docProduksjons- og finanskretsløp Det dobbelte bokholderis
download 
Report Transcription
Produksjons- og finanskretsløp Det dobbelte bokholderis
Kapittel 2: Forutsetninger og verktøy Produksjons- og finanskretsløp De økonomiske transaksjoner som skjer mellom bedriften og dens interessenter (for eksempel kunder og leverandører), kan vi analysere nærmere ved å se på hvordan pengestrømmene og varestrømmene foregår. Produksjonskretsløpet består både i en vareoverføring og i en pengeoverføring for varen i forbindelse med kjøp og salg, mens finanskretsløpet bare viser pengeoverføringene fra de finansielle interessentene (for eksempel banken). Dette er viktig for at vi skal forstå sammenhengen mellom de enkelte transaksjoner og mellom resultat og balanse i et regnskap. Det dobbelte bokholderis prinsipp Regnskapet bygger alltid på transaksjoner som har funnet sted. Når en bedrift for eksempel kjøper varer kontant, minker kontantbeholdningen, mens varebeholdningen øker. Vi får en dobbeltvirkning, og det er denne dobbelteffekten av en transaksjon som er tankegangen bak det dobbelte bokholderis prinsipp. Dette er grunnlaget for tosidigheten ved regnskapsregistrering av en transaksjon (pluss/minus eller debet/kredit). Det dobbelte bokholderis prinsipp I all regnskapsførsel er det dobbelte bokholderiet det mest grunnleggende av alle regnskapsprinsipper. Det innebærer at alle økonomiske transak1 sjoner registreres to ganger i regnskapet. bedriften eksempel sjer registreres to ganger i regnskapet. NårNår bedriften for for eksempel foretar et varesalg, blir både overføringen av varen som er solgt, og overføringen av pengene fra kunden til bedriften registrert i regnskapet. Av dette følger begrepet «dobbelt bokholderi». Det er nærmere behandlet i lærebokas kapittel 7. Kontotyper, saldo, debet og kredit Med en konto mener vi en oppstilling der bestemte handlinger blir registrert, summert og samlet etter sin egenart. Om vi for eksempel tenker oss en konto for kasse (kontantbeholdning), vil alle innbetalinger bli registrert som debetstørrelser på kontoen, og alle utbetalinger som kreditstørrelser. 1 Noen ganger føres flere enn to poster, men summene i debet og kredit er alltid like. Konto 19 30 Finansregnskapet : (Del 1) Enhver som driver næringsvirksomhet, vil i praksis måtte forholde seg til regnskapslovens bestemmelser. Foretaksstørrelse Regnskapsloven skiller mellom store og små foretak, jf. §§ 1-5 og 1-6. Skillet er etter norsk målestokk satt forholdsvis høyt og gir et godt uttrykk for hva vi i Norge oppfatter som en «stor bedrift». I § 1-7 finner vi bestemmelser om regnskapsårets lengde og omfang. Her stadfestes regelen om at regnskapsåret som hovedregel skal følge kalenderåret. Kapittel 2 i regnskapsloven om bokføring og dokumentasjon erstattes med virkning fra 1.1.2005 av den nye bokføringsloven. Regnskapslovens innhold - kapitteloversikt Kapittel Tittel Behandler blant annet følgende emner 1 Virkeområde, regnskapspliktige, definisjoner Hvem loven gjelder for Definisjoner Regnskapsårets start og slutt 2 Registrering og dokumentasjon av regnskapsopplysninger Dette kapitlet utgikk med virkning fra 1.1.2005 og ble erstattet av lov om bokføring av 19.11.2004. 3 Årsregnskap og årsmelding Krav til innhold Tidsfrister 4 Grunnleggende regnskapsprinsipper og god regnskapsskikk Overordnede regnskapsprinsipper 5 Vurderingsregler Bestemmelser om anleggsmidler og omløpsmidler Vurderingsregler for eiendeler Vurderingsregler for eiendeler og gjeld Behandling av fusjoner Andre vurderingsregler 6 Resultatregnskap, balanse og kontantstrømoppstilling Poster i resultatregnskap og balansen Krav til kontantstrømoppstilling 7 Noteopplysninger Hvilke noteopplysninger selskapene skal gi 8 Offentlighet, innsending av regnskap, straff Bestemmelser om innsending til Brønnøysundregisteret av årsregnskapet Konsekvenser ved unnlatelse/straffereaksjon 9 Forskjellig bestemmelser Plikt til å utarbeide adskilte regnskapsoppgaver, jfr. bl.a. EØS-avtalens artikkel 59. Sluttbestemmelser Overgangsbestemmelser Departementets adgang til å gi nye regler Oversikt over endringer i andre lover 10 Figur 3.2 Regnskapslovens innhold – kapitteloversikt Kapittel 6: Resultatregnskapet – registrering av transaksjoner Ved lønnsbehandlingen må disse forholdene ivaretas av bedriften/ arbeidsgiveren: Arbeidsgiveren er ansvarlig for skattetrekk i arbeidstakerens lønn i samsvar med skattekortet. Skattetrekket skal innbetales til arbeidstakerens skattekommune innen faste frister. Bedriften skal betale arbeidsgiveravgift til staten av brutto lønnsutbetaling – dvs. lønnsutbetaling inklusiv skattetrekk – etter nærmere fastsatte regler. Bedriften må sette av feriepenger i forhold til brutto lønnsutbetaling. Feriepenger kommer til utbetaling i feriemåneden året etter at de er opptjent. Bedriften må også innberette og behandle andre ytelser enn lønn, for eksempel fordel ved fri bil, rimelig lån, rimelig bolig eller andre liknende fordeler i jobbsammenheng. Bedriften må føre oppgave over og behandle utgifter til reisegodtgjørelser til de ansatte. I sum blir dette nokså komplisert og regnskapsmessig vanskelig å forholde seg til. Vi ser derfor at bedrifter ofte ivaretar den regnskapsmessige behandlingen ved hjelp av egne regnskapsprogrammer for lønn. Disse programmene er kompatible med bedriftens eget regnskapsprogram. Lønnsbehandling Regnskapsprogrammer Vi skal i det følgende behandle de ulike elementene i lønnsbehandlingen, slik at vi til slutt får en fullstendig oversikt over helheten i lønnsrutinene. Behandling av lønn og skattetrekk Ved lønnsutbetalinger skal arbeidsgiveren trekke de ansatte i skatt i samsvar med den enkelte arbeidstakers skattekort. Den ansatte får utbetalt nettolønn etter skatt. Arbeidsgiveren plikter å foreta trekk i lønnsutbetalingen for fordeler oppnådd i arbeidsforholdet, for eksempel fri bil. Fordelene beregnes etter regler fastsatt av Stortinget ved budsjettbehandlingen hver høst, og er dermed gjenstand for kontinuerlige endringer og oppdateringer som bedriften er pålagt å holde seg orientert om. Skattetrekket skal settes Dette erer dede settes inn innpå påen enegen egenbundet sperretbankkonto. bankkonto. Dette ansattes penger inntil midlene er overført til kommunene, og det er straffbart for bedriften å la slike skattetrekksmidler tilflyte bedriftens likvide midler. Annenhver måned er bedriften ansvarlig for å overføre skattetrekksmidlene til de ansattes kommuner. Oppgjørsterminer og forfallsdatoer går fram av figur 6.4 på side 85. Skattetrekk 83 84 Finansregnskapet : (Del 2) Hver termin må arbeidsgiveren fylle ut et eget skjema, en terminoppgave, over beregningen av forskuddsskattetrekket til de forskjellige kommunene og sende det til bedriftens kontorkommune. Se figur 6.5 på side 87. Terminoppgave Registrering av lønn og skattetrekk En bedrift har faste lønnsutbetalinger hver måned på kr 55 000, fordelt slik på bedriftens ansatte: Karl Olsen Nina Torp Kjell Hansen Lønn Skattetrekk %-sats 30 000 15 000 10 000 10 500 3 750 2 000 35 % 25 % 20 % 55 000 16 250 I regnskapet til bedriften vil dette bokføres slik i januar, februar og mars: 1920 Bank Lønn januar Overført skattetrekk Lønn februar Overført skattetrekk -38 750 -16 250 -38 750 -16 250 1950 Bank, skattetrekk 2600 Skattetrekk 5000 Lønn -16 250 55 000 -16 250 55 000 16 250 16 250 Kontroll 0 0 0 0 Saldo per 28. feb. Betalt skattetrekk 15. mar. -110 000 32 500 -32 500 -32 500 32 500 110 000 0 0 Saldo per 15. mar. -110 000 0 0 110 000 0 Kommentarer: Ovenfor vises bokføringen av lønnsutviklingen for månedene januar og februar. Lønnsutbetalingen for mars måned skjer først i slutten av måneden. Bruttolønn hver måned er kr 55 000 og inkluderer skattetrekket. Bedriften utbetaler nettolønn etter fradrag for skattetrekket til de ansatte. Skattetrekket overføres til lovbestemt konto for skattetrekk, som er en sperret konto. Eksempel 6.8 Registrering av lønn og skattetrekk Behandling av arbeidsgiveravgiften Alle bedrifter som har ansatte, må betale en skatt til staten på bruk av arbeidskraft – den såkalte arbeidsgiveravgiften. Denne avgiften kan ses på som bedriftenes del av innbetalingene til folketrygden. Arbeidsgiveravgiften beregnes som en prosentvis del av de ansattes bruttolønn, av utbetalte feriepenger og av andre skattepliktige ytelser (for eksempel fri bil). Satsene for beregning er varierer differensiert alder og varierer beregningavavarbeidsgiveravgiften arbeidsgiveravgiften medpåhvor bedriften harmed sin de ansattes bostedskommune, er i Norge å betrakte som et distriktspolitisk kontoradresse (sone), og er i og Norge å betrakte som et distriktspolitisk Kapittel 6: Resultatregnskapet – registrering av transaksjoner virkemiddel. Satsene er høyest i sentrale bystrøk og lavest i utkantstrøk og i de nordligste landsdelene. Oppgjørsterminer og betalingsfrister Termin 1 2 3 4 5 6 Periode Januar og februar Mars og april Mai og juni Juli og august September og oktober November og desember for skattetrekk og arbeidsgiveravgift Frist for innsending av terminoppgave 15. mars 15. mai 15. juli 15. sep. 15. nov. 15. jan. Frist for terminoppgjøret 15. 15. 15. 15. 15. 15. mars mai juli sep. nov. jan. Kommentarer: Det er seks terminer i avgiftsåret. Legg merke til at den sjette terminen først blir gjort opp i januar neste år. Alle bedrifter plikter for hver termin å sende "Terminoppgave for forskuddstrekk. Beregningsoppgave for arbeidsgiveravgift" til kommunekassereren eller kemneren i kontorkommunen. Eksempel på en terminoppgave og innbetalingsblankett for skattetrekk og arbeidsgiveravgift er vist på figur 6.5. Figur 6.4 Oppgjørsterminer og betalingsfrister for skattetrekk og arbeidsgiveravgift Arbeidsgiveravgiften forfaller til betaling samtidig med betalingen av skattetrekket, etter de samme oppgjørsterminer som vist på figur 6.4. Grunnlaget for arbeidsgiveravgiften er altså bruttolønn og all annen godtgjørelse som utbetales for arbeid i og utenfor arbeidsforhold, i tillegg til naturalytelser og andre fordeler i arbeidsforhold. Dette gjelder ikke selvstendig næringsdrivende. Oppgjørsterminer 85 146 Finansregnskapet : (Del 3) sammenstillingsprinsippet eller forsiktighetsprinsippet å la ukurante varer fortsatt bli verdsatt til inntakskost i regnskapet. Salgsomkostninger Varelagerverdi Når vi har funnet ut hva markedet kan være villig til å betale for varen, bør vi også vurdere hvilke direkte salgsomkostninger som kan påløpe. Disse omkostningene bør også trekkes fra i verdivurderingen. I praksis er det bare ved kapitalvarer eller i forbindelse med større varepartier at vi tar hensyn til salgsomkostninger. Når de markedsmessige vurderingene er tatt og ny pris fastlagt, blir utfordringen den regnskapsmessige behandlingen av ukurans. Ny varelagerverdi må fastsettes per varegruppe og/eller for varelageret totalt. Endringen i varelageret (fra siste vurdering eller opptelling) føres mot kontoen for varelager og med kontoen for varekjøp som motpost. Effekten av ukurans i regnskapet blir altså ikke annerledes enn effekten av svinn eller endringer i varelageret generelt. Vareopptellingen ved et handelsforetak viser en verdi til inntakskost på kr 800 000 ved nyttår. Varelageret fordelte seg på varegrupper slik presentasjonen nedenfor viser, der også ukuransen framkommer: Varegruppe/navn Kostpris Ukurans Virkelig verdi 1 Vintersport 175 000 25 000 150 000 2 Sommersport 210 000 30 000 180 000 3 Jakt 230 000 55 000 175 000 4 Fiske 185 000 0 185 000 800 000 110 000 690 000 Sum Foretaket gjør bruk av fire sett kontoer for varesalg, varekjøp og varelager, men vi viser føringene samlet på ett sett kontoer. Med denne forutsetningen blir føringene som vist nedenfor (varelageret året før var kr 750 000 til virkelig verdi): Dato SB Kontonummer/navn 1460 Varelager 4300 Varekjøp 750 000 4 110 000 -60 000 60 000 31.12 Eksempel 9.2 Regnskapsmessig behandling av ukurans og endring av varelagerverdi Aksjeselskap Aksjeselskapet er den vanligste selskapsformen i Norge. Våren 1997 ble det vedtatt en ny lov for aksjeselskaper: Lov av 13. juni 1997 om Aksjeloven aksjeselskaper (aksjeloven). Loven trådte i kraft 1. januar 1999, men gjelder også for selskaper som er stiftet før denne datoen. Kapittel 11: Egenkapital Det er tilstrekkelig med e ´n aksjonær. Aksjekapitalen må være på minst kr 100 000 eller tilsvarende verdier, for eksempel maskiner, biler eller Aksjeselskap kontorutstyr. Kapitalkravet har inntil nylig vært på bare krVåren 50 000, og ble Aksjeselskapet er den vanligste selskapsformen i Norge. 1997 muligheten til ny å skyte innaksjeselskaper: «tilsvarende verdier» er nå blitt mer det vedtatt en lov for Lov av 13. juni 1997 ombegrenset. Tidligere registrerte selskaper somtrådte har eni kraft aksjekapital på1999, undermen kr 100 aksjeselskaper (aksjeloven). Loven 1. januar 000, måogså ha økt det nye minimumskravet innen 1. januar 2004. gjelder forkapitalen selskapertilsom er stiftet før denne datoen. (I juni 2004 ble 694 aksjeselskaper sendt til tingsretten for tvangsoppmed én Aksjekapitalen minst løsning fordi de ikke hadde økt aksjekapitalen til detmå lovbestemte Det er tilstrekkelig med e aksjonær. Aksjekapitalen måvære værepåpå minst ´naksjonær. kr 30 minstekravet på tilsvarende kr 100 000.)verdier, for eksempel maskiner, biler eller kr 100000. 000 eller kontorutstyr. Kapitalkravet har inntil nylig vært på bare kr 50 000, og Et aksjeselskap et selskap med begrenset ansvar. et slikt muligheten til å er skyte inn «tilsvarende verdier» er nå Iblitt mer selskap begrenset. hefter ingen av eierne for mer enn den innskutte aksjekapitalen. Tidligere registrerte selskaper som har en aksjekapital på under Vær kr 100 likevel på attildet i etableringsfasen kan1.være 000, måoppmerksom ha økt kapitalen detsærlig nye minimumskravet innen januar 2004. nødvendig å stille personlig garanti forfor låntvangsopptil selskapet. (I juni 2004for bleaksjonærene 694 aksjeselskaper sendt til tingsretten Vi hefterfordi da også for hadde det beløpet vi står som garantist for. løsning de ikke økt aksjekapitalen til det lovbestemte minstekravet på kr 100 000.) Siden ansvaret i et aksjeselskap er begrenset, er det naturlig at lovgivningen (aksjeloven) i høymed gradbegrenset ivaretar kreditorenes Et aksjeselskap er et selskap ansvar. I et interesser. slikt selskap Dersom selskapet går for konkurs ellerden blirinnskutte oppløst av annen grunn, Vær skal hefter ingen av eierne mer enn aksjekapitalen. selskapets kreditorerpå haatfull det eventuelt utbetales likevel oppmerksom detdekning særlig ifør etableringsfasen kan værenoe til aksjonærene. som gjør åenstille avtale med selskapet, skal mulig nødvendig for Den aksjonærene personlig garanti for låni størst til selskapet. grad ha tillit til at for aksjekapitalen erstår til stede. Derfor erfor. det naturlig at Vi hefter da også det beløpet vi som garantist aksjeloven legger vekt på å sikre at aksjekapitalen så vidt mulig holdes intakt. Siden ansvaret i et aksjeselskap er begrenset, er det naturlig at lovgivningen (aksjeloven) i høy grad ivaretar kreditorenes interesser. Aksjeloven tar ogsågår sikte på å verne demoppløst som tegner aksjer, ellerskal som Dersom selskapet konkurs eller blir av annen grunn, senere erverver aksjer, mot å bli svindlet og lurt. Loven krever derfor stor selskapets kreditorer ha full dekning før det eventuelt utbetales noe til åpenhet om selskapets forhold. Å velge aksjeselskapsformen er naturlig aksjonærene. Den som gjør en avtale med selskapet, skal i størst mulig når allerede fra starten har viss størrelse, ved etablering gradbedriften ha tillit til at aksjekapitalen er tilenstede. Derfor ereller det naturlig at iaksjeloven en risikobransje. legger vekt på å sikre at aksjekapitalen så vidt mulig holdes intakt. Har vi ønske om å involvere venner og bekjente i en etablering, er det åpenbart fordeler aksjeselskap. slikt selskap kan Aksjelovenstore tar også sikteved påååvelge verneetdem som tegnerEtaksjer, eller som bare etableres drivesmot i samsvar med lovverket, noe som gir derfor et godtstor senere erververog aksjer, å bli svindlet og lurt. Loven krever grunnlag for selskapets å ivareta den enkeltes interesser og rettigheter. Ved valg av åpenhet om forhold. Å velge aksjeselskapsformen er naturlig denne selskapsformen kan mange unødvendige diskusjoner unngås. når bedriften allerede fra starten har en viss størrelse, eller ved etablering i en risikobransje. Har vi ønske om å involvere venner og bekjente i en etablering, er det åpenbart store fordeler ved å velge et aksjeselskap. Et slikt selskap kan bare etableres og drives i samsvar med lovverket, noe som gir et godt grunnlag for å ivareta den enkeltes interesser og rettigheter. Ved valg av denne selskapsformen kan mange unødvendige diskusjoner unngås. Aksjekapital Aksjeloven Aksjekapital 183 188 Finansregnskapet : (Del 4) K a p i t t e l 1 2 : Skatt Foretak betaler skatt av det som kalles skattepliktig resultat, og som framkommer av skatteregnskapet. Årsresultatet som framkommer av det ordinære regnskapet, blir gjerne forskjellig fra det skattepliktige resultatet. Grunnen til denne forskjellen skyldes at regnskapsloven bygger på andre prinsipper enn skatteloven. Skatteloven tilstreber likhet for loven, mens regnskapsloven baserer seg på ren bedriftsøkonomisk tankegang. Denne ulikheten skaper atskillige utfordringer for regnskapsførselen. Mål Etter å ha arbeidet med dette kapitlet skal du kunne \ redegjøre for hvorfor skatteloven er annerledes enn regnskapsloven \ redegjøre for på hvilke områder forskjellen slår ut \ redegjøre for hvordan vi kommer fram til skattepliktig inntekt \ beskrive hvilke konsekvenser dette har for regnskapet \ forklare hva midlertidige forskjeller og utsatt skatt/skattefordel er \ forklare hvordan disse utfordringene håndteres i regnskapet Innledning Regnskapsloven og god regnskapskikk tilstreber et mest mulig riktig bedriftsøkonomisk resultat. Den bedriftsøkonomiske tankegangen bygger på sunt bondevett, vurderinger og skjønn. Det er ledelsen i et foretak, gjerne i samarbeid med revisor, som har best forutsetning til å vurdere interne forhold. Det gjelder for eksempel avskrivninger, varelagerverdier og avsetning til tap på kundefordringer. Uansett hvor gode disse vurderingene måtte være, ville det vært uholdbart om det var de samme vurderingene som skulle ligge til grunn for de skattemessige forholdene. Foretak ville da bevisst eller ubevisst tilpasse seg slik at skattekostnaden minst mulig. mulig.1 ble minst 1 Forenklede regler for små foretak mht skatt. 190 190 190 Finansregnskapet : (Del 4) Finansregnskapet : (Del 4) Finansregnskapet : (Del 4) Permanente forskjeller Permanente forskjeller som blir blirgodkjent godkjent regnskapsmessig,men menikke ikkeskattemessig, skattemessig,gir En kostnad som regnskapsmessig, Permanente forskjeller Gave Gave Gave gir det kalles engodkjent permanent forskjell. Kostnaden kaneksempel for eksempel En kostnad som regnskapsmessig, men ikke skattemessig, det somsom kalles enblir permanent forskjell. Kostnaden kan for være En kostnad som blir godkjent regnskapsmessig, men ikke skattemessig, være dyrtil gave tilenenpermanent leder som har av.slår Dette slår direkte ut på en gave en leder som har gått av. gått Dette direkte på eksempel skatten, gir dyr deten som kalles forskjell. Kostnaden kanut for gir det som kalles en permanent forskjell. Kostnaden kan for eksempel fskatten, orskjellen virkningen blir permanent. Detav. kan også oppstå skattemessige være en forskjellen dyroggave tilog envirkningen leder som blir har permanent. gått Dette ut på Detslår kandirekte også oppstå være en dyr gave til en leder som har gått av. Dette slår direkte ut på kostnader som kostnader ikke kan godkjennes som regnskapsmessig kostnad. Tap og skattemessige som ikkeblir kan godkjennes som regnskapsmessig skatten, forskjellen og virkningen permanent. Det kan også oppstå skatten, forskjellen og virkningen blir permanent. Det kan også oppstå gevinst påOgså aksjer regnes nå også som engodkjennes permanent forskjell. kostnad. på inntektssiden kan utslaget gå begge veier. Du vil først skattemessige kostnader som ikke kan som regnskapsmessig skattemessige kostnader som ikke kan godkjennes som regnskapsmessig forstå uttrykket ut når vi gjennomgår detgåsom kalles midlertidige kostnad. Også påfullt inntektssiden kan utslaget begge veier. Du vil først kostnad. Også på inntektssiden kan utslaget gå begge veier. Du vil først Også inntektssiden gå begge veier. vil først forstå uttrykket forståpå uttrykket fullt utkan nårutslaget vi gjennomgår det somDu kalles midlertidige forskjeller. forstå uttrykket fullt ut når vi gjennomgår det som kalles midlertidige fullt ut når vi gjennomgår det som kalles midlertidige forskjeller. forskjeller. forskjeller. Det var ingen permanente forskjeller i regnskapet til Finans.com i 20x4. Det var ingen permanente forskjeller i regnskapet til Finans.com i 20x4. IDet 20x5 det permanente kjøpt inn gave til en ansatt i forbindelse med en spesiell varble ingen forskjeller i regnskapet til Finans.com i 20x4.høytidelighet. Gaven kostet kr 11 500 og er tatt med i det ordinære regnskapet, men I 20x5 ble det kjøpt inn gave til en ansatt i forbindelse med en spesiell høyItidelighet. 20x5 det kjøpt inn gave til en ansatt i forbindelse med en spesiell høyvil ikkeble bli Gaven godkjent i skatteregnskapet. Det fører til at den effektive skattekostet kr 11 500 og er tatt med i det ordinære regnskapet, men tidelighet. kostet kr 11 500 og tatt i det ordinære prosenten blir 28,8 %. Virkningen erer endelig (permanent) vilregnskapet, derfor baremen vil ikke bli Gaven godkjent i skatteregnskapet. Detmed fører til at denogeffektive skattevil ikke bli godkjent i skatteregnskapet. Det fører til at den effektive skattepåvirke skatten dette året. prosenten blir 28,8 %. Virkningen er endelig (permanent) og vil derfor bare prosenten blir 28,8 %.året. Virkningen er endelig (permanent) og vil derfor bare påvirke skatten dette påvirke skatten dette året. Midlertidige forskjeller Midlertidige forskjeller Det kan også oppstå en forskjell mellom regnskapsmessige og skatteMidlertidige forskjeller messige balanseverdier. Disse forskjellene vil løse seg oppog med tiden og også oppståen enforskjell forskjell mellomregnskapsmessige regnskapsmessige og skatteDet kan også oppstå mellom skattemessige Det kan også oppstå en forskjell mellom regnskapsmessige og skattemessige balanseverdier. Disse forskjellene vilopp løse seg opp med tiden og kalles derfor midlertidige forskjeller. Detseg kan dreie om og verdivurdering balanseverdier. Disse forskjellene vil løse med tiden kalles derfor messige balanseverdier. Disse forskjellene vil løse seg opp med tiden og midlertidige Detforskjeller. kanog dreie seg anleggsmidler av anleggsmidler (avskrivning nedskrivning), tap seg på kundefordringer, kalles derforforskjeller. midlertidige Detom kanverdivurdering dreie om av verdivurdering kalles derfor midlertidige forskjeller. Det kan dreie seg om verdivurdering (avskrivning ogi aksjer nedskrivning), kundefordringer og kundefordringer, ukuransDet i v arelageret. investeringer i andre tap foretak og ukuranstap i varelageret. kan av anleggsmidler (avskrivning og på nedskrivning), på av anleggsmidler (avskrivning og nedskrivning), tap på kundefordringer, Det kan forekomme forskjeller også andre områder, menvalgt vi har valgt forekomme forskjeller andrepåområder, men vi har åDet behandle investeringer i aksjer i også andrepåforetak og ukurans i varelageret. kanå investeringer i aksjer i andre foretak og ukurans i varelageret. Det kan b ehandle de forskjeller mest aktuelle. forekomme også på andre områder, men vi har valgt å behandle de mest aktuelle. forekomme forskjeller også på andre områder, men vi har valgt å behandle de mest aktuelle. de mest aktuelle. Avskrivningsprosent Avskrivningsprosent Avskrivningsprosent Avskrivninger I regnskapet avskrives anleggsmidlet etter bedriftsøkonomiske kriterier. Avskrivninger Avskrivninger Skattemessig avhengeranleggsmidlet avskrivningsprosenten av hvilken gruppekriterier. anleggsI regnskapet avskrives etter bedriftsøkonomiske I regnskapet avskrives anleggsmidlet etter bedriftsøkonomiske kriterier. Skattemessig gruppe anleggsmidlet tilhører.avhenger Vi får daavskrivningsprosenten forskjellig kostnad i deavtohvilken regnskapene, noe som Skattemessig avhenger avskrivningsprosenten av hvilken gruppe anleggsslår ut på skatten. Vi får derfor også forskjellige balanseverdier på midlet tilhører. Vi får da forskjellig kostnad i de to regnskapene, noe som midlet tilhører. Vi får da forskjellig kostnad i de to regnskapene, noe som anleggsmidlene, regnskapsmessig ogforskjellige skattemessig. Forskjellen på vil følge slår ut på skatten. Vi får derfor også balanseverdier slår ut på skatten. Vi får derfor også forskjellige balanseverdier på anleggsmidlet helt til det blir solgt og eller avviklet på annen måte. vil følge anleggsmidlene, regnskapsmessig skattemessig. Forskjellen anleggsmidlene, regnskapsmessig og skattemessig. Forskjellen vil følge anleggsmidlet helt til det blir solgt eller avviklet på annen måte. anleggsmidlet helt til det blir solgt eller avviklet på annen måte. De skattemessige satsene for avskrivning er forholdsvis rause. Dessuten kan et anleggsmiddel avskrives for et helt er år skattemessig, selv Dessuten om det er De skattemessige satsene for avskrivning forholdsvis rause. De skattemessige satsene for avskrivning er forholdsvis rause. Dessuten kjøpt sent samme avskrives år. Regnskapsmessig avskrivningen kan etinn anleggsmiddel for et helt årskal skattemessig, selv gjenspeile om det er kan et anleggsmiddel avskrives for et helt år skattemessig, selv om det er kjøpt inn sent samme år. Regnskapsmessig skal avskrivningen gjenspeile kjøpt inn sent samme år. Regnskapsmessig skal avskrivningen gjenspeile 194 Finansregnskapet : (Del 4) Skattekostnad alltid være være28 28%%1 – både bådei iskatteregnskapet skatteregnskapetogogi idet det Skatteprosenten skal alltid ordinære regnskapet. I år med permanente forskjeller vil skatteprosenten i være 28 28 % %som somfør, før,men menviviender enderopp oppmed med høyere skatteregnskapet være enen høyere prosent prosent regnskapsmessig. regnskapsmessig. Betalbar skatt Avsatt betalbar skatt Den skatten som skal betales etterskuddsvis neste år, blir regnet ut på grunnlag av skatteregnskapet. Den blir overført til resultatregnskapet på konto 8300 med betegnelsen betalbar skatt. Motposten føres som kortsiktig gjeld i balansen på konto 2500, avsatt betalbar skatt. Så langt har vi et problem i forhold til sammenstillingsprinsippet. Riktignok er skatteprosenten nå korrekt i skatteregnskapet, men normalt ikke når det gjelder det ordinære regnskapet. Den skal være 28 % også der, men vil vanligvis ikke være det på grunn av de midlertidige forskjellene. Endring utsatt skatt Dette korrigerer vi med posten endring utsatt skatt, konto 8320. Posten føres enten i debet eller i kredit, alt etter om vi må øke eller redusere skattekostnaden. Summen (eller differansen) av betalbar skatt og endring utsatt skatt blir nå 28 % av det regnskapsmessige resultatet. Vi har nå tilfredsstilt sammenstillingsprinsippet ettersom vi har fått en skattekostnad som samsvarer med inntjeningen i perioden. 1 Skattesatsen på alminnelig inntekt for selskaper settes ned fra 28 til 27 % i 2014. 500 000 3 366 000 8 903 522 31/12 Endring 350 000 250 000 2 674 600 981 348 7 842 000 1 061 522 1.1 1/1 Endring 31/12 1/1 Endring Skatt 28% 600 000 0 -100 000 -100 000 0 -28 000 3 655 948 -199 600 -90 348 -289 948 -55 888 -25 297 8 903 522 0 0 0 0 0 31/12 Midlertidig forskjell -28 000 -81 185 0 31/12 10 667 000 2 102 522 12 769 522 10 866 600 2 292 870 13 159 470 -199 600 -190 348 - 389 948 -55 888 -53 297 -109 185 350 000 150 000 2 475 000 891 000 7 842 000 1 061 522 Endring Skatteregnskapet Vi har latt være å ta med skatteeffekten av gevinst ved salg av bil. (100 000) – (–200 000) = 100 000 + 200 000 = 300 000 I noen tilfeller kan det være nyttig å bruke enkel matematikk med parenteser. Dersom endringen i årsregnskapet er kr 100 000 og endringen i skatteregnskapet –kr 200 000, skal endringen i den midlertidige forskjellen bli kr 300 000. Kommentarer: Det kan ligge en utfordring i å beherske fortegnene. Vi tar verdien i årsregnskapet minus verdien i skatteregnskapet. Dersom verdien i skatteregnskapet er størst, får forskjellen et minusfortegn. Da har vi større kostnad i regnskapet enn vi får godkjent i skatteregnskapet, noe som bidrar til høyere skatt og en skattereduserende midlertidig forskjell. Anleggsmidler Kunder Varelager 1.1 Årsregnskapet Regnskaps- og skattemessige balanseverdier Kapittel 12: Skatt Eksempel 12.1 Hjelpetabell som viser regnskaps- og skattemessige balanseverdier og forskjellen mellom dem. 195 196 Finansregnskapet : (Del 4) Periodens betalbare skatt þ=� Periodens endring utsatt skatt (korreksjonspost) Periodens skattekostnad ¼ Utsatt skattefordel Utsatt skatt Motposten til korreksjonsposten – endring utsatt skatt i resultatregnskapet – blir enten utsatt skattefordel 1070 (immateriell eiendel) eller utsatt skatt på konto 2120 (langsiktig gjeld eller forpliktelse). Årsregnskapet Resultat før skatt: Skatteregnskapet 403 961 403 961 + +/- 190 348 = 605 809 X D 8300/K 2500 169 627 - Skattekostnad: Permanente forskjeller Endringer midlertidige forskjeller Skattepliktig beløp 28 % 169 627 Betalbar skatt 116 329 53 297 = Årets resultat: 11 500 Resultat før skatt 287 632 (Endring utsatt skatt) Skattekostnad = Betalbar skatt +/- endring utsatt skatt Normalt 28% av res. før skatt, forutsatt at det ikke er permanente forskjeller Kontroll: Res. før skatt + evt. permanente forskjeller x 28% = skattekostnaden Figur 12.3 Vi har satt tallene fra eksempelbedriften inn i en modell som kan være praktisk å bruke Skattemessig underskudd til framføring Et skattemessig underskudd kan framføres mot senere skattemessig overskudd i ti år. Dette kan være økonomisk gunstig for foretaket ettersom det vil redusere framtidig skatt. Det kan være attraktivt å kjøpe opp et foretak med et stort framførbart underskudd. I tillegg til det skattemessig framførbare underskuddet vil det være ideelt for en kjøper dersom foretaket ellers har livets rett og kan kjøpes rimelig, og hvis kjøperen kan tilføre kompetanse og synergieffekter. Kapittel 12: Skatt For vår eksempelbedrift er det nødvendig med følgende oppsummerende beregninger: 20x5 Resultat før skatt 20x4 403 961 1 844 610 11 500 0 + Ikke fradragsberettigete kostnader 0 0 - Skattefrie inntekter 0 0 415 461 1 844 610 - Skattereduserende forskjell 1. jan. 199 600 102 400 + Skattereduserende forskjell 31. des. 389 948 199 600 = Grunnlag for betalbar skatt (alminnelig inntekt) 605 809 1 941 810 0 0 605 809 1 941 810 169 627 543 707 116 329 516 491 53 297 27 216 - Permanente forskjeller = Grunnlag for skattekostnad i regnskapet + Skatteøkende forskjell 1. jan. - Skatteøkende forskjell 31. des. - Anvendt likningsmessig underskudd til framføring = Korrigert grunnlag betalbar skatt Betalbar skatt (28 % av grunnlaget) - Skattekostnad (Res. før skatt * 28%) = Utsatt skatt Eksempel 12.2 Hjelpetabell som viser utregningen av betalbar og utsatt skatt, i tillegg til skattekostnaden. Dette er oppsettet likningskontoret bruker Dette vil innebære disse føringene: Først med T-konto: Dato Kontonummer/navn 1070 Utsatt skattefordel 2500 Avsatt betalbar skatt -169 627 31. des. Betalbar skatt 31. des. Endring utsatt skatt 8300 Betalbar skatt 8320 Endring utsatt skatt 169 627 53 297 -53 297 Eksempel 12.3 Føring av skatt ved hjelp av T-konto Kan også vises som kontering for registrering i et regnskapsprogram: Dato Bilagsnr. Tekst Debet Kredit Mva. Beløp 31. des. Betalbar skatt 8300 2500 169 627 31. des. Endring utsatt skatt 1070 8320 53 297 Eksempel 12.4 Føring av skatt ved hjelp av en konteringsoppstilling 197 198 Finansregnskapet : (Del 4) Oppsummerende føringer Kontoer Saldobalanse Overføringer Resultat Balanse 1070 Utsatt skattefordel 55 888 53 297 109 185 2500 Avs. betalbar skatt 0 -169 627 -169 627 8300 Betalbar skatt 0 169 627 169 627 8320 Endr. utsatt skatt 0 - 53 297 -53 297 Eksempel 12.4 Alle føringene i dette kapitlet samlet i en vertikal tabellarisk oppstilling Oppsummering Det er to lover som påvirker skatten: skatteloven og regnskapsloven. Skatteloven skal sørge for likhet for alle og er nødvendigvis noe mer rigid enn regnskapsloven, som baserer seg på rene bedriftsøkonomiske kriterier. Dette kan gi forskjellig resultat regnskapsmessig og skattemessig. Begge lovene opererer med en skattesats på 28 %, men det beløpsmessige grunnlaget kan altså være forskjellig. Til tross for at vi har to forskjellige lover som begge påvirker skatten, skal skattekostnaden som bokføres i det ordinære regnskapet, alltid bli 28 % av ordinært resultat før skatt. Det tilfredsstiller sammenstillingsprinsippet. Men dersom det oppstår såkalte permanente forskjeller (det vil vanligvis si kostnader som er ført i resultatregnskapet, og som blir avvist i skatteregnskapet), vil den effektive skatteprosenten i det ordinære regnskapet øke. Fordi vi må forholde oss til to lover, oppstår det som kalles en midlertidig forskjell. Differansen kan framkomme fordi prinsippene for verdivurderinger av anleggsmidler, kundefordringer og varelager er forskjellig i de to lovene. Problemet løses ved at skattekostnaden består av to elementer: betalbar skatt (basert på skatteregnskapet) og utsatt skatt (som er en korreksjonspost som fanger opp differansen mellom det ordinære regnskapet og skatteregnskapet). Forskjellen i balanseverdier og tilhørende kostnader kan slå ut begge veier. Foretaket kan betale «for mye» eller «for lite» skatt, sammenliknet med det som ville være tilfellet om vi baserte skatteutregningen bare på det «ordinære» regnskapet. Denne forskjellen skal utliknes i framtiden. Forskjellen i balanseverdiene kan dermed vise seg å være en såkalt skatteøkende midlertidig forskjell eller en skattereduserende midlertidig Kapittel 12: Skatt 199 forskjell. Dette løses ved at mostposten til korreksjonsposten i resultatregnskapet føres som en såkalt usatt skattefordel (immateriell eiendel) Kapittel 12: Skatt eller som en utsatt skatteforpliktelse (langsiktig gjeld). Dette kan oppsummeres i en tabell: 199 forskjell. Dette løses ved at mostposten til korreksjonsposten i resultaEiendel Behandling i usatt Behandling Midlertidig tregnskapet føres som en såkalt skattefordel (immateriell eiendel) regnskapet skattemessig forskjell eller som en utsatt skatteforpliktelse (langsiktig gjeld). Dette kan oppsummeres i en tabell: Varige driftsBedriftsøkonoSaldoavskrivning Som oftest en midler Eiendel misk avskrivning (lineært elleri Behandling saldo). Eventuelt regnskapet nedskrivning. BedriftsøkonoSkjønnsmessig misk avskrivning vurderingeller basert (lineært på sammenstilsaldo). Eventuelt lings- og nedskrivning. forsiktighetsSkjønnsmessig prinsippet. vurdering basert Laveste verdi av på sammenstilkostpris lingsogog virkelig verdi (ukuforsiktighetsrans nedskrives). prinsippet. i saldogrupper basert skatteBehandling messige avskrivskattemessig ningssatser. Saldoavskrivning iSjablongavsetsaldogrupper ning delvis babasert skattesert på avskrivmessige foretakets egen ningssatser. historikk. Sjablongavsetning delvis baKostpris. sert på foretakets egen historikk. skatteøkende midlertidig forMidlertidig skjell. forskjell Aksjer Varelager Virkelig verdi. Laveste verdi av kostpris og virkelig verdi (ukurans nedskrives). Kostpris. Ofte skatteSom en oftest en reduserende skatteredumidlertidig forserende midlerskjell. tidig forskjell. Underskudd til Aksjer framøring Vises ikke. Virkelig verdi. IKostpris. inntil ti år. Varige driftsKundefordringer midler Kundefordringer Varelager Som oftest en Som oftest en skatteøkende skatteredusemidlertidig forrende midlertiskjell. dig forskjell. Som oftest en skattereduseSom oftest en rende midlertiskatteredudig forskjell. serende midlertidig forskjell. SkattereduseOfte en skatterende. reduserende midlertidig forskjell. Figur 12.5 En sammenlikning av den regnskapsmessige og den skattemessige behandlingen av balanseposter og virkningen de har på skatten Underskudd til Vises ikke. I inntil ti år. Skattereduseframøring rende. Tenk over Figur 12.5 En sammenlikning av den regnskapsmessige og den skattemessige behandlingen av balanseposter og virkningen de kjennetegner har på skatten regnskapsloven? \ Hva kjennetegner skatteloven, og hva \ Hva mener vi med en permanent forskjell? \ Hvilke eiendeler behandles forskjellig i skatteloven og i regnskapsloven? \ Hva mener vi medskatteloven, en midlertidig kjennetegner og forskjell? hva kjennetegner regnskapsloven? \ Hva mener vi med en skatteøkende midlertidig forskjell? permanent forskjell? Hva mener vi med en skattereduserende midlertidigogforskjell? \ Hvilke eiendeler behandles forskjellig i skatteloven i regnskapsloven? \ Hva mener vi med en midlertidig forskjell? \ Hva mener vi med en skatteøkende midlertidig forskjell? \ Hva mener vi med en skattereduserende midlertidig forskjell? Tenk over 200 Finansregnskapet : (Del 4) Her følger hele det tabellariske oppsettet sammen med resultat og balanse for foretaket for 20x4/20x5: FINANS.COM Foreløpig saldobalanse Overføringer 1000 FoU «Regnskapsfører’n» 700 000 –700 000 0 1010 FoU «Årsoppgjører’n» 100 000 300 000 400 000 55 888 53 697 109 185 192 000 –38 400 153 600 1100 Bygninger 5 762 400 1 134 752 6 897 152 1230 Biler 1 011 500 –312 300 699 200 1240 Inventar 323 000 -64 600 258 400 1250 Datanettverk 493 100 –147 930 345 170 1300 Aksjer i AS ANNA 550 000 1460 Varelager 350 000 1070 Utsatt skattefordel 1080 Goodwill Resultat Balanse 550 000 150 000 500 000 1500 Kundefordringer 3 740 000 1580 Avsetning til tap kundefordringer –275 000 –99 000 –374 000 1700 Forskuddsbetalt forsikring 30 000 -20 000 10 000 1750 Påløpt inntekt 20 000 -10 000 10 000 190 000 –55 000 135 000 22 000 975 22 975 1810 Aksjer i Lopticom 1900 Kasse 3 740 000 1920 Bankinnskudd 645 831 645 831 1950 Bankinnskudd skattetrekk 484 167 484 167 –400 000 –400 000 2000 Aksjekapital 2050 Opptjent egenkapital –2 000 000 2180 Avsetning til forpliktelser –1 160 250 –1 160 250 2220 Pantelån –5 627 000 –5 627 000 2400 Leverandørgjeld –2 490 000 2500 Betalbar skatt 2600 Skyldig forskuddstrekk 0 –484 167 189 792 –1 810 208 –2 490 000 -169 627 -169 627 –484 167 2700 Utgående merverdiavgift 0 2710 Inngående merverdiavgift 0 2740 Oppgjørskonto for merverdiavgift -576 519 -576 519 2770 Skyldig arbeidsgiveravgift –195 050 –195 050 2780 Påløpt arbeidsgiveravgift –140 436 –140 436 Kapittel 12: Skatt 2800 Skyldig utbytte 0 –477 424 –477 424 2950 Påløpte renter -25 000 -5 000 -30 000 2970 Uopptjent inntekt -75 000 45 000 -30 000 2980 Skyldige feriepenger 3000 Salgsinntekt –996 000 –996 000 –31 020 000 -45 000 –31 065 000 3600 Husleieinntekt -130 000 10 000 -120 000 3800 Salgsgevinst bil –150 000 110 000 –40 000 16 750 800 –150 000 16 600 800 4300 Varekostnad 5000 Lønn 5090 Feriepenger 5400 Arbeidsgiveravgift 5910 Kantinekostnad 8 300 000 8 300 000 996 000 996 000 1 310 736 1 310 736 271 000 271 000 6000 Avskrivninger 0 708 478 708 478 6050 Nedskrivninger 0 560 000 560 000 6100 Frakt 5 500 5 500 6200 Strøm 95 000 95 000 155 000 155 000 6500 Verktøy, inventar 6600 Reparasjon, vedlikehold 1 520 000 –1 250 000 270 000 6800 Kontorrekvisita 33 500 33 500 6900 Telefon 74 000 74 000 7000 Bilkostnader 420 000 420 000 7300 Reklame 162 000 162 000 7500 Forsikring 290 000 7700 Andre driftskostnader 164 000 7800 Tap på kundefordringer 265 000 99 000 364 000 0 –300 000 –300 000 7900 Periodisering FoU 8000 Renteinntekter 281 000 8160 Kurstap 8300 Betalbar skatt 310 000 164 000 –19 000 8060 Kursgevinst 8100 Rentekostnader 20 000 –19 000 –975 –975 5 000 286 000 55 000 55 000 169 627 169 627 8320 Endring utsatt skatt -53 697 -53 697 8800 Årsresultat 287 632 287 632 0 0 Kontrollsum 0 Eksempel 12.6 Vertikalt tabellarisk oppsett med foreløpig saldobalanse og årsoppgjørsføringer for Finans.com for 20x5 0 201 202 Finansregnskapet : (Del 4) FINANS.COM BALANSE 20x5 20x4 EIENDELER Anleggsmidler 1000 FoU «Regnskapsfører’n» 0 700 000 1010 FoU «Årsoppgjører’n» 400 000 100 000 1070 Utsatt skattefordel 109 185 55 888 1080 Goodwill 153 600 192 000 6 897 152 5 762 400 1230 Biler 699 200 1 011 500 1240 Inventar 258 400 273 000 1250 Datanettverk 345 170 303 100 1300 Aksjer i AS ANNA 550 000 300 000 9 428 107 8 697 888 500 000 350 000 3 740 000 2 750 000 –374 000 –275 000 1700 Forskuddsbetalt forsikring 10 000 30 000 1720 Påløpt inntekt 10 000 20 000 135 000 190 000 22 975 210 000 1920 Bankinnskudd 645 831 843 420 1950 Bankinnskudd skattetrekk 484 167 382 083 5 173 973 4 500 503 14 602 080 13 198 391 –400 000 –400 000 –1 810 208 –2 000 000 –2 210 208 –2 400 000 1100 Bygninger Sum anleggsmidler Omløpsmidler 1460 Varelager 1500 Kundefordringer 1580 Avsetning til tap kundefordringer 1810 Aksjer i Lopticom 1900 Kasse Sum omløpsmidler SUM EIENDELER GJELD OG EGENKAPITAL Egenkapital 2000 Aksjekapital 2050 Opptjent egenkapital Sum egenkapital Kapittel 12: Skatt Langsiktig gjeld 2180 Avsetning til forpliktelser –1 160 250 –784 931 2220 Pantelån –5 627 000 –6 300 000 –6 787 250 –7 084 931 –2 490 000 –1 146 689 2500 Betalbar skatt –169 627 –543 707 2600 Skyldig forskuddstrekk –484 167 –382 083 2740 Oppgjørskonto for merverdiavgift -576 519 -490 230 2770 Skyldig arbeidsgiveravgift –195 050 –153 925 2780 Påløpt arbeidsgiveravgift –140 436 –110 826 2800 Skyldig utbytte –477 424 0 2950 Påløpte renter -30 000 -25 000 2970 Uopptjent inntekt -30 000 -75 000 2980 Skyldige feriepenger –996 000 –786 000 Sum kortsiktig gjeld –5 604 622 –3 713 460 –14 602 080 –13 198 391 Sum langsiktig gjeld Kortsiktig gjeld 2400 Leverandørgjeld SUM GJELD OG EGENKAP. Eksempel 12.7 Balanse for Finans.com for 20x4–20x5 RESULTATREGNSKAPET 20x5 20x4 –31 225 000 –25 120 000 Varekostnad 16 600 800 12 500 000 Lønn 10 877 736 8 607 376 Avskrivninger 708 478 616 625 Nedskrivninger 560 000 0 Andre driftskostnader 1 753 000 1 389 800 Driftsresultat –724 986 –2 006 199 –19 975 –28 411 Sum inntekter Finansinntekter Finanskostnader 341 000 190 000 –403 961 –1 844 610 Skattekostnad 116 329 516 491 Årsoverskudd –287 632 –1 328 119 Ordinært res. før skatt Eksempel 12.8 Resultat for Finans.com for 20x4–20x5 203
