דוגמאות - מס שבח , חישובי מס במקרקעין פתרון המגיע לערן בגין מכירת זכויו

‫חישובי מס במקרקעין‪,‬‬
‫מס שבח ‪ -‬דוגמאות‬
‫מ‪ .‬כהן © )‪(16‬‬
‫דוגמא ‪ :9.2.3‬קומבינציה ‪ -‬חישוב מס במכר חלקי בדירת מגורים מזכה שנרכשה לפני יום‬
‫המעבר‪ ,‬כאשר התמורה הושפעה מזכויות לבניה נוספת ]סעיף ‪48‬א)ב‪ (3‬לחוק[‬
‫ערן מבצע עסקת קומבינציה עם קבלן ביום ‪) 7.11.14‬מדד ‪ (35,100,000‬בשיטת "מכר חלקי" לגבי‬
‫דירה ישנה עם זכויות בניה לפי הנתונים שלהלן‪:‬‬
‫‪ .1‬ערן יעביר לקבלן ‪ 2/3‬מהזכות במקרקעין בתמורה לבניה על ‪ 1/3‬שנותר אצל ערן‪.‬‬
‫‪ .2‬שווי שירותי הבניה ‪ 5‬מליון ש"ח )ערך שרותי בניה לבניית ‪ 3‬דירות מתוך ‪ 9‬הדירות הנבנות‬
‫במתחם(‪.‬‬
‫‪ .3‬ערך הדירה הישנה שהיא דירה מזכה‪ ,‬לרבות מרכיב הקרקע‪ ,‬ומרכיב פרטיות‪ ,‬אך למעט זכויות‬
‫בניה‪ ,‬הוא ‪ 1,000,000‬ש"ח‪.‬‬
‫‪ .4‬תקרת כפל שווי שבסעיף ‪49‬ז לחוק ‪ 1,935,300 -‬ש"ח‪.‬‬
‫‪ .5‬ליאור עומד בתנאי הפטור של סעיף ‪49‬ב)‪ (2‬לחוק‪.‬‬
‫‪ .6‬ערן רכש את הדירה ביום ‪ 7.11.81‬בסך ‪ 1,000‬ש"ח )מדד רכישה ‪ .(9,000‬יש להתעלם‬
‫מניכויים לפי סעיף ‪ 39‬לחוק‪.‬‬
‫‪ .7‬ערן מתגורר כל העת בדירה הנמכרת‪ .‬יש לו דירת מגורים נוספת בקרית אונו אותה הוא משכיר‪.‬‬
‫מעולם לא מכר דירה בפטור‪.‬‬
‫‪ .8‬המדד הידוע ליום ‪ 31.12.13‬הוא ‪.15,805,362‬‬
‫נדרש‪:‬‬
‫‪ .1‬חשבו סכום הפטור החלקי המגיע לערן בגין מכירת זכויותיו בדירת המגורים המזכה‪ ,‬והמס בגין‬
‫החלק החייב‪.‬‬
‫‪ .2‬מהו סכום המס המגיע בגין דמי המכר עבור הזכות האחרת )זכויות בניה נוספות(?‬
‫‪ .3‬כיצד היתה משתנה התשובה אילו הדירה הנמכרת היתה דירתו היחידה של ערן?‬
‫‪ .4‬כיצד היתה משתנה התשובה לו ערן מכר דירה בפטור ביום ‪?14.11.13‬‬
‫פתרון‬
‫‪ .1‬הפטור המגיע לערן בגין מכירת זכויותיו בדירת המגורים המזכה )הסכומים בש"ח(‬
‫ערך דירת המגורים‬
‫‪1,000,000‬‬
‫‪2‬‬
‫‪ 1,935,000 < 2,000,000‬תקרת הפטור‬
‫‪x‬‬
‫‪2/3‬‬
‫‪1,290,000‬‬
‫‪X‬‬
‫כפל שווי הדירה‬
‫שיעור הפטור )סעיף ‪)49‬ב((‬
‫סכום הפטור המגיע‬
‫שווי מכירה של חלק דירת המגורים המזכה‬
‫שווי רכישה של דירת המגורים המזכה )‪= 1,000 x (1,290,000 : 5,000,000‬‬
‫שבח מקרקעין‬
‫סכום אינפלציוני ‪= [(35,100,000 : 9,000) - 1] x 258‬‬
‫שבח ריאלי של חלק דירת המגורים המזכה‬
‫החלק החייב במס‪ 12) : 33 1‬חודשים ‪ 10 :‬חודשים( =‬
‫שבח ריאלי‬
‫מס שבח בגין דירת המגורים המזכה‬
‫‪1‬‬
‫‪258‬‬
‫‪1,289,742‬‬
‫‪1,005,942‬‬
‫‪283,800‬‬
‫‪0.02525‬‬
‫‪7,167‬‬
‫‪x 25%‬‬
‫‪1,792‬‬
‫מאחר שהמכירה היתה ב‪ 7.11.14-‬חלפו כ‪ 10-‬חודשים מיום המעבר ולכן חלק השבח שנצבר מ‪ 1.1.14-‬הוא חלק יחסי‬
‫לכלל תקופת הבעלות בנכס המונה ‪ 33‬שנה‪.‬‬
‫‪164‬ה‬
‫חישובי מס במקרקעין‪,‬‬
‫מס שבח ‪ -‬דוגמאות‬
‫מ‪ .‬כהן © )‪(16‬‬
‫הסבר‬
‫מאחר שערן מכר בתקופת המעבר )ביום ‪ (7.11.14‬דירה שנרכשה לפני ‪1.1.14‬‬
‫)נרכשה ביום ‪ ,(7.11.81‬הרי שהוראת המעבר בסעיף ‪)44‬ד( לחוק המתקן חלה‬
‫בעניינו‪.‬‬
‫ערן לא מכר מעולם דירה בפטור ולכן מתקיים לגביו התנאי לפי סעיף ‪49‬ב)‪(1‬‬
‫הקודם טרם ביטולו‪ .‬משכך הוא עומד בתנאי של סעיף ‪)44‬ד()‪ (1‬ולפיו חישוב המס‬
‫)ובמקביל הפטור החלקי( ייערך לפי סעיף ‪48‬א)ב‪.(2‬‬
‫ברם‪ ,‬סעיף ‪48‬א)ב‪ (3‬חל במכירת דירת מגורים מזכה שלדעת המנהל התמורה‬
‫המשתלמת בעדה הושפעה מזכויות לבנייה נוספת ויום רכישתה קדם ליום המעבר‪.‬‬
‫לפיכך‪ ,‬החישוב הנ"ל נערך לפי סעיף ‪48‬א)ב‪ (3‬לחוק‪ ,‬אשר קובע‪:‬‬
‫")ב‪ (3‬על אף האמור בסעיף קטן )ב‪ ,(2‬במכירת דירת מגורים מזכה שלדעת המנהל התמורה‬
‫המשתלמת בעדה הושפעה מזכויות לבנייה נוספת ויום רכישתה קדם ליום המעבר יחולו הוראות‬
‫אלה‪:‬‬
‫)‪ (1‬יראו את סכום שווי המכירה עד לסכום שווי הדירה בצירוף סכום הפטור הנוסף לפי סעיף‬
‫‪49‬ז)א()‪ (2‬או )‪ ,(3‬לפי העניין‪ ,‬כדמי מכר של דירת מגורים מזכה ועל השבח הריאלי בשלה יחולו‬
‫הוראות סעיף קטן )ב‪;(1)(2‬‬
‫)‪ (2‬יראו את יתרת סכום שווי המכירה לאחר הפחתת הסכומים שנקבעו כדמי מכר של דירת מגורים‬
‫מזכה כאמור בפסקה )‪ (1‬כדמי מכר של זכות אחרת במקרקעין ועל השבח הריאלי בשלה יחול מס‬
‫בשיעור הקבוע בסעיף קטן )ב()‪ (1‬או סעיף קטן )ב‪ ,(1‬לפי העניין;‬
‫)‪ (3‬בקביעת השבח הריאלי כאמור בפסקאות )‪ (1‬ו‪ (2)-‬יחולו הוראות סעיף ‪49‬ז)א()‪,(4‬‬
‫בשינויים המחויבים‪.‬‬
‫בסעיף קטן זה‪" ,‬זכויות לבנייה נוספת" ו"סכום שווי הדירה" ‪ -‬כהגדרתם בסעיף ‪49‬ז)א()‪".(1‬‬
‫המס שחושב לעיל הוא על פי פיסקה )‪ (1‬לסעיף ‪48‬א)ב‪ (3‬לחוק‪.‬‬
‫‪ .2‬סכום המס המגיע בגין הזכות האחרת‬
‫שווי הזכות האחרת‬
‫שווי רכישה ‪[1,000 x (5,000,000 - 1,290,000)] : 5,000‬‬
‫שבח מקרקעין של הזכות האחרת‬
‫סכום אינפלציוני ‪= [(35,100,000 : 9,000) - 1] x 742‬‬
‫שבח ריאלי‬
‫‪5,000,000 - 1,290,000 = 3,710,000‬‬
‫‪742‬‬
‫‪3,709,258‬‬
‫‪2,893,058‬‬
‫‪816,200‬‬
‫חלוקת התקופה שבין יום הרכישה ליום המכירה‪:‬‬
‫‪ 20‬שנה = ‪7.11.81-7.11.01‬‬
‫‪ 10.14‬שנה = ‪7.11.01-31.12.11‬‬
‫‪ 2.86‬שנה = ‪1.1.12-7.11.14‬‬
‫‪ 33‬שנה‬
‫‪Ö 494,667 x 50% = 247,334‬‬
‫‪Ö 250,796 x 20% = 50,159‬‬
‫‪Ö 70,737 x 25% = 17,684‬‬
‫‪ 315,177‬מס על שבח ריאלי‬
‫‪ 130,232‬מס על סכום אינפלציוני חייב‬
‫‪20 :33 x 816,200 = 494,667‬‬
‫‪10.14 : 33 x 816,200 = 250,796‬‬
‫‪2.86 : 33 x 816,200 = 70,737‬‬
‫‪ 816,200‬שבח מקרקעין‬
‫‪[(15,805,362 : 9,000) - 1] x 742 = 1,302,322‬‬
‫‪x 10%‬‬
‫‪ 445,409‬מס שבח כולל‬
‫‪164‬ו‬
‫חישובי מס במקרקעין‪,‬‬
‫מס שבח ‪ -‬דוגמאות‬
‫מ‪ .‬כהן © )‪(16‬‬
‫הסבר‬
‫החישוב לעיל נערך לפי פיסקה )‪ (2‬לסעיף ‪48‬א)ב‪ (3‬לחוק‪.‬‬
‫‪ .3‬שינוי התשובה אילו לערן היתה דירת מגורים אחת בלבד‬
‫לגבי חלק השווי בסך ‪ 1,290,000‬יהיה שינוי‪ .‬חלק זה יהיה פטור לפי סעיף ‪49‬ב)‪(2‬‬
‫לגבי כלל השבח‪ ,‬גם חלק השבח שנצמח לאחר יום המעבר‪ .‬לגבי חלק השווי מעל‬
‫‪ 1,290,000‬ש"ח ‪ -‬אין שינוי‪.‬‬
‫‪ .4‬שינוי התשובה אילו ערן מכר דירה בפטור ביום ‪14.11.13‬‬
‫אילו ערן מכר דירה בפטור ביום ‪ 14.11.13‬לא היה זכאי לפטור במכירת דירה‬
‫אחרת לפי סעיף ‪49‬ב)‪ (1‬כנוסחו לפני ביטולו‪ .‬לפיכך‪ ,‬סעיף ‪49‬ב)‪ (2‬לחוק לא היה חל‬
‫ועקב כך גם סעיף ‪49‬ז לחוק )מכירה בפטור כאשר יש זכויות בניה נוספות לא היה‬
‫חל(‪.‬‬
‫מאחר שמדובר במכירת דירת מגורים מזכה )אף שלא קיימת לגביה כל עילת פטור‬
‫וגם סעיף ‪49‬ז אינו חל לגבי מכירתה(‪ ,‬שנרכשה לפני יום המעבר ונמכרה בתקופת‬
‫המעבר יש לבדוק את תחולת סעיף ‪)44‬ד( לחוק המתקן‪ .‬פיסקה )ד()‪ (1‬לסעיף ‪44‬‬
‫אינה חלה משום שערן לא היה זכאי לפטור לפי סעיף ‪49‬ב)‪ (1‬כנוסחו לפני ‪1.1.14‬‬
‫משום שמכר דירה בפטור ביום ‪.14.11.13‬‬
‫פיסקה )ד()‪ (2‬לסעיף ‪ 44‬חלה משום שפיסקה )ד()‪ (1‬אינה חלה‪ .‬בהתאם לפיסקה‬
‫)ד()‪ (2‬לסעיף ‪ 44‬לחוק המתקן‪ ,‬על ערן לחשב את המס לפי סעיף ‪48‬א)ב‪ (1‬כנוסחו‬
‫ערב יום המעבר )כלומר‪ ,‬כאילו המלים "למעט במכירת דירת מגורים מזכה" אינו‬
‫מופיע בסעיף ‪48‬א)ב‪ (1‬לחוק(‪.‬‬
‫סעיף ‪48‬א)ב‪ (1‬קובע חישוב מס על השבח הריאלי לפי הליניאריות הקודמת על כל‬
‫הנכס ללא פיצולו לפי סעיף ‪49‬ז‪ ,‬שכאמור לא יחול‪ .‬לפיכך‪ ,‬חישוב המס נעשה כאילו‬
‫נמכר נכס עסקי ללא כל פטור‪.‬‬
‫להלן החישוב‪:‬‬
‫‪5,000,000‬‬
‫שווי מכירה‬
‫‪1,000‬‬
‫שווי רכישה‬
‫‪4,999,000‬‬
‫שבח מקרקעין‬
‫)‪(3,899,000‬‬
‫סכום אינפלציוני ‪[(35,100,000 : 9,000) - 1] x 1,000‬‬
‫שבח ריאלי‬
‫‪1,100,000‬‬
‫‪666,667 x 50% = 333,334‬‬
‫‪338,000 x 20% = 67,600‬‬
‫‪95,333 x 25% = 23,833‬‬
‫‪ 424,767‬מס על שבח ריאלי‬
‫‪175,515‬‬
‫‪600,282‬‬
‫‪(20 : 33) x 1,100,000 = 666,667 Ö‬‬
‫‪(10.14 : 33) x 1,100,000 = 338,0007 Ö‬‬
‫‪(2.86 : 33) x 1,100,000 = 95,333 Ö‬‬
‫‪1,100,000‬‬
‫‪ [(15,805,362 : 9,000) - 1] x 1,000 = 1,755,151‬מס על סכום אינפלציוני חייב‬
‫מס על סכום אינפלציוני חייב‬
‫‪x 10%‬‬
‫מס שבח כולל‬
‫‪164‬ז‬
‫חישובי מס במקרקעין‪,‬‬
‫מס שבח ‪ -‬דוגמאות‬
‫מ‪ .‬כהן © )‪(16‬‬
‫תרשים‪ :‬קומבינציה עם זכויות בניה נוספות ‪ -‬כאשר יום הרכישה לפני ‪ 1.1.14‬למוכר דירה נוספת‬
‫מכירה בתקופת המעבר‬
‫‪Ø‬‬
‫עומד בתנאי ס' ‪)44‬ד()‪(1‬‬
‫‪3‬‬
‫‪Ø‬‬
‫ס' ‪48‬א)ב‪ (2‬אשר עליו גובר ס' ‪48‬א)ב‪(3‬‬
‫‪4‬‬
‫‪Ø‬‬
‫ס' ‪48‬א)ב‪ :(3‬פיצול התמורה לשני חלקים‬
‫‪Ø‬‬
‫‪Ø‬‬
‫חלק הדירה‬
‫המזכה‪ ,‬לרבות‬
‫הסכום הפטור‬
‫לפי ס' ‪49‬ז‬
‫בשילוב החלק‬
‫היחסי לפי ס'‬
‫‪49‬א)ב( ‪-‬‬
‫ליניאריות חדשה‬
‫ פטור חלקי על‬‫השבח עד יום‬
‫המעבר‬
‫היתרה ‪ -‬זכות‬
‫אחרת החייבת‬
‫במס לפי ס'‬
‫‪48‬א)ב()‪ (1‬או‬
‫ס' ‪48‬א)ב‪(1‬‬
‫לפי העניין‬
‫‪1‬‬
‫‪2‬‬
‫‪3‬‬
‫‪4‬‬
‫‪Ø‬‬
‫לא עומד בתנאי ס'‬
‫‪)44‬ד()‪(1‬‬
‫‪Ø‬‬
‫ס' ‪)44‬ד()‪ - (2‬ס' ‪48‬א)ב‪(1‬‬
‫כנוסחו לפני תקופת‬
‫המעבר ‪ -‬ליניאריות קודמת‬
‫על כל השבח או ס'‬
‫‪48‬א)ב()‪(1‬‬
‫‪1‬‬
‫מכירה אחרי תקופת המעבר ‪ 2-‬ס'‬
‫‪)44‬ד( ו‪49-‬ב)‪ (2‬אינם חלים‬
‫‪Ø‬‬
‫ס' ‪48‬א)ב‪ (23‬אשר עליו גובר ס'‬
‫‪48‬א)ב‪(3‬‬
‫‪Ø‬‬
‫ס' ‪48‬א)ב‪ :(3‬פיצול התמורה לשני‬
‫חלקים‬
‫‪Ø‬‬
‫חלק הדירה‬
‫המזכה‪ ,‬לרבות‬
‫הסכום הפטור לפי‬
‫ס' ‪49‬ז בשילוב‬
‫החלק היחסי לפי‬
‫ס' ‪49‬א)ב(‪.‬‬
‫ליניאריות חדשה ‪-‬‬
‫פטור חלקי על‬
‫השבח עד יום‬
‫המעבר‬
‫‪Ø‬‬
‫היתרה ‪-‬‬
‫זכות אחרת‬
‫החייבת במס‬
‫לפי ס'‬
‫‪48‬א)ב()‪(1‬‬
‫או ‪48‬א)ב‪(1‬‬
‫התרשים מניח כי הדירה הנמכרת היא דירת מגורים מזכה כמשמעותה בסעיף ‪)49‬א( לחוק‪ ,‬שנמכרה בתמורה למי שאינו קרוב‪,‬‬
‫במסגרת עסקת קומבינציה‪ ,‬ולא נתקבלה במתנה או בירושה‪.‬‬
‫סעיף ‪)44‬ד( חל רק על דירה שנמכרה בתקופת המעבר‪ .‬סעיף ‪49‬ב)‪ (2‬חל במקרה שהדירה הנמכרת היא דירה יחידה‪.‬‬
‫הואיל ונתון כי הדירה הנמכרת לא התקבלה במתנה ולא נמכרה לקרוב‪ ,‬הרי שהתנאי הרלוונטי להחלת סעיף ‪)44‬ד()‪ (1‬לחוק ההסדרים‬
‫הוא התנאי הקבוע בסעיף ‪)44‬ד()‪)(1‬א( לחוק ההסדרים‪ ,‬קרי זכאות המוכר לפטור מכוח סעיף ‪49‬ב)‪ (1‬לחוק‪ ,‬לו היה סעיף זה בתוקף‬
‫במועד המכירה‪.‬‬
‫סעיף ‪48‬א)ב‪ (3‬קובע‪:‬‬
‫")ב‪ (3‬על אף האמור בסעיף קטן )ב‪ ,(2‬במכירת דירת מגורים מזכה שלדעת המנהל התמורה המשתלמת בעדה הושפעה מזכויות לבנייה‬
‫נוספת ויום רכישתה קדם ליום המעבר יחולו הוראות אלה‪:‬‬
‫)‪ (1‬יראו את סכום שווי המכירה עד לסכום שווי הדירה בצירוף סכום הפטור הנוסף לפי סעיף ‪49‬ז)א()‪ (2‬או )‪ ,(3‬לפי העניין‪ ,‬כדמי מכר של דירת מגורים‬
‫מזכה ועל השבח הריאלי בשלה יחולו הוראות סעיף קטן )ב‪;(1)(2‬‬
‫)‪ (2‬יראו את יתרת סכום שווי המכירה לאחר הפחתת הסכומים שנקבעו כדמי מכר של דירת מגורים מזכה כאמור בפסקה )‪ (1‬כדמי מכר של זכות אחרת‬
‫במקרקעין ועל השבח הריאלי בשלה יחול מס בשיעור הקבוע בסעיף קטן )ב()‪ (1‬או סעיף קטן )ב‪ ,(1‬לפי העניין;‬
‫)‪ (3‬בקביעת השבח הריאלי כאמור בפסקאות )‪ (1‬ו‪ (2)-‬יחולו הוראות סעיף ‪49‬ז)א()‪ ,(4‬בשינויים המחויבים‪.‬‬
‫בסעיף קטן זה‪" ,‬זכויות לבנייה נוספת" ו"סכום שווי הדירה" ‪ -‬כהגדרתם בסעיף ‪49‬ז)א()‪".(1‬‬
‫‪164‬ח‬