מצגת דיני מיסים

‫דיני מיסים‬
‫ד"ר זיו רייך ‪ ,‬רו"ח‬
‫‪1‬‬
‫מס‬
‫מספר יעדים‪ ,‬בתחום המס‪:‬‬
‫‪ .1‬לכסות את תקציב המדינה‪.‬‬
‫‪ .2‬מטרה כלכלית‪.‬‬
‫‪ .3‬יעד חברתי‪.‬‬
‫‪ .4‬יעד חברתי גיאוגרפי‪.‬‬
‫המיסים נבנים מתוך תבנית משפטית‪ ,‬פס"ד‬
‫רובנישטיין‪.‬‬
‫ד"ר זיו רייך ‪ ,‬רו"ח‬
‫‪2‬‬
‫הגדרת המס‬
‫‪ .1‬מס ‪ -‬פס"ד שופרסל נ' איגוד ערים‪.‬‬
‫אנו מחפשים ‪ 3‬אלמנטים כדי שנוכל להגדיר תשלום כמס‪:‬‬
‫א‪ -‬כפייה – מס הינו דבר כפוי‪.‬‬
‫ב‪ -‬אין תמורה ישירה‪.‬‬
‫ג‪ -‬המטרות שלצורכן נקבע המס הן מטרות כלכליות‬
‫‪.2‬‬
‫‪.3‬‬
‫‪.4‬‬
‫‪.5‬‬
‫‪.6‬‬
‫אגרה‪.‬‬
‫מחיר‪.‬‬
‫דמי השתתפות‪.‬‬
‫היטל‪.‬‬
‫ארנונה‪.‬‬
‫ד"ר זיו רייך ‪ ,‬רו"ח‬
‫‪3‬‬
‫הגדרת המס‬
‫סעיף ‪(1‬א) בחוק יסוד המדינה קובע שמיסים יכולים‬
‫להיגבות ב – ‪ 2‬אופנים‪:‬‬
‫‪ .1‬על ידי חוק ראשי המורה על הטלת מס על ידי‬
‫פקודת מס הכנסה‪.‬‬
‫‪ .2‬הסמכה של מחוקק המשנה להטיל מס בחוזי עזר או‬
‫בתקנות‪.‬‬
‫פס"ד מועצת הרצלייה‪.‬‬
‫ד"ר זיו רייך ‪ ,‬רו"ח‬
‫‪4‬‬
‫הגדרת המס‬
‫מהו מס נכון?‬
‫‪ .1‬המס צריך להיות צודק‪.‬‬
‫‪ .2‬המס צריך להיות ודאי‪.‬‬
‫‪ .3‬המס צריך להיות יעיל‪.‬‬
‫חוק יסוד כבוד האדם וחירותו ‪ -‬פס"ד סגל‪.‬‬
‫ד"ר זיו רייך ‪ ,‬רו"ח‬
‫‪5‬‬
‫הגדרת המס‬
‫בתורת המיסים ניתן להבחין בין ‪ 2‬סוגים של מיסים‪:‬‬
‫‪ .1‬מיסים ישירים‪:‬‬
‫א‪-‬‬
‫ב‪-‬‬
‫ג‪-‬‬
‫ד‪-‬‬
‫ה‪-‬‬
‫מס אויר‪.‬‬
‫מס גולגולת‪.‬‬
‫מס אחיד‪.‬‬
‫מס רגרסיבי‪.‬‬
‫מס פרוגרסיבי‪.‬‬
‫‪ .2‬מיסים עקיפים‪.‬‬
‫ד"ר זיו רייך ‪ ,‬רו"ח‬
‫‪6‬‬
‫הגדרת המס‬
‫הבדלים בין סוגי ההכנסות השונות‪:‬‬
‫• הכנסה חייבת‪.‬‬
‫• הכנסה לא חייבת‪.‬‬
‫• הכנסה פטורה‪.‬‬
‫• הכנסה בשווי כסף‪.‬‬
‫• הכנסה בלתי חוקית‪.‬‬
‫ד"ר זיו רייך ‪ ,‬רו"ח‬
‫‪7‬‬
‫על מי מוטל המס?‬
‫‪ .1‬אדם‪.‬‬
‫‪ .2‬חבר בני אדם‪.‬‬
‫‪ .3‬חברה‪.‬‬
‫אדם‬
‫חבר בני אדם‬
‫יחיד‬
‫חברה‬
‫ד"ר זיו רייך ‪ ,‬רו"ח‬
‫‪8‬‬
‫הגדרת המס‬
‫• מס שבח ‪ -‬פרק ה' לפקודה סעיף ‪ ,88‬מהי זכות‬
‫במקרקעין?‬
‫ישנן ‪ 2‬שיטות להטלת מס‪:‬‬
‫‪ .1‬שיטה טריטוריאלית‪.‬‬
‫‪ .2‬שיטה פרסונאלית‪.‬‬
‫השיטה בישראל – בעבר וכיום בנוגע לתושבי ישראל‬
‫ותושבי חוץ‪ ,‬מיסוי באזור‪.‬‬
‫• סעיף ‪ 1‬בפקודה מגדיר מיהו תושב?‬
‫ד"ר זיו רייך ‪ ,‬רו"ח‬
‫‪9‬‬
‫מהי הכנסה ומהי שיטת המקור?‬
‫שיטת המקור האנגלית והאמריקאית‪.‬‬
‫הגדרת הכנסה על פי הפסיקה‪:‬‬
‫‪ .1‬תמורה לשירות או למוצר‪.‬‬
‫‪ .2‬עונה על מבחן הסיכון והסיכוי או שהיא משתלבת‬
‫הפעילות אחרת‪.‬‬
‫‪ .3‬המקור מניב ההכנסה הוא בעל תופעה מחזורית‪.‬‬
‫פסיקה בנושא ההכנסה – פס"ד ברנשטיין‪ ,‬פס"ד פרידמן‪,‬‬
‫פס"ד רופא‪ ,‬פס"ד רוט‪ ,‬פס"ד מזל טוב‪ ,‬פס"ד ברזל‪.‬‬
‫ד"ר זיו רייך ‪ ,‬רו"ח‬
‫‪10‬‬
‫מבחני ההחלטה‬
‫מבחני תשתית‬
‫‪ ‬מבחן אופי הנכס ‪ -‬הוגדר בפס"ד אלמוג‪ ,‬פס"ד מזרחי‪.‬‬
‫‪ ‬מבחן היקף העסקה‪.‬‬
‫‪ ‬מבחן הנסיבות המיוחדות ‪ -‬פס"ד אלמור‪.‬‬
‫מבחנים מהותיים‬
‫‪ ‬מבחן ארגון ופעילות ‪ -‬פס"ד אלמור‪.‬‬
‫‪ ‬מבחן בקיאות המוכר במומחיותו ‪ -‬פס"ד בן ציון‪.‬‬
‫‪ ‬מבחן מטרת החברה‪.‬‬
‫ד"ר זיו רייך ‪ ,‬רו"ח‬
‫‪11‬‬
‫מבחני ההחלטה‬
‫מבחנים טכניים‬
‫‪ ‬מבחן תקופת האחזקה ‪ -‬פס"ד מזרחי‪ ,‬פס"ד וינבך‪.‬‬
‫‪ ‬מבחן תדירות העסקה‪.‬‬
‫‪ ‬מבחן המימון ‪ -‬פס"ד פרומין‪.‬‬
‫‪ ‬מבחן ייעוד התמורה‪.‬‬
‫‪ ‬מבחן מטרת הרכישה והמכירה ‪ -‬פס"ד דקל‪.‬‬
‫‪ ‬מבחן ההבשלה ‪ -‬פס"ד אנסילביץ‪.‬‬
‫‪ ‬מבחן הארגון והשיווק‪.‬‬
‫‪ ‬מבחן צורת הרישום במאזנים ובדוחות הכספיים‪.‬‬
‫‪ ‬מבחן היחס בין הקניות והמכירות ‪ -‬בפס"ד פרומין‪.‬‬
‫מבחן מסכם‪.‬‬
‫ד"ר זיו רייך ‪ ,‬רו"ח‬
‫‪12‬‬
‫הכנסות בלתי חוקיות‬
‫ישנן ‪ 2‬גישות עיקריות‪:‬‬
‫‪ .1‬יש למסות הכנסות מכל סוג פעילות – בתי המשפט‬
‫אימצו גישה זו – פס"ד וסרמן‪ ,‬פס"ד פרומקין‪,‬‬
‫פס"ד אטלה וסרמן‪.‬‬
‫‪ .2‬יש להימנע ממיסוי הכנסות בלתי חוקיות‪.‬‬
‫ד"ר זיו רייך ‪ ,‬רו"ח‬
‫‪13‬‬
‫ההבדלים בין מס פירותי למס הוני?‬
‫‪.1‬‬
‫‪.2‬‬
‫‪.3‬‬
‫‪.4‬‬
‫‪.5‬‬
‫‪.6‬‬
‫שיעורי המס‪.‬‬
‫הוצאות‪.‬‬
‫פחת‪.‬‬
‫שיטת הטלת המס‪.‬‬
‫קיזוז הפסדים‪.‬‬
‫פטורים‪.‬‬
‫ד"ר זיו רייך ‪ ,‬רו"ח‬
‫‪14‬‬
‫עקרון המימוש‬
‫הכלל הוא שאין אדם חייב במס על ההכנסה אלא כאשר‬
‫מדובר ברווח אשר מומש‪.‬‬
‫הרעיון בבסיס העקרון הינו מניעת חיובו של אדם במס‬
‫על רווחים אשר טרם נבעו בפועל‪:‬‬
‫‪ .1‬הרווחים תיאורטיים‪.‬‬
‫‪ .2‬היעדר אמצעים כספיים בידיו של אדם לתשלום‬
‫המס‪.‬‬
‫ד"ר זיו רייך ‪ ,‬רו"ח‬
‫‪15‬‬
‫עקרון המימוש‬
‫ישנם ‪ 3‬סוגים של עקרון המימוש – שינוי ייעוד‪:‬‬
‫‪ .1‬מעסקי לפרטי – פס"ד ורנר‪.‬‬
‫‪ .2‬מעסקי פירותי לעסקי הוני – סעיף ‪ 85‬לפקודה‪.‬‬
‫‪ .3‬מעסקי הוני לעסקי פירותי – סעיף ‪ 100‬לפקודה‪.‬‬
‫אחד המקרים הידועים של שינוי ייעוד – פס"ד גן חנה‬
‫לאה רוז‪.‬‬
‫הגדרות – מלאי עסקי‪ ,‬עסק‪ ,‬סכום השווי‬
‫ד"ר זיו רייך ‪ ,‬רו"ח‬
‫‪16‬‬
‫הכנסת עבודה – סעיף ‪ )2(2‬לפקודה‬
‫סעיף ‪ )1(2‬מול סעיף ‪ )2(2‬לפקודה‪.‬‬
‫חשיבות סיווג ההכנסה לפי סעיף ‪:)2(2‬‬
‫‪ .1‬חובת הגשת דוחות שנתיים לשלטונות המס‪.‬‬
‫‪ .2‬חובת ניהול ספרים‪.‬‬
‫‪ .3‬ניכוי מס במקור מהתקבולים‪.‬‬
‫‪ .4‬קיזוז הפסדים‪.‬‬
‫‪ .5‬פיצויי פיטורין‪/‬מענק פרישה‪.‬‬
‫‪ .6‬הפקדות לקופת גמל ולקרנות השתלמות‪.‬‬
‫‪ .7‬כללי החיוב המסגרת המיסוי הבינלאומי‪.‬‬
‫‪ .8‬מס מעסיקים‪.‬‬
‫‪ .9‬ניכוי הוצאות‪.‬‬
‫ד"ר זיו רייך ‪ ,‬רו"ח‬
‫‪17‬‬
‫סעיף ‪ ,)2(2‬מהי הכנסת עבודה ומהם יחסי‬
‫עבודה?‬
‫בבסיסה של הכנסת עבודה מתקיימים יחסי עובד‬
‫מעביד‪.‬‬
‫הגדרת המונח יחסי עובד מעביד לצורכי פקודת מס‬
‫הכנסה – ניעזר במבחנים‪:‬‬
‫המבחן המרכזי הוא מבחן ההשתלבות‪.‬‬
‫ד"ר זיו רייך ‪ ,‬רו"ח‬
‫‪18‬‬
‫סעיף ‪ ,)2(2‬מהי הכנסת עבודה ומהם יחסי‬
‫עבודה?‬
‫הפאן החיובי של מבחן ההשתלבות‪:‬‬
‫א‪ -‬קיימת יחידה ארגונית אשר במסגרתה נתונה למעביד הזכות‬
‫לארגון ולחלוקת העבודה לעובדים השונים‪.‬‬
‫ב‪ -‬ניתן להשתלב בקשר חוזי קרי תחילת מערכת היחסים בין‬
‫העובד למעביד היא בקשר חוזי (גם חוזה בע"פ) העובד אישית‬
‫צריך להיות צד לחוזה‪.‬‬
‫ג‪ -‬מטרת ההתקשרות חייבת להגדיר את ביצוע העבודה כמטרה‬
‫עיקרית ולא כמשימה נלווית למטרה אחרת‪.‬‬
‫ד‪ -‬מבחן טיב העבודה‪.‬‬
‫ה‪ -‬במבחן ההשתלבות עלינו לבחון האם מבצע העבודה מקבל‬
‫הוראות וחייב לציית להם?‬
‫ד"ר זיו רייך ‪ ,‬רו"ח‬
‫‪19‬‬
‫סעיף ‪ ,)2(2‬מהי הכנסת עבודה ומהם יחסי‬
‫עבודה?‬
‫הפאן השלילי של מבחן ההשתלבות‪:‬‬
‫א‪ -‬התנאי המרכזי דורש כי לעובד לא יהיה עסק עצמאי משלו‪.‬‬
‫ב‪ -‬הגדרת התקשרות ע"י הצדדים‪" ,‬הדם" ששני הצדדים נתנו לקשר‬
‫אינו מחייב ואין לקבוע בו תוקף משפטי‪.‬‬
‫ג‪ -‬צורת הצגת הקשר לצד ג' אין בה לקבוע את סוג ההתקשרות‪.‬‬
‫ד‪ -‬הצגת מערכת היחסים מול שלטונות המס והביטוח הלאומי לא‬
‫יקבעו את מעמד העובד‪.‬‬
‫ה‪ -‬השתתפות בישיבות מחלקה‪.‬‬
‫ו‪ -‬שימוש במשרד המעביד כבסיס משרדי‪.‬‬
‫ז‪ -‬מספר שנות תעסוקה‪.‬‬
‫ח‪ -‬הנאה מתועלת – האם העובד נהנה מהתועלת שאני מביא למשרד?‬
‫ט‪ -‬צורת תשלום השכר‪.‬‬
‫ד"ר זיו רייך ‪ ,‬רו"ח‬
‫‪20‬‬
‫סעיף ‪ - )2(2‬טובת הנאה‬
‫•‬
‫•‬
‫•‬
‫•‬
‫•‬
‫הבחנה בין טובה הנאה לנוחות המעביד ‪ -‬הנושא נידון‬
‫מספר פסקי דין‪ :‬פס"ד דן‪ ,‬פס"ד עיריית בת ים‪ ,‬פס"ד‬
‫מלון טבריה‪.‬‬
‫חריג לזקיפת הכנסה בגין טובת הנאה – סעיף ‪)11(32‬‬
‫לפקודה‪.‬‬
‫מתנות ושי לעובדים‪.‬‬
‫הסעה מאורגנת למקום העבודה – סעיף ‪ )20(9‬לפקודה‪.‬‬
‫תשלומים שניתנו לעובד לכיסוי הוצאותיו – החזר‬
‫הוצאה נסיעה לעבודה‪ ,‬החזר הוצאות טלפון‪ ,‬החזר‬
‫הוצאות רכב‪.‬‬
‫ד"ר זיו רייך ‪ ,‬רו"ח‬
‫‪21‬‬
‫סעיף ‪)2(2‬‬
‫• מתנות לעובדים בגין אירועים ושמחות‪.‬‬
‫• האם תשרים יכנסו לסעיף ‪ )2(2‬לפקודה? פס"ד‬
‫ליבוביץ'‪.‬‬
‫פס"ד סלפיטי‪.‬‬
‫ד"ר זיו רייך ‪ ,‬רו"ח‬
‫‪22‬‬
‫קבלת פיצויים במסגרת העסק‬
‫‪ o‬תקבול פיצויים שמקבל אדם הינו עסקה לכל דבר ועניין‬
‫ובהחלט מביא להתעשרות כלכלית אשר יש לבחון אם אותה‬
‫מבחינת המס‪.‬‬
‫פס"ד ש‪.‬ל‪ .‬גורדון‪ ,‬פס"ד קציר‪ ,‬פס"ד מאיר שטיין‪ ,‬פס"ד סולר‪,‬‬
‫פס"ד פרדס אינדיקט‪.‬‬
‫‪ o‬דין הפיצוי הוא כדין הפרצה שאותה הוא בא למלא‪.‬‬
‫‪ o‬במקרה של כיסוי ביטוחי מי שממלא את הפרצה זה חברת‬
‫הביטוח‪ ,‬ישנם ‪ 2‬סוגי ביטוחים (מס הכנסה מתייחס אליהם‬
‫אחרת‪:‬‬
‫‪ .1‬ביטוח על נזק‪.‬‬
‫‪ .2‬ביטוח על אובדן רווחים‪.‬‬
‫ד"ר זיו רייך ‪ ,‬רו"ח‬
‫‪23‬‬
‫הכנסות פאסיביות סעיפים ‪)7(2 – )4(2‬‬
‫הכנסות פיננסיות סעיף ‪)4(2‬‬
‫המונח דיבידנד אינו מוגדר בפקודת מס הכנסה ואף לא‬
‫הוגדר מפורשות בפסיקה‪ ,‬מקובל לומר שדיבידנד‬
‫משמעו חלוקת רווחים מכוח מניות או זכויות בחבר בני‬
‫אדם‪ ,‬בחוק החברות לא קיימת כל חשיבות לגבי אופי‬
‫הנכס אותו מקבל בעל המניות‪ ,‬מזומן או שווי מזומן‪.‬‬
‫• אופן תשלום המס ושיעור המס על דיבידנד‪.‬‬
‫ד"ר זיו רייך ‪ ,‬רו"ח‬
‫‪24‬‬
‫הכנסות פאסיביות סעיפים ‪)7(2 – )4(2‬‬
‫הכנסות פיננסיות סעיף ‪)4(2‬‬
‫מחלק הדיבידנד‬
‫תושב ישראל‬
‫מחלק הדיבידנד‬
‫תושב חוץ‬
‫מקבל הדיבידנד‬
‫תושב ישראל‬
‫דיבידנד בבסיס המס דיבידנד בבסיס המס‬
‫– סעיף ‪(126‬ב)‪( ,‬ג)‬
‫– סעיף ‪(126‬ב)‪( ,‬ג)‬
‫מקבל הדיבידנד‬
‫תושב חוץ‬
‫דיבידנד בבסיס המס אין אירוע מס‬
‫– שיעור המס‪ :‬סעיף בישראל‬
‫‪125‬ב(‪)5‬‬
‫ד"ר זיו רייך ‪ ,‬רו"ח‬
‫‪25‬‬
‫הכנסות פאסיביות סעיפים ‪)7(2 – )4(2‬‬
‫הכנסות פיננסיות סעיף ‪)4(2‬‬
‫הכנסה מריבית – לא מוגדר באופן ספציפי בחוק‪ ,‬פס"ד‬
‫לידור‪ ,‬פס"ד בנאנו‪.‬‬
‫בתי המשפט פירשו את המונח ריבית בסעיף ‪)4(2‬‬
‫לפקודה באופן רחב‪.‬‬
‫ד"ר זיו רייך ‪ ,‬רו"ח‬
‫‪26‬‬
‫הכנסות פאסיביות סעיפים ‪)7(2 – )4(2‬‬
‫הכנסות פיננסיות סעיף ‪)4(2‬‬
‫הכנסה מהפרשי הצמדה‪:‬‬
‫‪ .1‬שינויי מטבע‪.‬‬
‫‪ .2‬כל הפרש גם אם לא נתהווה במסגרת יחסים רגילה‪.‬‬
‫‪ .3‬הפרשי שער‪.‬‬
‫‪ .4‬לעניין פטור ממס ייחשבו כהפרשי הצמדה רק‬
‫הפרשים בגין הצמדה למדד המחירים לצרכן או‬
‫לשער חליפין של מטבע‪.‬‬
‫ד"ר זיו רייך ‪ ,‬רו"ח‬
‫‪27‬‬
‫הכנסות פאסיביות סעיפים ‪)7(2 – )4(2‬‬
‫הכנסות מקצבה‪ ,‬מלוג ואנונה סעיף ‪)5(2‬‬
‫המאפיין את התשלומים בסעיף הוא היותם קצובים‬
‫ומחזוריים‪.‬‬
‫קצבה – פס"ד דוד אשר‪.‬‬
‫אנונה – פס"ד בודהיימר‪ ,‬פס"ד שטרן‪.‬‬
‫מלוג – נהוג לראותו כתשלום שמתקבל מכוח החלטה‬
‫משפטית‪.‬‬
‫ד"ר זיו רייך ‪ ,‬רו"ח‬
‫‪28‬‬
‫הכנסות פאסיביות סעיפים ‪)7(2 – )4(2‬‬
‫הכנסות מקרקעין סעיף ‪)6(2‬‬
‫הכנסה ממקרקעין כוללת‪:‬‬
‫‪ .1‬דמי שכירות – זכות להחזיק נכס ולהשתמש בו‪.‬‬
‫‪ .2‬חכירה – השכרת מקרקעין בישראל‪ ,‬פס"ד שלמה בר‪.‬‬
‫‪ .3‬תמלוגים – דמי שימוש בנכסים לא מוחשיים כדוגמת‬
‫פטנטים או זכויות יוצרים‪.‬‬
‫‪ .4‬דמי מפתח – היה נפוץ בעבר‪ ,‬פס"ד נחמיאס‪.‬‬
‫הכנסה ממקרקעין כהכנסה מיגיעה אישית – פס"ד דן‬
‫מרדכי‪ ,‬פס"ד אלברט מזרחי‪.‬‬
‫ד"ר זיו רייך ‪ ,‬רו"ח‬
‫‪29‬‬
‫הכנסות פאסיביות סעיפים ‪)7(2 – )4(2‬‬
‫הכנסות מנכסים אחרים סעיף ‪)7(2‬‬
‫הסעיף משלים את סעיף ‪ – )6(2‬כל הכנסה פאסיבית‬
‫שאיננה ממקרקעין כגון מטלטלין ונכסים בלתי‬
‫מוחשיים‪ .‬פס"ד האחים מרק‪.‬‬
‫ד"ר זיו רייך ‪ ,‬רו"ח‬
‫‪30‬‬
‫הכנסות מחקלאות סעיף ‪)8(2‬‬
‫הכנסה מעסק שממוסת לפי סעיף שאיננו ‪ .)1(2‬פס"ד‬
‫אגודת ידידי האוניברסיטה‪.‬‬
‫שימוש עצמי – הכנסה מחלקאות כוללת גם את שוויה‬
‫של התוצרת המתקבלת בשל שימוש בהון‪ ,‬בנכס‪,‬‬
‫בזרעים או בחיות בית לצרכי מקורות הכנסה‪.‬‬
‫ד"ר זיו רייך ‪ ,‬רו"ח‬
‫‪31‬‬
‫מכירת נכסים בלתי מוחשיים סעיף ‪)9(2‬‬
‫מדובר על רשימה סגורה של נכסים בלתי מוחשיים‪:‬‬
‫‪ .1‬פטנט‪.‬‬
‫‪ .2‬מדגם‪.‬‬
‫‪ .3‬זכויות יוצרים‪.‬‬
‫יש לקיים ‪ 3‬תנאים מצטברים‪:‬‬
‫‪ .1‬הנכסים לא הומצאו במהלך עיסוקו הרגיל של הממציא‪.‬‬
‫‪ .2‬המוכר הוא שהמציא את הנכס הנמכר‪.‬‬
‫‪ .3‬מדובר בעסקת מכירה (ולא השאלה)‪.‬‬
‫ד"ר זיו רייך ‪ ,‬רו"ח‬
‫‪32‬‬
‫הכנסה ממקור אחר סעיף ‪)10(2‬‬
‫סעיף ‪ )10(2‬הינו "סעיף סל"‪ ,‬מאפייני הסעיף על פי‬
‫הפסיקה‪:‬‬
‫‪ .1‬תמורה בגין השירות‪.‬‬
‫‪ .2‬הכנסות מתגמולי מילואים‪.‬‬
‫‪ .3‬תקבול בגין אי תחרות‪.‬‬
‫‪ .4‬הכנסות אסורות‪.‬‬
‫‪ .5‬הכנסות רעיוניות (נלמד בהמשך הקורס)‪.‬‬
‫‪ .6‬הכנסות משכר דירקטורים ודמי ניהול‪.‬‬
‫ד"ר זיו רייך ‪ ,‬רו"ח‬
‫‪33‬‬
‫מיסוי רווחי הימורים והגרלות סעיף ‪2‬א‬
‫לאורך שנים עלתה שאלת הצורך לחייב במס הכנסותיו‬
‫של אדם הנובעות מזכייה בהימורים תוך התייחסות‬
‫לשני מישורים‪:‬‬
‫‪ .1‬הרחבת בסיס המס‪.‬‬
‫‪ .2‬מיסוי על בסיס התעשרות‪.‬‬
‫פס"ד ברוך משולם‪.‬‬
‫ד"ר זיו רייך ‪ ,‬רו"ח‬
‫‪34‬‬
‫מיסוי רווחי הימורים והגרלות סעיף ‪2‬א‬
‫סייגים לחיוב במס‪:‬‬
‫‪ .1‬השתכרות או רווח שהם הכנסה ממקור אחר‬
‫בפקודה‪.‬‬
‫‪ .2‬השתכרות או רווח שניתנו במסגרת אישית‪.‬‬
‫• ניכוי הוצאות ושיעור המס‪.‬‬
‫• פטור ממס הכנסה לפי סעיף ‪2‬א' – זכייה עד ‪50,000‬‬
‫‪.₪‬‬
‫ד"ר זיו רייך ‪ ,‬רו"ח‬
‫‪35‬‬
‫הכנסות מיוחדות סעיף ‪3‬‬
‫סעיף ‪(3‬א) – שיפוי על ביטוח‬
‫פיצוי שמשתלם לעסק בגין אבדן רווחים שמקבל אגם על פי‬
‫פוליסת ביטוח‪.‬‬
‫סעיף ‪(3‬ב) – מחילת חובות שנבעו מהוצאות שהותרו‬
‫מהי מחילת חוב?‬
‫‪‬סעיף ‪(3‬ב)(‪ – )1‬מחילת חובות שנבעו מהוצאות שהותרו‪.‬‬
‫‪‬סעיף ‪(3‬ב)(‪ – )2‬מחילת חובות ומענקים פירותיים – פס"ד‬
‫שילר‪.‬‬
‫‪‬סעיף ‪(3‬ב)(‪ – )3‬מענקים ומחילת חוב בעסק ומשלח יד‪.‬‬
‫‪‬סעיף ‪(3‬ב)(‪ – )4‬מענקים לאגודה שיתופית חקלאית‪.‬‬
‫ד"ר זיו רייך ‪ ,‬רו"ח‬
‫‪36‬‬
‫הכנסות מיוחדות סעיף ‪3‬‬
‫סעיף ‪(3‬ט) הכנסה רעיונית‬
‫זהו סעיף מרכזי שעוסק בשני סוגים של הכנסות‪:‬‬
‫‪ .1‬מימוש אופציה לרכישת נכס או שירות‪ ,‬במחיר‬
‫הנמוך ממחירם בעת המימוש‪ ,‬כלומר ביום‬
‫המימוש צריכה להיות הכנסה רעיונית נמוכה‬
‫יותר‪.‬‬
‫‪ .2‬קבלת הלוואה בריבית נמוכה מהריבית שקבע שר‬
‫האוצר‪.‬‬
‫פס"ד רימון‪ ,‬פס"ד מינץ וזילברשטיין‪.‬‬
‫ד"ר זיו רייך ‪ ,‬רו"ח‬
‫‪37‬‬
‫הכנסות פטורות סעיף ‪9‬‬
‫מטרת הפטורים היא לקדם מטרות מדיניות בתחומים‬
‫חברתיים‪ ,‬כלכליים‪ ,‬ביטחוניים ועוד‪...‬‬
‫פס"ד בית הכנסת הגדול‪.‬‬
‫ד"ר זיו רייך ‪ ,‬רו"ח‬
‫‪38‬‬
‫הוצאות‬
‫נושא ההוצאות נידון במספר סעיפים בפקודה‪:‬‬
‫‪ ‬סעיף ‪ – 17‬הוצאות המותרות בניכוי‪.‬‬
‫‪ ‬סעיף ‪ – 32‬הוצאות שאינן מותרות בניכוי‪.‬‬
‫‪ ‬סעיפים ‪26 – 21‬א – התרת פחת בגין נכסים‪.‬‬
‫‪ ‬סעיף ‪ – 30‬שולל התרתה של הוצאה שסכומה מופרז‪.‬‬
‫‪ ‬סעיף ‪ – 18‬עוסק בעיתוי התרת ההוצאה או באופן‬
‫ייחוסה להכנסות השונות‪.‬‬
‫‪ ‬סעיף ‪20‬א – הוצאה הונית למחקר ופיתוח‪.‬‬
‫ד"ר זיו רייך ‪ ,‬רו"ח‬
‫‪39‬‬
‫הוצאות‬
‫•‬
‫•‬
‫•‬
‫•‬
‫מהי הוצאה מוכרת?‬
‫הוראות משלימות לעניין ניכוי הוצאות‪.‬‬
‫"ההוצאה המוגזמת"‬
‫הוראות מיוחדות‪.‬‬
‫ד"ר זיו רייך ‪ ,‬רו"ח‬
‫‪40‬‬
‫הוצאות – סעיף ‪17‬‬
‫הוצאה שתותר בניכוי צריכה לקיים שני תנאים‪:‬‬
‫‪ .1‬הוצאה הכרוכה בהכנסה‪.‬‬
‫‪ .2‬עקרון השמירה על הקיים‪.‬‬
‫•‬
‫•‬
‫סעיף ‪ – )2(17‬דמי שכירות‪ ,‬חכירה או שכירות ל – ‪49‬‬
‫שנה ויותר‪.‬‬
‫סעיף ‪ – )3(17‬הוצאות לתיקונים ומלאי בסיסי‪ ,‬מבחן‬
‫אופי התיקון‪ ,‬מבחן תדירות התיקון ומבחן גודל‬
‫ההוצאה‪.‬‬
‫ד"ר זיו רייך ‪ ,‬רו"ח‬
‫‪41‬‬
‫הוצאות – סעיף ‪17‬‬
‫• סעיף ‪ – )4(17‬חובות רעים‪ ,‬יש לקיים ‪ 3‬תנאים‪:‬‬
‫‪ .1‬החוב נתהווה בעסק או במשלח יד‪.‬‬
‫‪ .2‬החובות הפכו לחובות רעים בשנת המס שבה נדרש החוב‬
‫בניכוי‪.‬‬
‫‪ .3‬כל מרכיבי הסעיף הוכחו להנחת דעתו של פקיד השומה‪.‬‬
‫• מהו חוב אבוד?‬
‫• חובות שנגבו לאחר שנמחקו‪.‬‬
‫ד"ר זיו רייך ‪ ,‬רו"ח‬
‫‪42‬‬
‫הוצאות – סעיף ‪17‬‬
‫• סעיף ‪ – )5(17‬תשלומי מעביד לקופות גמל‪.‬‬
‫סוג הקופה שיעור הפקדת המעביד‬
‫מהמשכורת‬
‫שיעור הפקדת העובד‬
‫מהמשכורת‬
‫קופת גמל‬
‫לפיצויים‬
‫לכיסוי החבות לפיצויים‪ ,‬אך לא‬
‫יותר מ – ‪.8.33%‬‬
‫אין‬
‫קופת גמל‬
‫לתגמולים‬
‫עד ‪.7.5%‬‬
‫שיעור זהה לשיעור המעביד עד‬
‫להפקדה בשיעור של ‪ .5%‬מעבר‬
‫לכך – עד סה"כ ‪.7%‬‬
‫קופת גמל‬
‫לקצבה‬
‫עד ‪ 7.5%‬בשל מרכיב התגמולים‬
‫‪ +‬עד ‪ 8.33%‬בשל מרכיב‬
‫הפיצויים (סה"כ לא יותר מ –‬
‫‪.)15.83%‬‬
‫ד"ר זיו רייך ‪ ,‬רו"ח‬
‫‪43‬‬
‫הוצאות – סעיף ‪17‬‬
‫סוג‬
‫הקופה‬
‫שיעור הפקדת העובד‬
‫שיעור הפקדת המעביד‬
‫מהמשכורת‬
‫מהמשכורת‬
‫לגבי קרן חדשה מקיפה – סך ההפקדה לא יעלה על ‪20.5%‬‬
‫מפעמיים השכר החודשי הממוצע במשק‪.‬‬
‫לפי הקבוע לפי סעיף ‪(3‬ה)‬
‫קרן‬
‫השתלמות לפקודה עד ‪ 7.5%‬מהשכר‬
‫(‪ 8.4%‬לעובדי הוראה)‪.‬‬
‫שליש מסכום ההפקדה של‬
‫המעביד‪.‬‬
‫ד"ר זיו רייך ‪ ,‬רו"ח‬
‫‪44‬‬
‫הוצאות – סעיף ‪17‬‬
‫•‬
‫•‬
‫•‬
‫•‬
‫•‬
‫סעיף ‪ – )6(17‬הוצאות למניעת נזקי טבע‪.‬‬
‫סעיף ‪ – )7(17‬הוצאות כנגד התקפות מהאויר‪.‬‬
‫סעיף ‪ – )8(17‬פחת‪.‬‬
‫סעיף ‪ – )13(17 ,)12(17‬הוצאות שכירות ולינה‪,‬‬
‫הוצאות לדמי שכירות או לינה באזור פיתוח‪.‬‬
‫סעיף ‪ – )14(17‬ניכויים אחרים‪.‬‬
‫ד"ר זיו רייך ‪ ,‬רו"ח‬
‫‪45‬‬
‫ניכויים שאין להתירם – סעיף ‪32‬‬
‫•‬
‫•‬
‫•‬
‫•‬
‫•‬
‫•‬
‫•‬
‫•‬
‫סעיף ‪ – )1(32‬הוצאות הבית או הוצאות שאין להתירם‪.‬‬
‫סעיף ‪ – )3(32 ,)2(32‬הוצאות מעורבות‪ ,‬הוניות ואחרות‪ ,‬פס"ד‬
‫בן עזר‪ ,‬פס"ד אפרים קרסניצקי‪.‬‬
‫סעיף ‪ – )4(32‬עלות השבחה‪ ,‬פס"ד קואופרטיב הנמל החדש‪.‬‬
‫סעיף ‪ 0 )5(32‬הוצאות הניתנות לשיפוי על ידי ביטוח‪ ,‬פס"ד‬
‫אלמולי השקעות בע"מ ואלקל בע"מ‪.‬‬
‫סעיף ‪ – )6(32‬דמי שכירות שלא לשם ייצור הכנסה‬
‫סעיף ‪ – )9(32‬תשלומים לקופת גמל ולמענקי פרישה‪.‬‬
‫סעיף ‪ – )11(32‬טובות הנאה לעובדים‪.‬‬
‫סעיף ‪ – )12(32‬תשלומים בעד פעולות אסורות‪.‬‬
‫ד"ר זיו רייך ‪ ,‬רו"ח‬
‫‪46‬‬
‫הגבלות בניכוי הוצאות – סעיפים ‪30,31‬‬
‫• סעיף ‪ – 30‬הוצאה מוגזמת‪ ,‬פס"ד מיכאל לאור‪ ,‬פס"ד‬
‫פ‪.‬ה‪ .‬החזקות‪.‬‬
‫• סעיף ‪ – 31‬הגבלות על ניכוי הוצאות‪.‬‬
‫ד"ר זיו רייך ‪ ,‬רו"ח‬
‫‪47‬‬
‫עיתוי וייחוס הוצאות – סעיף ‪18‬‬
‫• ‪(18‬א) – תשלומים הנלווים לשכר העובדים‪ ,‬פס"ד‬
‫נקיד‪.‬‬
‫• ‪(18‬ב) – תשלומים לבעלי שליטה‪.‬‬
‫• ‪(18‬ג) – ייחוס הוצאות‪" ,‬הכנסות מועדפות"‪.‬‬
‫ד"ר זיו רייך ‪ ,‬רו"ח‬
‫‪48‬‬
‫ניכוי הוצאות למחקר ופיתוח סעיף ‪20‬א‬
‫‪ 3‬מצבים שבהם ישנה השקעה במחקר ופיתוח‪:‬‬
‫‪ .1‬המחקר מבוצע על ידי בעל המפעל שהוא בתחום‬
‫הענפים שאושרו לעניין זה בידי המדען הראשי והכל‬
‫לשם פיתוחו או קידומו של מפעלו‪.‬‬
‫‪ .2‬ההוצאות הן מבצע המחקר שאיננו בעל המפעל‪.‬‬
‫‪ .3‬ההוצאות מהוות השתתפות במימון מחקר שמבצע‬
‫אדם אחר תמורת זכות בפרי תוצאותיו של המחקר‬
‫שהיא סבירה ביחס להשתתפותו בהוצאות המחקר‪.‬‬
‫• כללים לניכוי הוצאות מו"פ‪.‬‬
‫ד"ר זיו רייך ‪ ,‬רו"ח‬
‫‪49‬‬
‫פחת בגין נכסים‬
‫•‬
‫•‬
‫•‬
‫•‬
‫•‬
‫סעיף ‪ – )8(17‬הוצאה המותרת בניכוי‪.‬‬
‫סעיף ‪ – 21‬אופן התרת הפחת‪.‬‬
‫סעיף ‪ – 22‬סעיף הדן בהפסד הנובע מניכוי פחת‪.‬‬
‫סעיף ‪ – 23‬הגבלת הסכום המותר לניכוי כפחת‪.‬‬
‫סעיפים ‪24‬א – ‪ – 26‬פחת במקרים מיוחדים שבהם‬
‫הנכס הועבר מאדם לאדם אך השליטה בו נשארה‬
‫בידי הראשון‪.‬‬
‫ד"ר זיו רייך ‪ ,‬רו"ח‬
‫‪50‬‬
‫פחת בגין נכסים‬
‫•‬
‫•‬
‫•‬
‫•‬
‫מהו ניכוי פחת? פס"ד צמר הפלדה‪ ,‬פס"ד ארקיע‪.‬‬
‫פחת לבניין‪ ,‬מכונות‪ ,‬מוצבה‪ ,‬רהיטוים או נכסים‬
‫אחרים – פס"ד נצבא‪ ,‬פס"ד פריד את פריד‪.‬‬
‫דין חכירת מקרקעין לתקופה של ‪ 49‬שנים או יותר‬
‫כדין בעלות‪ ,‬פס"ד פי גלילות‪.‬‬
‫"המשמשים לצרכי ייצור הכנסתו"‪.‬‬
‫ד"ר זיו רייך ‪ ,‬רו"ח‬
‫‪51‬‬
‫קיזוז הפסדים‬
‫•‬
‫•‬
‫•‬
‫•‬
‫סוגי הפסדים‪.‬‬
‫קיזוז הפסדים אופקי ואנכי‪.‬‬
‫הפסדים ממקורות אקטיביים וממקורות פאסיביים‪.‬‬
‫סעיף ‪(28‬א) – קיזוז הפסד שוטף מהעסק או ממשלח‬
‫יד‪:‬‬
‫‪ .1‬קיומו של עסק או משלח יד – פס"ד מני‪.‬‬
‫‪ .2‬קיומו של הפסד בשנת המס‪ ,‬שוטף – פס"ד פינסקר‪.‬‬
‫‪ .3‬תנאי הסימטריות‪ ,‬אילו היה רווח היה נישום לפי‬
‫הפקודה‪.‬‬
‫ד"ר זיו רייך ‪ ,‬רו"ח‬
‫‪52‬‬
‫קיזוז הפסדים‬
‫אופן קיזוז ההפסד‪:‬‬
‫‪ ‬קיזוז כנגד הכנסה חייבת אחרת ממקורות בשנת‬
‫המס – פס"ד לה נסיונל‪.‬‬
‫‪ ‬קיזוז כנגד רווח הון שוטף‪.‬‬
‫‪ ‬קיזוז כנגד שבח מקרקעין שוטף‪.‬‬
‫‪ ‬קיזוז הפסדים ברמת אותו אדם (כנגד הכנסתו של‬
‫אותו אדם)‬
‫ד"ר זיו רייך ‪ ,‬רו"ח‬
‫‪53‬‬
‫קיזוז הפסדים‬
‫• סעיף ‪(28‬ח) – הפסד מהשכרת בניין – קיזוז ההפסדים‬
‫הינו ברמת אותו אדם‪ ,‬הפסד פאסיבי‪.‬‬
‫• קיזוז הפסדים שמקורם מחוץ לישראל‪.‬‬
‫ד"ר זיו רייך ‪ ,‬רו"ח‬
‫‪54‬‬
‫קיזוז הפסדים‬
‫•‬
‫•‬
‫•‬
‫•‬
‫מהו רווח הון לפי חלק ה' בפקודה?‬
‫מהו יתרת המחיר המקורי?‬
‫חלוקת הרווח הריאלי למרכיביו – סכום אינפלציוני‪,‬‬
‫רווח הון ריאלי‪ ,‬יתרת מחיר מקורי מתואם – סעיף‬
‫‪.88‬‬
‫קיזוז הפסד סעיף ‪:92‬‬
‫‪ .1‬בחינת קיומו של הפסד הון‪.‬‬
‫‪ .2‬ביצוע הקיזוז הלכה למעשה‪.‬‬
‫‪ .3‬אופן קיזוז הפסד הון‪.‬‬
‫ד"ר זיו רייך ‪ ,‬רו"ח‬
‫‪55‬‬
‫חישוב נפרד ומאוחד‬
‫• מיסוי התא המשפחתי‪.‬‬
‫• סעיפים ‪ ,66 – 64‬פס"ד רוזמן‪.‬‬
‫המבחן הטכני‪:‬‬
‫‪ .1‬מבחן זיהוי הלקוחות – פס"ד קרקו‪.‬‬
‫‪ .2‬מבחן עירוב ההכנסות‪.‬‬
‫‪ .3‬מבחן התלות – פס"ד סוהיל‬
‫ד"ר זיו רייך ‪ ,‬רו"ח‬
‫‪56‬‬