaw Juliusz Dankowski) wurde vom BFH nicht
berücksichtigt. Fraglich ist, ob dies zu einer Rechtsprechungsänderung beim BFH führt.
Zeitpunkt des Vorsteuerabzugs nach Rechnungsberichtigung
Aktuelle Rechtsprechung – Vorsteuerabzugszeitpunkt nach Rechnungsberichtigung
Fehlerhafte Rechnung
•
Eine Rechnung ist fehlerhaft, wenn sie nicht alle Angaben gemäß §§ 14, 14a UStG enthält bzw.
wenn die Angaben nicht richtig sind (z.B. falsches Leistungsdatum).
•
Die fehlerhafte Rechnung kann korrigiert werden (§ 31 Abs. 5 UStDV), sofern der
Rechnungsaussteller kooperiert.
Problem: Zivilrechtlicher Anspruch verjährt nach 3 Jahren.
Sachverhalt: vereinfacht nach EuGH - Rs. C-368/09 (Pannon Gep)
Leistender L
in Deutschland
umsatzsteuerpflichtige Leistung
im Jahr 2007
Leistungsempfänger U
in Deutschland
•
L stellt an U im Jahr 2007 eine fehlerhafte Rechnung (mit falschem Leistungsdatum) aus.
•
Im Jahr 2010 wird der Fehler bei einer Betriebsprüfung bei U festgestellt.
•
U bekommt von L noch im Jahr 2010 (vor Abschluss der Betriebsprüfung) eine korrigierte
Rechnung mit dem richtigen Leistungsdatum.
Lösung nach Ansicht der Finanzverwaltung:
•
U steht ein Vorsteuerabzug zu, aber erst im Jahr 2010 (Abschn. 15.2 Abs. 5 UStAE).
•
Die Rechnungsberichtigung hat Wirkung „ex nunc“, also keine Rückwirkung.
•
Es entstehen Nachzahlungszinsen von 6% p.a. (§ 233a AO).
Leistender L
in Deutschland
im Jahr 2007
in Deutschland
Lösung nach Ansicht des EuGH:
•
U steht ein Vorsteuerabzug zu, aber bereits im Jahr 2007.
•
Die Rechnungsberichtung hat Wirkung „ex tunc“, also Rückwirkung.
•
Es entstehen keine Nachzahlungszinsen von 6% p.a. (§ 233a AO).
•
Beachte: Abgrenzung zum EuGH-Urteil vom 29.4.2004, C-152/02 (Terra Baubedarf) fehlt.
Leistender L
in Deutschland
im Jahr 2007
in Deutschland
Literaturansicht:
•
Überwiegend wird eine Rückwirkung bejaht, teilweise verneint.
Finanzverwaltung bleibt bei ihrer bisherigen Ansicht:
•
Keine Rückwirkung.
•
OFD Karlsruhe vom 25.08.2010, DStR 2010, S. 2462.
•
OFD Magdeburg vom 08.12.2010, USt-Kartei, § 15 Abs. 1, Karte 9.
Rechtsprechung deutscher Gerichte:
•
FG Rheinland-Pfalz, Urteil vom 23.9.2010 (6 K 2089/10): Keine Rückwirkung.
•
BFH, Urteil vom 02.09.2010 (V R 55/09): Offengelassen, da anderer Sachverhalt.
Neue Urteile im Bereich der umsatzsteuerlichen Organschaft
Aktuelle Rechtsprechung – Organschaft
Voraussetzungen:
•
Organträger
•
Organgesellschaft
•
Finanzielle Eingliederung
•
Wirtschaftliche Eingliederung
•
Organisatorische Eingliederung
Rechtsfolge:
•
Organschaft (ein umsatzsteuerliches Unternehmen).
•
Kein Wahlrecht.
•
Leistungen zwischen OT und OG sind nicht steuerbar.
Organkreis
Organträger
(OT)
Organgesellschaft
(OG)
Finanzielle Eingliederung:
•
Definition:
Der Organträger muss in der Weise an der Organgesellschaft beteiligt sein, dass er
seinen Willen durch Mehrheitsbeschlüsse durchsetzen kann.
•
Mehrheit der Stimmrechte ist dabei maßgeblich.
•
Ansicht der Finanzverwaltung:
Mittelbare finanzielle Eingliederung reicht aus (Abschn. 2.8 Abs. 5 Satz 7 UStAE).
•
Die bisherige BFH-Rechtsprechung hielt eine mittelbare Eingliederung ebenfalls für
ausreichend.
•
Rechtsprechungsänderung durch die BFH-Urteile vom 22.04.2010 (V R 9/09) und
vom 10.06.2010 (V R 62/09).
•
Eine Kapitalgesellschaft ist finanziell nicht in das Unternehmen einer Personengesellschaft
eingegliedert, wenn sich deren Anteile nicht im Besitz der Personengesellschaft
selbst befinden, sondern mehreren Gesellschaftern der Personengesellschaft zustehen.
Gesellschafter A , B und C
(jeweils einzeln zu 1/3 beteiligt)
Leistungen
KG
GmbH
Bisher noch nicht entschiedene Fälle:
•
Stimmbindungsverträge zugunsten der Schwestergesellschaft.
•
Ein Gesellschafter verfügt über die Anteilsmehrheit an beiden Schwestergesellschaften.
Finanzverwaltung:
•
OFD Niedersachsen, Vfg. vom 10.12.2010, DStR 2011, 524:
BFH-Urteil im Verfahren XI R 43/08 wird abgewartet, bis dahin gilt weiterhin Abschn. 2.8
Abs. 5 Satz 7 UStAE (=> Diese Entscheidung des BFH wurde am 30.03.2011
veröffentlicht).
•
Vermutlich wird es nun ein BMF-Schreiben (mit Übergangsregelung?) geben.
Rechnungserteilung bei bestehender Organschaft:
•
FG München, Urteil vom 17.06.2009 (3 K 223/06):
§ 14c Abs. 2 UStG gilt auch bei Rechnungen für Leistungen zwischen OG und OT,
wenn darin Umsatzsteuer offen ausgewiesen wird, d.h. die ausgewiesene Umsatzsteuer
wird gegenüber dem Finanzamt geschuldet.
•
Finanzverwaltung:
§ 14c UStG findet keine Anwendung, da es sich bei den Belegen über Innenumsätze
im Organkreis nicht um Rechnungen, sondern um Buchungsbelege handelt
(Abschn. 14.1 Abs. 4 UStAE).
•
BFH-Urteil vom 28.10.2010, V R 7/10 (DStR 2011, 308):
Bei Leistungen von der OG an den OT liegt kein Fall des § 14c UStG vor,
wenn mit offen ausgewiesener Umsatzsteuer abgerechnet wird.
Umsatzsteuerliche Beurteilung von Einkaufsgutscheinen
Aktuelle Rechtsprechung – Einkaufsgutscheine
Bisherige Handhabung:
Einkaufs- / Geschenkgutschein (Wertgutschein) über einen bestimmten Nennbetrag (z.B. 10 €):
•
Ausgabe ist bloßer Zahlungsmitteltausch (Geld gegen Gutschein als Zahlungsmittel).
•
Ausgabe wird noch nicht der Umsatzsteuer unterworfen.
•
Einlösung des Gutscheins führt zum Leistungsaustausch.
Warengutscheine bzgl. konkret bezeichneter Ware / Dienstleistung (z.B. Kinogutschein):
•
Geldzahlung bei Ausgabe des Gutscheins stellt Anzahlung dar.
•
Ausgabe des Gutscheins unterliegt dann der Ist-Besteuerung (§ 13 Abs. 1 Nr. 1 a Satz 4 UStG).
EuGH-Urteil vom 29.07.2009 – Rs. 40/09 (Astra Zeneca UK):
•
Ausgabe des Gutscheins stellt bereits eine umsatzsteuerliche Leistung dar.
•
Es liegt mit der Ausgabe des Gutscheins immer eine Dienstleistung (§ 3 Abs. 9 UStG) vor,
egal ob Waren- oder Wertgutscheine ausgegeben werden.
•
Es ergibt sich eine Reihe von Folgeproblemen:
•
Maßgeblicher Steuersatz 7% / 19%?
•
Korrektur der Vorsteuer bei späterer Einlösung des Gutscheins?
Weitere EuGH-Urteile mit ähnlicher Thematik:
•
EuGH-Urteil vom 07.10.2010 – Rs. C-53/09 (LMUK).
•
EuGH-Urteil vom 07.10.2010 – Rs. C-55/09 (Baxi).
•
EuGH-Urteil vom 16.12.2010 – Rs. C-270/09 (Mac Donald Resort).
Reaktion der deutschen Finanzverwaltung:
•
OFD Niedersachsen, Vfg. vom 17. 01.2011, DB 2011, 504.
•
BMF, BMF-Schreiben vom 20.12.2010, DStR 2011, 629.
•
Folgen der EuGH-Urteile werden zur Zeit auf Bund- / Länderebene erörtert.
•
Vorerst bleibt es bei der bisherigen Handhabung.
Gönnen wir uns
eine Pause ...
Inhalt
Die Vorsteuer – Überblick und Umgang in der Praxis
A. Der Vorsteuerabzug
B. Die Vorsteuerkorrektur
© FIDES Treuhand GmbH & Co. KG – Vertraulich
Seite 72
Inhalt
Seite 73
Grundsatz
Werden Unternehmer mit Umsatzsteuer
auf unternehmerische Eingangsumsätze
belastet, bekommen sie diese vom
deutschen Finanzamt als Vorsteuer
zurückerstattet.
Seite 74
Gesetze und Vorschriften
Abschn. 15
UStAE
§ 35-43
UStDV
§ 15 UStG
Seite 75
aus in Rechnung gestellter
gesetzlicher deutscher
Umsatzsteuer
aus entrichteter deutscher
Einfuhrumsatzsteuer
Arten des
Vorsteuerabzugs
(§ 15 Abs. 1 UStG)
vom Leistungsempfänger nach
§ 13b UStG geschuldete
Umsatzsteuer bzw. Umsatzsteuer
auf den innergemeinschaftlichen
Erwerb
die Auslagerung von
Gegenständen aus einem
"Umsatzsteuerlager"
Seite 76
Vorsteuervergütung für Unternehmer
In Deutschland ansässige
Unternehmer müssen gezahlte
ausländische Umsatzsteuer im
anderen Land vergüten lassen (nicht
beim deutschen Finanzamt).
Vorsteuervergütung
Im Ausland ansässige Unternehmer
können sich gezahlte deutsche
Umsatzsteuer beim
Bundeszentralamt für Steuern
(BZSt) vergüten lassen, soweit ein
Gegenseitigkeitsabkommen besteht.
Seite 77
Welche Unternehmer sind zum Vorsteuerabzug berechtigt?
Zum Vorsteuerabzug sind grundsätzlich nur Unternehmer berechtigt,
soweit der Leistungsbezug für das Unternehmen erfolgt.
Ausnahmsweise erhalten auch "private" Lieferer von neuen
Fahrzeugen in das übrige Gemeinschaftsgebiet den Vorsteuerabzug
(§§ 2a, 6a UStG, § 15 Abs. 4a UStG).
Ein Vorsteuerabzug ist auch bei ernsthaft beabsichtigten
unternehmerischen Tätigkeiten zulässig, selbst wenn es später nicht
zur Ausführung entgeltlicher Ausgangsumsätze kommt (sog.
vergeblicher Unternehmensgründer).
Nach Beendigung der gewerblichen oder beruflichen Tätigkeit erhält
der Unternehmer ihm in Rechnung gestellte Vorsteuern, wenn die
zugrunde liegenden Leistungen in der Zeit seiner unternehmerischen
Tätigkeit an ihn erbracht worden sind.
Seite 78
Kein oder nur eingeschränkter Vorsteuerabzug
Kleinunternehmer
Land- und Forstwirte mit Durchschnittsatzbesteuerung
Ausschließlich und unmittelbar gemeinnützigen, mildtätigen oder
kirchlichen Zwecken dienende Körperschaften,
Personenvereinigungen und Vermögensmassen
Bei Reiseleistungen nach § 25 UStG
Bei der Differenzbesteuerung nach § 25a UStG
Seite 79
Ordnungsgemäße Eingangsrechnung
Lieferungen oder
sonstige Leistungen
eines anderen
Unternehmers
Leistungsempfänger
muss die Leistung für
sein Unternehmen
beziehen
Seite 80
Kein Vorsteuerabzug bei § 14c UStG - Beispiele
Lieferung im Rahmen einer nicht steuerbaren Geschäftsveräußerung (§ 1 Abs. 1a
UStG)
steuerfreie Leistungen, z. B. Ausfuhrlieferungen, innergemeinschaftliche
Lieferungen, Vermietung von Grundstücken ohne Option zur Steuerpflicht
nicht steuerbare Leistungen, da der Leistungsort im Ausland ist
Leistender ist Nicht- oder Kleinunternehmer nach § 19 UStG
die abgerechnete Leistung wurde tatsächlich nicht erbracht
Seite 81
Pflichtangaben einer Rechnung
Vollständiger Namen und Anschrift des
Leistenden und des Leistungsempfängers,
die Steuernummer oder USt-IdNr. des
Leistenden,
Ausstellungsdatum, Leistungszeitpunkt,
fortlaufende Rechnungsnummer,
handelsübliche Bezeichnung der
abgerechneten Leistung,
Umsatzsteuerbetrag, Nettobetrag,
Steuersatz.
Seite 82
Zeitpunkt des Vorsteuerabzugs
Vorsteuerabzug
Leistungserbringung
Seite 83
EuGH: Zeitpunkt des Vorsteuerabzugs aus berichtigten Rechnungen
Rückwirkung?
falsche
Rechnung
Seite 84
Abzug der Einfuhrumsatzsteuer als Vorsteuer
Festsetzung der EUSt
Zahlung bei Fälligkeit
Zahlungsaufschub
bis zum 16. des
Folgemonats
 § 21 UStG
Vorsteuerabzug
für den VAZ der
Zahlung
 bei
Zahlungsaufschub
noch für den
vorherigen VAZ, wenn
bis zum 16. gezahlt
wurde
Seite 85
Vorsteuerabzug in Sonderfällen
innergemeinschaftlicher Erwerb
§ 13b UStG
Auslagerung von in Anlage 1 des UStG genannten
Gegenständen
Seite 86
Nicht abzugsfähige Vorsteuer bei nicht abzugsfähigen Betriebsausgaben
Vorsteuern aus unter das einkommensteuerliche
Abzugsverbot der §§ 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 1-4, 7
EStG oder § 12 Nr. 1 EStG fallende
Aufwendungen sind nicht abzugsfähig (§ 15 Abs.
1a UStG). Das gilt insbesondere für:
– Geschenke an Personen, die nicht
Arbeitnehmer sind (§ 4 Abs. 5 Nr. 1 UStG),
wenn die Anschaffungskosten der
Zuwendungen jährlich insgesamt an eine
Person 35 EUR übersteigen;
– nicht angemessene und nicht
nachgewiesene Bewirtungskosten; dies gilt
nicht soweit § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 2 EStG
einen Abzug angemessener und
nachgewiesener Aufwendungen zulässt;
– nicht abzugsfähige Aufwendungen für
Gästehäuser, Jagd, Fischerei, Segel- oder
Motorjachten (§ 4 Abs. 5 Nr. 3, 4 EStG), für
unangemessene Aufwendungen (§ 4 Abs. 5
Nr. 7 EStG) sowie für unter § 12 Nr. 1 EStG
fallende Aufwendungen der privaten
Lebensführung.
Seite 87
Nicht in § 15 Abs. 1a UStG erwähnte Aufwendungen gem. § 4 Abs. 5 EStG
Wege zwischen Wohnung und Betriebsstätte

Familienheimfahrten

häusliches Arbeitszimmer
()
Mehraufwendungen für Verpflegung

Bestechungsaufwendungen

Seite 88
Leistungsbezug für das Unternehmen
„das Unternehmen“ bestellt
der Unternehmer bestellt für
den nichtunternehmerischen
Bereich
Seite 89
Steuerfreie Ausgangsumsätze: Vorsteuerausschluss
Beispiele für nach § 4 Nr. 8-28 UStG steuerbefreite Ausgangsumsätze, die vom
Vorsteuerausschluss betroffen sind
Steuerbefreite
Kreditumsätze
Verschaffen von
Versicherungsschutz für andere
Personen
Bausparkassenoder
Versicherungsvertreter
Leistungen von
Krankenhäusern
die Umsätze aus
der Tätigkeit als
Arzt, Zahnarzt,
Heilpraktiker etc.
Seite 90
Steuerfreie Vermietung bzw. Verkauf von Grundstücken

Option zur
Umsatzsteuerpflicht

Seite 91
Ausgangsumsatz ist nicht steuerbar
Ist der Ausgangsumsatz nicht steuerbar,
– weil er im Ausland ausgeführt wird oder
– weil die Leistung unentgeltlich erbracht wird,
ist aus damit zusammenhängenden Eingangsumsätzen der Vorsteuerabzug grundsätzlich zulässig,
sofern die nicht steuerbaren Leistungen bei Entgeltlichkeit im Inland steuerpflichtig wären.
Beispiel:
Erbringung einer Steuerberatungsleistung für einen Unternehmer aus den USA.
Der Leistungsort liegt in den USA (B2B-Umsatz). Der Umsätze wäre nicht steuerfrei, wenn der
Leistungsort in Deutschland liegen würde. Die Vorsteuer auf mit diesem Umsatz zusammenhängende
Eingangsleistung ist abzugsfähig.
Seite 92
BFH Urteil vom 12.12.2002 - V R 85/01 (NV)
Entscheidungsstichwort (Thema)
Steuerausweis in einer Rechnung über eine Geschäftsveräußerung
Leitsatz (BFH/NV)
Ein Vorsteuerabzug aus einer Rechnung ohne Steuerausweis ist auch dann nicht aus
Billigkeitsgründen zuzulassen, wenn die Rechnung nicht mehr korrigiert werden kann, weil der
Aussteller nicht mehr auffindbar ist.
Ein in einer Rechnung über eine Geschäftsveräußerung ausgewiesener Steuerbetrag ist nicht
als Vorsteuer abziehbar.
Seite 93
Kein Vorsteuerabzug mangels Leistungsaustausch
Bei folgenden beispielhaften Vorgängen ist mangels steuerbarem Leistungsaustausch ein gesonderter
Ausweis der Steuer und beim Empfänger der Vorsteuerabzug unzulässig:
• Leistungen im Hoheitsbereich der j.P.ö.R.,
• Leistungen der Vereine und ähnlicher Einrichtungen im nichtunternehmerischen Bereich,
• bestimmte Gesellschafterleistungen,
• Schenkungen und andere unentgeltliche Zuwendungen,
• Erbvorgänge,
• Vertragsstrafen,
• Schadensersatzleistungen,
• durchlaufende Posten, Materialbeistellung und Stoffgestellung.
Seite 94
Zuordnung zum Unternehmensvermögen / zur unternehmerischen Spähre
Die empfangene Leistung fließt in die unternehmerische Sphäre ein, wenn der Unternehmer die
empfangene Leistung für seine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit bezieht.
Gemischte Eingangsleistungen die im unternehmerischen und im nichtunternehmerischen
Bereich eingesetzt werden, ist die Vorsteuer nur anteilig abzugsfähig.
Unternehmerische Nutzung mindestens 10 % beträgt (Wahlrecht).
Bei voller Zuordnung zum Unternehmen steht dem vollen Vorsteuerabzug ggf. eine
Vorsteuerkorrektur entgegen.
Bei voller Zuordnung zum Nichtunternehmen erfolgt keine Vorsteuerkorrektur, aber es ist auch
kein Vorsteuerabzug möglich
Seite 95
Sphärentheorie
Unternehmerische Spähre
Unternehmerische Spähre
Leistungsaustausch
nicht steuerbar
Muster GmbH
Seite 96
Elektronische Rechnungen: Wann kommen die Erleichterungen?
Seite 97
Vorsteuerabzug bei digitalen Rechnungen
E-Mail-Rechnung
Rechnungsprüfung
Vorsteuerabzug
Seite 98
Digitale Rechnungen in der EU
Belgien
• fortgeschrittene elektronische Signatur
Dänemark
Deutschland
Frankreich
Griechenland
• qualifizierte elektronische Signatur (seit 1.1.2008: 2.048 Bit und SHA256)
• qualifizierte elektronische Signatur
Irland
Italien
Luxemburg
Niederlande
• fortgeschrittene elektronische Signatur*
Österreich
Polen
Portugal
Spanien
Tschechische Republik
Ungarn
Vereinigtes Königreich
Seite 99
Gibt es einen Vertrauensschutz? (1)
BFH Urteil vom 08.10.2008 - V R 63/07 (NV) (veröffentlicht am 22.07.2009)
Vertrauensschutz beim Vorsteuerabzug
Leitsatz (BFH/NV)
1. Voraussetzung für den Vorsteuerabzug ist, dass in der Rechnung die im Zeitpunkt der
Rechnungserstellung zutreffende Anschrift des Leistenden angegeben ist.
2. § 15 UStG 1999 schützt nicht den guten Glauben an die Erfüllung der Voraussetzungen für den
Vorsteuerabzug.
3. Liegen die materiellen Voraussetzungen für den Vorsteuerabzug wegen unzutreffender
Rechnungsangaben nicht vor, kommt unter Berücksichtigung des Grundsatzes
des Vertrauensschutzes ein Vorsteuerabzug im Billigkeitsverfahren (§§ 163, 227 AO) in Betracht.
4. Macht der Steuerpflichtige im Festsetzungsverfahren geltend, ihm sei der Vorsteuerabzug trotz
Nichtvorliegens der materiell-rechtlichen Voraussetzungen zu gewähren, ist die Entscheidung über die
Billigkeitsmaßnahme nach § 163 Satz 3 AO regelmäßig mit der Steuerfestsetzung zu verbinden.
Seite 100
BFH Urteil vom 30.04.2009 - V R 15/07 (veröffentlicht am 08.07.2009)
Kein Gutglaubenschutz bei fehlerhafter Anschrift des leistenden Unternehmers in der Rechnung;
ausnahmsweise Vorsteuerabzug im Billigkeitsverfahren; Verbindung von Steuerfestsetzung und
Entscheidung über die Billigkeitsmaßnahme
Leitsatz
Vorsteuerabzug.
3. Macht der Steuerpflichtige im Festsetzungsverfahren geltend, ihm sei der Vorsteuerabzug trotz
Nichtvorliegens der materiell-rechtlichen Voraussetzungen zu gewähren, ist die Entscheidung über die
Billigkeitsmaßnahme nach § 163 Satz 3 AO regelmäßig mit der Steuerfestsetzung zu verbinden.
Seite 101
BFH Urteil vom 08.07.2009 - XI R 51/07 (NV) (veröffentlicht am 23.12.2009)
Kein Gutglaubenschutz bei unzutreffender Rechnungsanschrift des Leistenden; Vorsteuerabzug im
Billigkeitsverfahren
Leitsatz (BFH/NV)
Vorsteuerabzug.
Seite 102
Vertrauensschutz – auch hier nicht…
FG Saarland v. 25.9.2002, 1 K 316/99, EFG 2002, 1635;
ähnlich auch BFH v. 24.7.2002, V B 25/02, UR 2002, 522, in dem diese Frage vom BFH als geklärt
bezeichnet wird.
Leitsatz
Die Darlegungslast, ob eine Leistung an den Unternehmer durch einen anderen Unternehmer erbracht
wurde, liegt bei dem Unternehmer, der den Vorsteuerabzug begehrt. Dies bedeutet, dass dann, wenn
die Frage der Unternehmereigenschaft des Leistenden ungeklärt bleibt, der Vorsteuerabzug nicht
vorgenommen werden darf.“
Seite 103
Vorsteueraufteilung bei gemischt genutzten Gegenständen
steuerfrei
50% der Fläche
Vermietung
50% der Fläche
steuerpflichtig
Seite 104
Vorsteueraufteilung - die drei Gruppen
Vorsteuern, die direkt und
ausschließlich den Umsätzen
zugerechnet werden können, die zum
Vorsteuerabzug berechtigen. Sie sind
sofort voll abziehbar. Ausnahme:
Anschaffungs-/Herstellungkosten bei
Gebäuden
Vorsteuern, die den Umsätzen
zuzurechnen sind, die zur Versagung
des Vorsteuerabzugs führen.
Übrige Vorsteuern, die in abziehbare
und nichtabziehbare Beträge
aufzuteilen sind.
Seite 105
Beispiel (BFH v. 15.10.2009, XI R 82/07, DB 2009, 2762):
steuerfrei
50% der Fläche
Vermietung
50% der Fläche
steuerpflichtig
€
Seite 106
Aufzeichnungspflichten bei Vorsteueraufteilung
die Entgelte für empfangene steuerpflichtige Lieferungen und sonstige Leistungen, die für diese Leistungen
gesondert in Rechnung gestellten Umsatzsteuerbeträge und die davon als Vorsteuern abziehbaren
Umsatzsteuerbeträge,
die vorausgezahlten Entgelte und Teilentgelte für steuerpflichtige Leistungen an den Unternehmer, die
dafür gesondert in Rechnung gestellten Umsatzsteuerbeträge und die davon als Vorsteuern abziehbaren
Umsatzsteuerbeträge,
die Einfuhrumsatzsteuerbeträge für die für das Unternehmen eingeführten Gegenstände und die davon
als Vorsteuern abziehbaren Einfuhrumsatzsteuerbeträge sowie die Bemessungsgrundlagen für die
Einfuhr oder Hinweise auf die entsprechenden zollamtlichen Belege,
die Bemessungsgrundlage für den innergemeinschaftlichen Erwerb von Gegenständen und die als Vorsteuern
abziehbaren Teilbeträge.
Seite 107
Aktuell: Drei Grundsatzurteile des BFH zum Vorsteuerabzug – die Folgen
1. Direkter und unmittelbarer Zusammenhang zwischen Eingangs- und Ausgangsleistungen.
2. Einzelzuordungung
• steuerpflichtigen Umsätzen, die der Unternehmer gegen Entgelt erbringt (oder § 15 Abs. 3 UStG) = Vorsteuerabzug
• steuerfreien oder nicht steuerbaren Umsätzen = kein Vorsteuerabzug.
• Entnahmen = kein Vorsteuerabzug
3. Gesamtzuordnung
• Zusammenhang zur wirtschaftlichen Gesamttägtigkeit entscheidet über den Vorsteuerabzug
4. Vorrang der Einzelzuordnung
5. Mittelbar verfolgte Zwecke bleiben außer Betracht
Seite 108
Inhalt
Seite 109
Gesetze und Vorschriften
Abschn.
15a und
17 UStAE
§ 44 und
45 UStDV
§ 15a und
§ 17
UStG
Seite 110
Vorsteuerkorrektur
Korrekturzeitraum
Vorsteuerabzug
Vorsteuerkorrektur
Nutzungsdauer
Zeitraum bis zur
erstmaligen Verwendung
Seite 111
Fälle einer Vorsteuerberichtigung
Anlagevermögen
Umlaufvermögen
Vorsteuerkorrektur
sonstige Leistung
Gegenstand geht in ein
Wirtschaftsgut ein oder eine
sonstige Leistung wird an einem
Gegenstand erbracht (insbesondere
Reparaturleistungen).
Seite 112
Anlagevermögen - muss überhaupt korrigiert werden?
Änderung der
Verhältnisse im
Korrekturzeitraum?
Vorsteueraufteilung
nach § 15 Abs.4
UStG?
Vorsteuerabzug?
• bei Grundstücken 10 Jahre
• bei beweglichen
Wirtschaftsgütern 5 Jahre
• max. betriebsgewöhnliche
Nutzugsdauer
Seite 113
Anlagevermögen - Beginn des Berichtigungszeitraum
Der Berichtigungszeitraum beginnt nicht mit der Anschaffung des Gegenstands, sondern erst mit
der erstmaligen Verwendung. Bei beweglichen Wirtschaftsgütern werden diese Zeitpunkte in der
Praxis regelmäßig zusammenfallen. Lediglich bei Grundstücken (Gebäuden) wird ein relevantes
Auseinanderfallen dieser beiden Zeitpunkte feststellbar sein.
Beginn des Berichtigungszeitraums mit Verwendung
Der Vermieter V stellt am 15.12.2009 ein Gebäude fertig. Eine Vermietung des Gebäudes
gelingt erstmals zum 1.5.2010. Der Berichtigungszeitraum für das Gebäude beginnt am
1.5.2010.
Seite 114
Anlagevermögen - Leerstandszeiten
Eine Nichtnutzung eines Gegenstands, z. B. Leerstand eines Gebäudes, vor der erstmaligen
Verwendung stellt noch keinen Verwendungsumsatz dar.Eine Ausnahme besteht bei Gebäuden, die
entsprechend dem Baufortschritt in Gebrauch genommen werden, da insoweit jeweils eigenständige
Berichtigungszeiträume beginnen.
Fertigstellung zu unterschiedlichen Zeitpunkten
Der Unternehmer U baut ein neues Produktionsgebäude mit angrenzendem
Verwaltungstrakt. Das Produktionsgebäude wird am 17.1.2010 in Betrieb genommen, der
Verwaltungstrakt wird erst am 10.6.2010 bezogen. Es liegen 2 verschiedene
Berichtigungszeiträume vor.
Seite 115
Anlagevermögen - Verwendungsänderung ohne Vorsteuerberichtigung
Beispiel:
Der Unternehmer U hatte 2010 eine Werkhalle gebaut, die er für die Produktion von
Holzschränken nutzte. Die Umsatzsteuer aus der Errichtung der Werkhalle konnte U 2010 als
Vorsteuer abziehen. Ab Januar 2011 vermietet U die Werkhalle an einen Produzenten von
Automobilen und optiert bei der Vermietung nach § 9 UStG auf die Steuerpflicht.
Für eine Vorsteuerberichtigung muss sich eine Veränderung bei der Verwendung des Gegenstands
ergeben, wobei sich die Veränderung auf die Möglichkeit des Vorsteuerabzugs auswirken muss.
Ändert sich zwar die Nutzung des Gegenstands, nicht aber die Beurteilung der Nutzung bezüglich des
Vorsteuerabzugs, ergibt sich kein Anspruch für eine Vorsteuerberichtigung.
Es hat sich zwar die Verwendung der Werkhalle verändert, diese Verwendungsänderung hat jedoch
keinen Einfluss auf die Vorsteuerabzugsberechtigung, sodass § 15a UStG nicht anzuwenden ist.
Würde U steuerfrei (also ohne Option nach § 9 UStG) die Werkhalle vermieten, müsste er eine
Vorsteuerberichtigung nach § 15a UStG vornehmen.
Seite 116
Anlagevermögen - Berichtigungsverfahren
 Sofortberichtigung bei Verkauf oder Entnahme
Grundsätzlich erfolgt eine Vorsteuerberichtigung bei Verkauf oder Lieferung nach § 3 Abs. 1b UStG
schon in der laufenden Umsatzsteuer-Voranmeldung des Monats, in dem der Verkauf stattgefunden
hat (§ 44 Abs. 4 UStDV).
Seite 117
Umlaufvermögen - Vorsteuerberichtigung
Beispiel:
Ein Immobilienhändler erwirbt im Februar 2011 ein unbebautes Grundstück, für das ihm
100.000 EUR im notariellen Kaufvertrag berechnet werden.
• In diesem Kaufvertrag verzichtet der Verkäufer zulässigerweise auf die Steuerfreiheit des
Umsatzes, sodass der Immobilienhändler zum Steuerschuldner der Umsatzsteuer i. H. v.
19.000 EUR wird (§ 13b Abs. 2 Satz 1 Nr. 3 UStG).
• Da der Immobilienhändler das Grundstück ebenfalls unter Option auf die Steuerpflicht
weiterverkaufen möchte, zieht er nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 UStG die von ihm geschuldete
Umsatzsteuer als Vorsteuer ab.
• Entgegen seiner ursprünglichen Planung verkauft der Immobilienhändler das Grundstück im
März 2012 an eine hoheitlich tätige juristische Person des öffentlichen Rechts. Der Verkauf
des Grundstücks wird nicht nach § 9 Abs. 1 UStG steuerpflichtig behandelt.
Da sich die für den ursprünglichen Vorsteuerabzug maßgebenden Verhältnisse geändert haben, muss
der Immobilienhändler nach § 15a Abs. 2 UStG eine Vorsteuerberichtigung vornehmen. Er hat im März
2012 im Rahmen der Vorsteuerberichtigung 19.000 EUR an sein Finanzamt abzuführen.
Seite 118
Vorsteuerberichtigung bei Veränderung eines Wirtschaftsguts
Wirtschaftsgut (Anlage- oder Umlaufvermögen)
– geht nachträglich ein anderer Gegenstand ein und dieser Gegenstand verliert dabei seine
körperliche und wirtschaftliche Eigenart endgültig
– eine sonstige Leistung ausgeführt wird ist der Vorsteuerabzug ebenfalls zu berichtigen.
 Reparaturleistungen, insbesondere Instandsetzungsmaßnahmen an Gebäuden
 Berichtigung zeitanteilig bei Investitionsgut nach § 15a Abs. 1 UStG.
Seite 119
Sonstige Leistungen
Beschränkung auf
aktivierungspflichtige
sonstige Leistungen
Leistung wird mehrfach
(dauerhaft) zur
Erzielung von
Einnahmen verwendet
wird
zeitanteilige Korrektur
Eingangsleistung wird
nur einmalig verwendet
Korrektur sofort
Seite 120
Vorsteuerberichtigung bei Geschäftsveräußerung
nicht steuerbare Geschäftsveräußerung im Ganzen
Erwerber muss die maßgeblichen Vorsteuerberichtigungszeiträume des
Verkäufers fortführen
bis zu 10 Jahre rückwirkend
Haftung des
Betriebsübernehmers nach
§ 75 AO!
Verwendung eines Gegenstands durch seinen Rechtsvorgänger beachten
Seite 121
Risiko der Vorsteuerberichtigung bei Unternehmensübernahme
Der Zahnarzt Z übernimmt zum 1.7.2011 eine Zahnarztpraxis.
Der Verkäufer übergibt dem Z alle notwendigen Unterlagen.
Nach Übernahme des Unternehmens stellt Z fest, dass in dem Unternehmensvermögen auch
Gegenstände enthalten sind, die der Verkäufer früher im Rahmen zahntechnischer Leistungen
verwendet hatte, für die er den Vorsteuerabzug ganz oder teilweise vorgenommen hatte.
Bis zum Ablauf des Berichtigungszeitraums für die einzelnen davon betroffenen Wirtschaftsgüter muss
Z die Vorsteuerberichtigung zu seinen Lasten fortsetzen.
Seite 122
Vereinfachungsregeln
Vorgang
Berichtigungszeitpunkt
Vorschrift
Ein Gegenstand wird verkauft oder nach § 3
Abs. 1b UStG geliefert.
Sofortige Berichtigung in der Voranmeldung des
Voranmeldungszeitraums, in dem der Verkauf oder die
Lieferung nach § 3 Abs. 1b UStG ausgeführt wird, zusätzlich
Aufnahme in die Jahreserklärung.
§ 44 Abs. 4
UStDV
Es ändert sich die Verwendung eines
Gegenstands, auf den bei der Anschaffung oder
Herstellung mehr als 1.000 EUR (bei Anschaffung
bis 31.12.2004: 250 EUR) aber nicht mehr als
2.500 EUR (bei Anschaffung bis 31.12.2004:
1.000 EUR) Vorsteuer entfallen sind.
Die Berichtigung für alle Kalenderjahre erfolgt erst in der
Jahreserklärung des Jahrs, in dem der Berichtigungszeitraum
endet. Angegeben wird die Summe der Einzelbeträge, die
sich in den einzelnen Jahren rechnerisch ergeben.
§ 44 Abs. 3
UStDV
bis 31.12.2004: 1.000 EUR) Vorsteuer entfallen
sind und die Verwendungsänderung wird zu einem
Berichtigungsbetrag in diesem Jahr von nicht mehr
als 6.000 EUR führen.
Die Berichtigung erfolgt erst in der jeweiligen
Jahressteuererklärung des Unternehmers, eine Berichtigung
kann noch nicht in den einzelnen Voranmeldungszeiträumen
vorgenommen werden.
§ 44 Abs. 4
Satz 1 UStDV
bis 31.12.2004: 1.000 EUR) Vorsteuer entfallen
sind und die Verwendungsänderung wird zu einem
Berichtigungsbetrag in diesem Jahr von mehr als
6.000 EUR führen.
Die Berichtigung erfolgt schon anteilig in den einzelnen
Voranmeldungszeiträumen, darüber hinaus ist der
Berichtigungsbetrag in der Jahreserklärung mit
aufzunehmen.
§ 18 Abs. 1
UStG und
§ 44 Abs. 4
UStDV
Seite 123
§ 15a UStG vs. § 17 UStG oder wie man Boni und Rabatte korrigiert
Rabatte =
Entgeltminderungen
Umsatzsteuer beim Leistenden
berichtigen
Rabatt auf steuerpflichtige
Leistung ist die
Vorsteuerabzug beim
Leistungsempfänger berichtigen
Entgeltminderungen in dem
VAZ der Leistungserbringung
Hierbei sind 2 Fälle zu
unterscheiden:
keine Rechnungsberichtigung
notwendig
Umsatzsteuer und
Vorsteuerabzug am Ende des
Voranmeldungszeitraums auf
vermindertes Entgelt
Umsatzsteuer entsteht zunächst
auf der Basis des
unverminderten Entgelts
Entgeltminderungen in einem
späteren VAZ
Korrektur im VAZ der
Entgeltsminderung
Seite 124
Disclaimer
• Die zur Verfügung gestellten Informationen können naturgemäß weder allumfassend noch auf die
speziellen Bedürfnisse eines bestimmten Einzelfalls zugeschnitten sein. Sie begründen keine
Beratung, keine andere Form rechtsverbindlicher Auskünfte oder ein rechtsverbindliches Angebot
unsererseits.
• Die Präsentation gibt unsere Interpretation der relevanten steuergesetzlichen Bestimmungen, die
hierzu ergangene Rechtsprechung sowie die hierzu ergangenen Verlautbarungen der
Finanzverwaltung wieder.
• Die vorliegende Präsentation beruht auf dem Rechtsstand zum Zeitpunkt des Datums der
Präsentation. Im Zeitablauf treten Änderungen bei Steuergesetzen, Verwaltungsanweisungen, der
Interpretation dieser Rechtsquellen sowie in der Rechtsprechung ein. Derartige Änderungen können
die Gültigkeit der Aussagen dieser Präsentation beeinflussen.
• Wir sind nicht verpflichtet, Sie auf Änderungen in der rechtlichen Beurteilung von Themen
hinzuweisen, die wir in dieser Präsentation behandelt haben.
• Wir übernehmen keine Gewährleistung oder Garantie für Richtigkeit oder Vollständigkeit der Inhalte
dieser Präsentation. Soweit gesetzlich zulässig, übernehmen wir keine Haftung für ein Tun oder
Unterlassen, das Sie allein auf Informationen aus dieser Präsentation gestützt haben. Dies gilt auch
dann, wenn diese Informationen ungenau oder unrichtig gewesen sein sollten.
• Der Vortrag sowie das Handout ersetzen keine Steuerberatung.
Bildnachweis
Quellen:
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• Microsoft Office 2010
Auf den
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