ZADEVA: SRS 2016 - Slovenski inštitut za revizijo

Comments

Transcription

ZADEVA: SRS 2016 - Slovenski inštitut za revizijo
MINISTRSTVO ZA GOSPODARSKI RAZVOJ
IN TEHNOLOGIJO
Gospod Zdravko POČIVALŠEK, minister
Kotnikova 5, 1000 LJUBLJANA
MINISTRSTVO ZA FINANCE
Gospod dr. Dušan MRAMOR, minister
Župančičeva 3, 1000 LJUBLJANA
MINISTRSTVO ZA KMETIJSTVO,
GOZDARSTVO IN PREHRANO
Gospod mag. DEJAN ŽIDAN, minister
Dunajska 22, 1000 LJUBLJANA
13. 7. 2015
ZADEVA: SRS 2016
Strokovni svet Slovenskega inštituta za revizijo je na podlagi predloga Komisije za SRS na seji
1. julija 2015 sprejel Osnutke SRS 2016 (SRS 2016) in PSR 2016 in jih objavil na:
http://www.si-revizija.si/aktualno/aktualno
Komisija za SRS je Osnutke SRS 2016 pripravila na podlagi naslednjih temeljnih izhodišč:






SRS 2016 temeljijo na določbah Direktive 2013/34 in spremembah ter dopolnitvah ZGD-1, ki
so v parlamentarni proceduri;
uvedena je nova sistematika SRS, ki tudi več ne urejajo konsolidiranja računovodskih
izkazov, kajti po ZGD-1 bodo družbe pripravljale konsolidirane računovodske izkaze le po
MSRP;
SRS 2016 so samostojni standardi in se neposredno več ne povezujejo z MSRP, čeprav
tam kjer Direktiva oziroma ZGD-1 ne določajo drugače, sledijo temeljnim pravilom
računovodenja po MSRP;
SRS 2016 so pisani predvsem za posamične računovodske izkaze malih in srednjih
organizacij in poenostavljajo pravila računovodenja;
SRS 2016 sledijo ideji poenostavitev računovodenja predvsem za mikro družbe in hkrati
želijo poenotiti računovodenje za vse organizacije, ki računovodijo po SRS. Posledično zato
Standardi III obravnavajo le posebnosti računovodenja v nekaterih vrstah organizacij, ki so
statusnopravno drugače organizirane kot družbe;
SRS 2016 izhajajo iz SRS 2006, vendar so dopolnjeni z najnovejšimi teoretičnimi dosežki na
področju računovodenja; odpravljajo pa tudi nekatere pomanjkljivosti pa tudi podvajanja,
uvajajo nekatere nove termine, ki izhajajo iz prakse.
1
V nadaljevanju podajamo obrazložitev SRS 2016
1. SISTEMATIKA SRS
Že v 2. točki Uvoda v SRS 2006 je bilo zapisano katere SRS je treba obvezno uporabljati, kateri
pa so priporočljivi saj se le formalno imenujejo standardi, gre pa dejansko za pravila skrbnega
računovodenja. Komisija za SRS se je odločila, da sprejme novo sistematiko SRS zaradi jasne
in nedoumne, ter za uporabo prijaznejše uporabe SRS. Tako celotni SRS 2016 obsegajo Uvod
v SRS in okvir SRS ter posamezne SRS, ki urejajo gospodarske kategorije (Standardi I),
standarde zunanjega računovodskega poročanja (Standardi II) in standarde posebnosti za
organizacije v posameznih dejavnostih (Standardi III). Njihova razvrstitev je naslednja:
STANDARDI I
Uvod v SRS in okvir SRS
SRS 1 – Opredmetena osnovna sredstva
SRS 2 – Neopredmetena sredstva
SRS 3 – Finančne naložbe
SRS 4 – Zaloge
SRS 5 – Terjatve
SRS 6 – Naložbene nepremičnine
SRS 7 – Denarna sredstva
SRS 8 – Kapital
SRS 9 – Dolgovi
SRS 10 – Rezervacije
SRS 11 – Časovne razmejitve
SRS 12 – Stroški materiala in storitev
SRS 13 – Stroški dela in stroški povračil
SRS 14 – Odhodki
SRS 15 – Prihodki
SRS 16 – Ugotavljanje in merjenje poštene vrednosti
SRS 17 – Oslabitev opredmetenih osnovnih sredstev in neopredmetenih sredstev
STANDARDI II
SRS 20 – Oblike bilance stanja za zunanje poslovno poročanje
SRS 21 – Oblike izkaza poslovnega izida za zunanje poslovno poročanje
SRS 22 – Oblike izkaza denarnih tokov za zunanje poslovno poročanje
SRS 23 – Oblike izkaza gibanja kapitala za zunanje poslovno poročanje
STANDARDI III
SRS 30 – Računovodske rešitve pri samostojnih podjetnikih posameznikih
SRS 31 – Računovodske rešitve v zadrugah
SRS 32 – Računovodske rešitve za gospodarske javne službe
SRS 33 – Računovodske rešitve v društvih in invalidskih organizacijah
SRS 34 – Računovodske rešitve v nepridobitnih organizacijah – pravnih osebah zasebnega
prava
SRS 35 – Računovodske rešitve v socialnih podjetjih
SRS 39 – Računovodske rešitve v organizacijah v stečaju ali likvidaciji
2
SRS od 1 do 17 obravnavajo metodiko vsebinskega izkazovanja gospodarskih kategorij, SRS
od 20 do 23 metodiko oblikovnega predstavljanja gospodarskih kategorij pri zunanjem
računovodskem poročanju, SRS od 30 do 39 pa posebnosti računovodenja za organizacije v
posameznih dejavnostih in posebnosti računovodenja v primerih, ko niso upoštevane temeljne
računovodske predpostavke, na katerih so zasnovani Standardi I in Standardi II, na primer
posebnostih računovodenja v organizacijah s časovno omejenim delovanjem. Družbe s
časovno neomejenim delovanjem (»going concern«) morajo pri svojem predpisanem zunanjem
poročanju upoštevati Uvod v SRS in okvir SRS ter SRS-je posameznih gospodarskih kategorij
(Standardi I) in standarde poročanja (Standardi II), ostale organizacije pa še ustrezne standarde
posebnosti v posameznih dejavnostih oziroma organizacije, ki delujejo v posebnih okoliščinah
(Standardi III).
Nova sistematika SRS prinaša poenostavitev in tudi prijaznejšo uporabo standardov. Med
Standardi I, ki so se po SRS 2006 imenovali splošni standardi, tako ni več na primer SRS 13 –
Stroški amortizacije (2006). Komisija za SRS je po proučitvi veljavnih SRS namreč ugotovila, da
se nekatere gospodarske kategorije obravnavane v več standardih in tudi, da se določbe
ponavljajo v nekoliko drugačnem besedilu v več standardih. Zato se je Komisija za SRS tudi
odločila, da pravila obračunavanja amortizacije iz SRS 13 – Stroški amortizacije (2006) prenese
v SRS 1 – Opredmetena osnova sredstva (2016) in SRS 2 – Neopredmetena sredstva (2016).
Ista logika velja za časovne razmejitve, ki so bile obravnavne v SRS 2 – Neopredmetena
osnova sredstva in dolgoročne časovne razmejitve (2006) in SRS 10 – Rezervacije in
dolgoročne časovne razmejitve (2006). Pravila o časovnih razmejitvah so iz teh dveh
standardov ter iz SRS 12 – Kratkoročne časovne razmejitve (2006), umaknjena in združena v
novem SRS 11 – Časovne razmejitve (2016). Podobno velja za dolgove. Pravila
računovodskega obravnavanja dolgov iz SRS 9 – Dolgoročni dolgovi (2006) in SRS 11 –
Kratkoročni dolgovi (2006) so združena in nadomeščena v novem SRS 9 – Dolgovi (2016). To
pa še ni vse. Po vzoru na sistematiko MSRP in MRS se je Komisija za SRS odločila za dva
nova SRS 2016. To sta SRS 16 – Ugotavljanje in merjenje poštene vrednosti (2016) in SRS 17
– Oslabitev opredmetenih osnovnih sredstev in neopredmetenih sredstev (2016). Merjenje
poštene vrednosti in oslabitev sredstev je obravnavano v kar nekaj SRS 2006. Računovodska
pravila ugotavljanja in merjenja poštene vrednosti je Komisija za SRS poenotila in uskladila s
pravili iz MSRP 13 – Merjenje poštene vrednosti ter jih predpisala v novem SRS. Seveda se
posamezni SRS 2016 sedaj na nov SRS sklicujejo. Podobno velja za pravila oslabitve sredstev.
Nov SRS 17- Oslabitev opredmetenih osnovnih sredstev res obravnava le pravila ugotavljanja
oslabitve in njihove odprave opredmetenih in neopredmetenih sredstev, podobno kot MRS 36 –
Oslabitev sredstev, vendar se glede ugotavljanja nadomestljive vrednosti nanj sklicuje tudi SRS
3 – Finančne naložbe (2016).
2. RAZMERJE MED SRS IN MSRP IN MRS
S spremembami in dopolnitvami ZGD-1 se v slovenski pravni red prenaša tudi delno ureja
izvajanje Uredbe Evropskega parlamenta in Sveta 1606/2002/ES z dne 19. julija 2002 o uporabi
mednarodnih računovodskih standardov (Uredba). Po tej Uredbi morajo družbe, ki jih določa
zakonodaja države članice, pripraviti svoje konsolidirane računovodske izkaze skladno z
Mednarodnimi standardi računovodskega poročanja in Mednarodnimi računovodskimi standardi
(MSRP), če so njihovi vrednostni papirji na datum bilance sprejeti v trgovanje na reguliranem
trgu katere koli države članice. Države članice pa lahko dovolijo ali zahtevajo, da te in tudi druge
družbe, pripravijo tudi letne (posamične) računovodske izkaze v skladu z MSRP. Slovenija je to
storila v 10. in 11. odstavku 54. člena ZGD-1. Družbe, ki pa ne sestavljajo računovodskih
izkazov v skladu z MSRP, pa jih morajo po ZGD-1 sestavljati v skladu s Slovenskimi
računovodskimi standardi (SRS). Računovodska direktiva pa v Recitalu 7 tudi določa:"Določbe
te direktive bi se morale uporabljati le, kolikor niso v neskladju ali v nasprotju z določbami o
računovodskem poročanju nekaterih vrst podjetij ali določbami o razdelitvi kapitala podjetja iz
drugih veljavnih zakonodajnih aktov, ki jih je sprejela ena ali več institucij Unije."
Taka EU ureditve pa praktično pomeni, da družbe, ki računovodijo na podlagi Uredbe,
sestavljajo svoje konsolidirane in posamične računovodske izkaze zgolj in le v skladu z MSRP,
3
in da jim z nacionalno zakonodajo, pri nas z ZGD-1, ni mogoče ničesar dodatno ali drugače
predpisovati. Seveda pa nacionalna zakonodaja lahko ureja zadeve, ki z Uredbo niso določene.
To je na primer sestava poslovnega poročila, ki ga bodo morale vse družbe ne glede na izbrani
računovodski okvir poročanja, sestavljati po ZGD-1.
Zaradi sedaj z EU zakonodajo dokaj jasnega predpisanega razmerja med MSRP in nacionalno
zakonodajo, pa tudi zaradi zelo pogostega in stalnega spreminja ter dopolnjevanja MSRP in
posledično v preteklosti potrebnega spreminjanja SRS, se je Komisija za SRS odločila, da po
vzoru na nekatere druge države EU jasno razmeji razmerje med SRS in MSRP. SRS 2016 so
tako samostojni standardi in se ne sklicujejo več na določbe MSRP. V Uvodu v SRS in okvir
SRS (2016) je zato predpisano, da se določbe v MSRP štejejo le kot informacija o strokovnih
dosežkih. Posledično pa je bilo zato treba posamezne SRS 2016 dopolniti v vseh tistih primerih,
ko so se SRS 2006 sklicevali na določbe MSRP. Tako SRS 1- Opredmetena osnova sredstva
(2016) in SRS 15 – Prihodki (2016) sedaj v celoti urejata pravila računovodenja pri finančnem
najemu; SRS 3 – Finančne naložbe (20169 je zato dopolnjen s pravili računovodskega
razvidovanja in pripoznavanja učinkov varovanja pred tveganji, SRS 10 – rezervacije (2016) pa
v celoti ureja obračunavanje rezervacij za jubilejne nagrade in odpravnine ob upokojitvi.
Naj le dodamo, da je Slovenski inštitut za revizijo na predlog Komisije za SRS zakonodajalcu
predlagal, da se v Predlogu sprememb in dopolnitev ZGD-1 črta določba, da SRS "v zasnovi ne
smejo biti v nasprotju z mednarodnimi standardi računovodskega poročanja", vendar
zakonodajalec tega predloga ni upošteval. Komisija za SRS je tako osnutke SRS 2016
pripravila na podlagi zahtev Direktive in določb ZGD-1, ki pa so v nekaterih primerih drugačne in
v nasprotju z MSRP. Razlog je v tem, ker Direktiva ni v celoti usklajena z določbami MSRP in je
v nekaterih rešitvah celo v nasprotju z njimi. To je logično, saj Direktiva temelji na načelu izvirne
vrednosti, MSRP pa na pošteni vrednosti. So pa še druge neskladnosti, saj gre za dva različna
okvira računovodenja. Tako na primer MRS 1 – Predstavljanje računovodskih izkazov sploh ne
predpisuje obličnosti računovodskih izkazov; ZGD-1 in posledično SRS 2016 pa natančno
predpisujejo obličnost in sestavo bilance stanja in izkaza poslovnega izida celo za različno
velike družbe. Takih primerov neskladij je še kar nekaj predvsem v zvezi z vrednotenjem in
merjenjem gospodarskih kategorij. Za ponazoritev jih le nekaj navajamo. Tako se mora na
primer dobro ime po določbah MRS 38 – Neopredmetena sredstva slabiti, po določbah 11.
točke 12. člena Direktive in predlogu ZGD-1 pa je določena doba v kateri se mora dobro ime
odpisati. Zelo veliko je neskladje pri revalorizaciji opredmetenih osnovnih sredstev. Direktiva, in
posledično ZGD-1 dopuščata le eno od možnosti odpravljanja revalorizacijske rezerve, MRS 16
– Opredmetena osnovna sredstva pa dopušča dve možnosti in družba se sama odloči katero bo
uporabila. Prav tako Direktiva določa, da se pravice na nepremičninah in druge podobne
pravice v bilanci stanja izkazujejo v postavki zemljišča in zgradbe; torej kot opredmetena
osnovna sredstva, čeprav gre za neopredmetena sredstva.
Komisija za SRS je pri pripravi osnutka SRS 2016 izhajala iz Direktive in ZGD-1 in je v največji
možni meri, tam kjer je bilo to seveda možno in ni v nasprotju z določili ZGD-1, tudi upoštevala
določbe MSRP.
3. SRS 2016 DOLOČAJO LE PRAVILA RAČUNOVODENJA ZA SESTAVLJANJE
POSAMIČNIH RAČUNOVODSKIH IZKAZOV
ZG-1 določa katere družbe morajo sestavljati konsolidiranje računovodske izkaze. Obveznost
za pripravo konsolidiranih računovodskih izkazov in konsolidiranega poslovnega poročila ima
praviloma obvladujoča družba, ki ima večino glasovalnih pravic delničarjev ali družbenikov v
drugi družbi ali ima pravico imenovati ali odpoklicati večino članov upravnega, poslovodnega ali
nadzornega organa druge družbe in je hkrati delničar ali družbenik te družbe oziroma če ima
pravico izvrševati prevladujoč vpliv na družbo, v kateri delničar ali družbenik na podlagi
4
sklenjene pogodbe s to družbo ali določb v njegovi družbeni pogodbi ali statutu. Slovenija je
izkoristila možnost, da iz obveznosti pripravljanja konsolidiranih računovodskih izkazov in
konsolidiranega poslovnega poročila poleg malih skupin izvzame tudi srednje skupine, razen
kadar je ena od povezanih družb subjekt javnega interesa. Tako so obvezniki za sestavitev
konsolidiranih računovodskih izkazov in konsolidiranega letnega poročila po ZGD-1 praviloma le
velike skupine. Pa tudi te ne vse, saj ZGD-1 tudi zanje predpisuje kar nekaj izjem.
Ker so MSRP v osnovi pisani za sestavljanje konsolidiranih računovodskih izkazov, in ker je
velika večina slovenskih velikih družb takih, ki morajo po Uredbi konsolidirane računovodske
izkaze sestavljati po MSRP, je tudi logična odločitev zakonodajalca, da je določil da morajo vse
družbe, ki so zakonsko zavezane konsolidacije, konsolidirane računovodske izkaze izdelovati
po MSRP. Komisija za SRS se je zato odločila, da s SRS 2016 ne predpisujejo več pravil
konsolidiranja in tako SRS 2016 določajo le pravila računovodenja za pripravo posamičnih
računovodskih izkazov. Posledično zato Uvod v SRS in okvir SRS (2016) ter posamični SRS
2016 na obravnavajo več pravil konsolidiranja. Izdelan pa je nov PSR 10 – Konsolidiranje
(2016) v katerem so v celoti predstavljena računovodska pravila za sestavo konsolidiranih
računovodskih izkazov. Organizacije za katere ni predpisana obvezna konsolidacija, se lahko
tako prostovoljno odločajo ali bodo izdelovale konsolidirane računovodske izkaze. V takih
primerih jih lahko sestavijo po MSRP pa po PSR 10 – Konsolidiranje.
4. NAJPOMEMBNEJŠA SPREMENJENA IN DOPOLNJENA PRAVILA MERJENJA IN
VREDNOTENJA
Verjetno je največja dodatna vrednost, nekateri bi gotovo rekli da tudi prednost, Direktive v tem,
da določa, da je izvirna vrednost temeljno osnovno pravilo za merjenje in vrednotenje postavk v
računovodskih izkazih. Uporaba poštene vrednosti, vendar le kot nadomestne podlage za
merjenje, je po Direktivi za nekatera sredstva sicer možna, vendar so pravila prevrednotovanja,
torej merjenja po začetnem pripoznavanju sredstev v nekaterih primerih nekoliko drugačna, kot
so bila v SRS 2006.
Opredmetena osnovna sredstva
Prevrednotenje opredmetenih osnovnih sredstev po SRS 1- Opredmetena osnovna sredstva
(2016) je sprememba njihove knjigovodske vrednosti zaradi uporabe modela revaloriziranja in
zmanjšanje njihove knjigovodske vrednosti zaradi oslabitve. Po pripoznanju je treba
opredmeteno osnovno sredstvo, katerega pošteno vrednost je mogoče zanesljivo izmeriti in za
katerega merjenje po pripoznanju je organizacija izbrala model revaloriziranja, razvidovati po
revaloriziranem znesku, ki je njegova poštena vrednost na dan revaloriziranja, zmanjšana za
vsak kasnejši amortizacijski popravek vrednosti in kasnejše nabrane izgube zaradi oslabitve. Po
SRS 2016 je možno revalorizirati le zemljišča in zgradbe, ne pa tudi opreme. Revaloriziranje
mora biti dovolj redno, da se knjigovodska vrednost ne razlikuje pomembno od tiste, ki bi se
ugotovila z uporabo poštene vrednosti na dan bilance stanja. Poštena vrednost se ugotavlja po
novem SRS 16 – Ugotavljanje in merjenje poštene vrednosti (2016). Ta ugotavljane poštene
vrednosti ureja na enak način kot MSRP 13 – Merjenje poštene vrednosti. Kadar se
opredmeteno osnovno sredstvo prevrednoti po modelu revaloriziranja, se na dan revaloriziranja
amortizacijski popravek vrednosti izloči v breme nabavne oziroma revalorizirane nabavne
vrednosti sredstva in se čisti knjigovodski znesek revalorizira na novo pošteno vrednost, ki
postane nova revalorizirana vrednost, od katere se tudi obračunava amortizacija. Če se
knjigovodska vrednost sredstva zaradi revaloriziranja poveča, se povečanje prizna neposredno
v kapitalu kot revalorizacijska rezerva. Povečanje iz revaloriziranja pa se med poslovnimi
prihodki pripozna v poslovnem izidu, če in kolikor se odpravi zmanjšanje iz oslabitve istega
sredstva, ki je bilo prej pripoznano v poslovnem izidu. Če pa se knjigovodska vrednost sredstva
zaradi revaloriziranja zmanjša, zmanjšanje do razpoložljivega zneska najprej bremeni
revalorizacijsko rezervo, razlika pa se med poslovnimi odhodki pripozna v poslovnem izidu.
Revalorizacijska rezerva se odpravi v preneseni poslovni izid, ko je pripoznanje revaloriziranega
5
opredmetenega sredstva odpravljeno. Noben del revalorizacijske rezerve pa se ne sme razdeliti
niti neposredno niti posredno, razen če pomeni dejansko ustvarjen dobiček; to je razlika med
čisto prodajno vrednostjo od odtujitve opredmetenega osnovnega sredstva in knjigovodsko
vrednostjo opredmetenega osnovnega sredstva.
Tako kot po SRS 2006, je treba tudi po SRS 2016 opredmeteno osnovno sredstvo prevrednotiti
zaradi oslabitve, če njegova knjigovodska vrednost presega njegovo nadomestljivo vrednost.
Kot nadomestljiva vrednost se šteje poštena vrednost, zmanjšana za stroške prodaje ali
vrednost pri uporabi, odvisno od tega, katera je večja. Če poštene vrednosti ni mogoče
zanesljivo izmeriti, se kot nadomestljiva vrednost upošteva vrednost pri uporabi. Podrobnejša
pravila oslabitve opredmetenih osnovnih sredstev ureja nov SRS 17 – Oslabitev opredmetenih
osnovnih in neopredmetenih sredstev (2016) na enak način, kot so urejena v MRS 36 –
Oslabitev sredstev. Pravila oslabitve so v SRS 2016 enaka onim v SRS 2006, le zapisana so v
novem SRS.
Neopredmetena sredstva
Neopredmetena sredstva se po SRS 2 – neopredmetena sredstva (2016) ne morejo
revalorizirati na višjo pošteno vrednost; se morajo le slabiti po SRS 17.
Finančne naložbe
Po SRS 3 – Finančne naložbe (2016) je po začetnem pripoznanju treba izmeriti finančna
sredstva in tudi izpeljane finančne inštrumente, ki so finančna sredstva, po pošteni vrednosti,
brez odštetja stroškov posla, ki se utegnejo pojaviti ob prodaji ali drugačni odtujitvi, razen



finančnih naložb v posojila, ki se izmerijo po odplačni vrednosti po metodi efektivnih obresti,
finančnih naložb v posesti do zapadlosti v plačilo, ki se izmerijo po odplačni vrednosti po
metodi efektivnih obresti ter
finančnih naložb v kapitalske inštrumente, za katere ni objavljena cena na delujočem trgu in
katerih poštene vrednosti ni mogoče zanesljivo izmeriti, ter v izpeljane finančne inštrumente,
ki so povezani s takimi finančnimi naložbami in jih je treba poravnati z njimi; take finančne
naložbe se izmerijo po nabavni vrednosti.
Finančne naložbe v odvisne organizacije, pridružene organizacije in skupne podvige se po SRS
2016 merijo in obračunavajo le po nabavni vrednosti.
Poštena vrednost se po SRS 2016 ugotavlja po novem SRS 16 – Ugotavljanje in merjenje
poštene vrednosti (2016). Če poštene vrednosti ni mogoče zanesljivo meriti, pa SRS določajo,
da se merijo po nabavni vrednosti.
SRS 3 določa, da je na vsak dan bilance stanja treba oceniti, ali obstaja kak nepristranski dokaz
o morebitni oslabljenosti finančne naložbe ali skupine finančnih naložb. Če tak dokaz obstaja, je
treba finančno naložbo prevrednotiti zaradi oslabitve. Pomembno in dolgotrajneje zmanjšanje
poštene vrednosti finančne naložbe v kapitalski instrument pod njeno knjigovodsko vrednost je
tudi nepristranski dokaz o oslabitvi finančne naložbe. SRS 3 – Finančne naložbe (2016) tudi
nekoliko podrobneje določa način ugotavljanja oslabitve finančnih naložb. Tako tudi opredeljuje,
da se šteje, da je finančna naložba v kapitalski finančni inštrument, razvrščen kot razpoložljiv za
prodajo, oslabljena tudi, če pride do pomembnega in dolgotrajnejšega zmanjšanja njegove
poštene vrednosti pod njegovo nabavno vrednost. Za pomembno zmanjšanje se praviloma
šteje zmanjšanje na pošteno vrednost za več kot 20% od njene nabavne vrednosti. Za
dolgotrajno zmanjšanje pa se šteje, da je tako zmanjšanje v obdobju daljšem od 12 mesecev.
SRS 3 – Finančne naložbe (2016) tudi na novo ureja pravila računovodenja v zvezi z
varovanjem pred tveganjem. Za računovodenje varovanja pred tveganjem mora organizacija
sprejeti pisna pravila obračunavanja varovanja pred tveganjem, obstajati morajo listine o
razmerju varovanja pred tveganjem, sprejeti morajo biti cilji ter strategija ravnanja s tveganjem.
Pravila varovanja pred tveganjem morajo vsebovati najmanj opredelitev inštrumentov za
6
varovanje pred tveganjem, pred tveganjem varovane postavke ali transakcije, vrsto tveganja,
pred katerim se varuje, opredelitev uspešnosti inštrumentov za varovanje pred tveganjem pri
njihovem soočanju z izpostavljenostjo spremembam poštene vrednosti varovane postavke ali
varovanih denarnih tokov transakcije, ki se pripisujejo varovanju pred tveganjem. Pri varovanju
pred denarnotokovnimi tveganji mora biti pričakovana transakcija, ki je predmet varovanja, zelo
verjetna in izpostavljena spremembam denarnih tokov, ki lahko odločilno vplivajo na poslovni
izid. Pošteno vrednost ali denarne tokove pred tveganjem varovane postavke, ki se pripisujejo
varovanju pred tveganjem, in pošteno vrednost inštrumenta za varovanje pred tveganjem, mora
biti mogoče zanesljivo izmeriti. Pri uspešnem varovanju pred tveganjem, ki ga je mogoče
zanesljivo izmeriti, se dobiček ali izguba iz ponovnega merjenja inštrumenta za varovanje
poštene vrednosti pred tveganjem ali pred tveganjem varovane postavke obračuna in takoj
pripozna v poslovnem izidu. Pri varovanju denarnih tokov in čistih finančnih naložb pred
tveganjem se del dobička ali izgube iz inštrumenta za varovanje pred tveganjem, ki je
opredeljen kot uspešno varovanje pred tveganjem, pripozna v drugem vseobsegajočem
donosu, neuspešni del dobička pa se pripozna v poslovnem izidu. Dobiček ali izgubo iz
instrumenta za varovanje pred tveganjem, ki se nanaša na uspešni del varovanja, ki je bil
pripoznan v drugem vseobsegajočem donosu, je treba prerazvrstiti v poslovni izid kot
prilagoditev zaradi prerazvrstitve v istem obdobju ali obdobjih, v katerem(-ih) napovedani
denarni tokovi, varovani pred tveganjem, vplivajo na poslovni izid (na primer, ko se izvede
predvidena prodaja) oziroma pri odtujitvi ali delni odtujitvi poslovanja v tujini.
V celoti gleda pravila računovodskega izkazovanja finančnih naložb po SRS 2016 niso nič
drugačna od onih v SRS 2006. Ker pa se SRS 20016 več ne sklicujejo na MSRP, so pravila
ugotavljanja poštene vrednosti določena v novem SRS 16.
Ostala sredstva in obveznosti
Naložbene nepremičnine, zaloge, poslovne terjatve in druga sredstva bilance stanja, pa tudi
časovne razmejitve, obveznosti in rezervacije se po SRS 2016 merijo in vrednotijo praktično
enako, kot po SRS 2006.
5. RAČUNOVODSKI IZKAZI
Z ZGD-1 in SRS 2016 predpisane različice bilance stanja in izkaza poslovnega izida se
praktično ne razlikujejo od onih iz SRS 2006. Je pa kljub temu nekaj sprememb.
V bilanci stanja je postavka kapitala presežek iz prevrednotenja razbita na novi postavki
Revalorizacijske rezerve v kateri se bodo izkazovali učinki revalorizacije opredmetenih osnovnih
sredstev, in Rezerve nastale zardi vrednotenja po pošteni vrednosti. V slednji se bodo
izkazovali učinki vseh prevrednotenj, predvsem finančnih naložb, na pošteno vrednost. Seveda
se bodo v tej postavki, tako kot po SRS 2006, izkazovali tudi aktuarski dobički in izgube iz
naslova odpravnin ob upokojitvi.
Različici izkaza poslovnega izida sta v SRS 2016 enaki, kot v SRS 2006. Drugačen pa je
izračun bilančnega dobička. Zaradi zahtev Direktive in ZGD-1 je treba bilančni dobiček, ki se
ugotavlja na enak način kot do sedaj, znižati za znesek dolgoročno odloženih stroškov
razvijanja na bilančni presečni dan.
V SRS 22 – Oblike izkaza denarnih tokov za zunanje poslovno poročanje (2016) in SRS 23 –
Oblike izkaza gibanja kapitala za zunanje poslovno poročanje (2016), razen posledic zaradi
drugačnega izkazovanja učinkov prevrednotenja, ni pomembnejših sprememb.
7
6. DRUGE NAJPOMEBNEJŠE POENOSTAVITVE
V SRS 2016 ni več govora o podjetjih ampak o organizacijah. Res je, da SRS urejajo pravila
računovodenja predvsem za gospodarske družbe, uporabljale pa jih bodo tudi druge
organizacije, samostojni podjetniki posamezniki, zavodi, društva, agencije in celo državne
organizacije, če to posebej določajo področni predpisi. Zato je v prenovljenih SRS govora o
organizacijah, ki se v SRS uporablja kot najširši pojem za vse uporabnike SRS. Temeljna
pravila računovodenja, predvsem pravila pripoznavanja, odprave pripoznanja, merjenja in
vrednotenja gospodarskih kategorij naj bi bila po prenovljenem konceptu računovodenja v vseh
organizacijah enaka ne glede na njihovo pravno organizacijsko in statusno obliko. Zato so v
posebnih standardih (Standardi III) urejene le posebnosti računovodskih rešitev, ki se nanašajo
na organizacije, ki niso družbe oziroma so socialna podjetja. S tako ureditvijo smo dosegli veliko
poenostavitev in olajšanje dela računovodjem, ki vodijo poslovne knjige za različne organizacije.
Vsebinsko gre za nadaljevanje ideje, ki je bila že pred leti med uporabniki dobro sprejeta, s
sprejemom Enotnega kontnega okvira za gospodarske družbe, samostojne podjetnike
posameznike, kmečka gospodinjstva, zadruge, nepridobitne organizacije – pravne osebe
zasebnega prava ter društva in invalidske organizacije, ki ga je predpisal Slovenski inštitut za
revizijo.
Poleg že omenjenih, pa SRS 2016 še dodatno poenostavljajo računovodenje tako, da bodo vse
organizacije, ki časovno neomejeno delujejo, osnovno uporabljale iste sheme bilance stanja in
izkaza poslovnega izida. Seveda bo kljub temu prišlo pri nekaterih kategorijah, predvsem pri
kapitalu in čistem poslovnem izidu, do nekaterih odstopanj. Druge posebnosti in razlike pa bodo
organizacije prikazale in razkrile v pojasnilih. Poleg tega pa je pomembna novost, da SRS 2016
določajo temeljna pravila pripoznavanja, merjenja, vrednotenja in razkrivanja za vse
organizacije. Tak koncept je omogočil, da so Standardi III, ki obravnavajo posebnosti
računovodenja v posameznih organizacijah, bistveno krajši. Komisija za SRS je prepričana, da
bodo računovodje toplo pozdravili to novost, kajti za računovodenje različnih organizacij ne bo
več potrebno več različnih računalniških programov, pa tudi merjenje in vrednotenje in izdelava
računovodskih izkazov, ter posledično primerjanje in analiziranje gospodarskih kategorij, bo
poenoteno in lažje z manj pravili.
7. DODATNE POENOSTAVITVE ZA MIRKO ORGANIZACIJE
Komisija za SRS je pri pripravi SRS 2016 sledila tudi osnovni logiki Direktive, ki naj bi prinesla
poenostavitve predvsem za mikro organizacije. Zato je v Uvodu v SRS in okviru SRS (2016)
določeno, da mikro družbe in organizacije, ki niso družbe in niso podvržene obvezni reviziji
lahko sklenejo, da odloženih davkov ne bodo obračunavale. Enaka določba je v SRS 10 –
Rezervacije (2016). Tako po SRS 10.1. tudi organizacije, ki so mikro družbe in organizacije, ki
niso družbe in niso podvržene obvezni reviziji, lahko sklenejo, da ne bodo obračunavale
rezervacij za jubilejne nagrade in za odpravnine ob upokojitvi. Organizacije, ki izpolnjujejo
pogoje za mikro družbe, lahko poslovno kombinacijo obračunajo tudi po metodi knjigovodskih
vrednostih sredstev in obveznosti prevzetega podjema. Pri poslovni kombinaciji, obračunani po
knjigovodskih vrednostih sredstev in obveznosti prevzetega podjema, prevzemna organizacija
na dan prevzema pripozna vsa pridobljena opredeljiva sredstva po njihovih knjigovodskih
vrednostih. Razlika se obračuna enako kot pri prevzemni metodi, kar pomeni, da prevzemnik
pripozna dobro ime na datum prevzema kot presežek (a) nad (b):
a) skupek:
 prenesenega nadomestila, ponavadi merjenega po pošteni vrednosti na datum prevzema,
 zneska neobvladujočega deleža v prevzetem podjemu po sorazmernem delu knjigovodske
vrednosti opredeljivih čistih sredstev prevzetega podjema ter
8

v poslovni kombinaciji, izvedeni v več stopnjah, knjigovodske vrednosti prejšnjega
prevzemnikovega deleža v lastniškem kapitalu prevzetega podjema na datum prevzema.
b) čisti znesek knjigovodske vrednosti opredeljivih pridobljenih sredstev in prevzetih obveznosti
na datum prevzema.
Če je razlika negativna, jo je treba pripoznati kot presežek (prihodek) v poslovnem izidu.
8. NAJPOMEMBNEJŠE TERMINOLOŠKE SPREMEMBE
V SRS 20016 je uporabljenih nekaj novih pojmov. Že iz povedanega je razvidno, da model
nabavne vrednosti opredmetenih osnovnih sredstev iz SRS 2006 postal model revaloriziranja v
SRS 2016. Presežek iz prevrednotenja pa je razdeljen na revalorizacijske rezerve in rezerve
nastale zaradi vrednotenja po pošteni vednosti. Komisija za SRS pa se odločila, da bo, tudi
zaradi prevladujoče uporabe v praksi, nekatere druge iz SRS 2006 poznane pojme, zamenjala
oziroma nadomestila z novimi. Zaradi lažjega spremljanja je zato praviloma pri prvi uporabi
novega pojma v oklepaju predstavljen tudi star izraz. Na primer: diskontiranje (razobrestovanje),
investiranje (naložbenje), konsolidiranje (uskupinjevanje), pomembnost (bistvenost), poslovne
kombinacije (poslovne združitve), odložene terjatev za davek (terjatve za odloženi davek).
9. PRAVILA SKRBNEGA RAČUNOVODENJA
SRS dopolnjujejo Pravila skrbnega računovodenja (PSR), ki obravnavajo metodiko delovanja
na posameznih področjih računovodenja: računovodskega predračunavanja, knjigovodenja,
računovodskega nadziranja, računovodskega analiziranja in računovodskega informiranja ter
tudi konsolidiranja. Večina teh PSR je bila formalno v SRS 2006 še poimenovana kot standardi,
vendar je bilo v 2. Točki Uvoda v SRS 2006 zapisano, da gre le za njihovo formalno
poimenovanje s standardi, vsebinsko pa gre za splošno sprejeta pravila skrbnega
računovodenja (good accounting practise). PSR se sestavljajo in sprejemajo na enak način kot
SRS s tem, da k njim ne dajeta soglasja minister, pristojen za gospodarstvo in minister,
pristojen za finance. Tudi PSR se po sprejetju objavijo v Uradnem listu Republike Slovenije.
Uporaba PSR seveda ne bo obvezna, temveč priporočljiva predvsem pri notranjem poročanju.
Strokovni svet Inštituta in Odbor preizkušenih računovodij in računovodij pa bosta še naprej,
tako, kot do sedaj, sprejemala tudi priporočila za ravnanje v praksi, ki bodo objavljena v
elektronski reviji SIR*IUS, dostopni na spletnih straneh Inštituta: www.si-revizija.si.
PRAVILA SKRBNEGA RAČUNOVODENJA
PSR 1 – Knjigovodske listine
PSR 2 – Poslovne knjige
PSR 3 – Stroški po vrstah, mestih in nosilcih
PSR 4 – Vrste poslovnega izida in denarnega izida
PSR 5 – Računovodsko predračunavanje in računovodski predračuni
PSR 6 – Računovodsko obračunavanje in računovodski obračuni
PSR 7 – Računovodsko nadziranje
PSR 8 – Računovodsko proučevanje (računovodsko analiziranje)
PSR 9 – Računovodsko informiranje
PSR 10 – Konsolidiranje
9
10. JAVNA RAZPRAVA IN ZAČETEK UPORABE
Strokovni svet Slovenskega inštituta za revizijo je osnutke SRS 2016 in PSR 2016 sprejel in dal
v javno razpravo kljub temu, da spremembe in dopolnitve ZGD-1 še niso sprejete. Razlog je v
rokih. Če bi čakali na dokončen sprejem sprememb in dopolnitev ZGD-1 in bi osnutke SRS
2016 in PSR 2016 šele potem dali v javno razpravo, zaradi predpisanih rokov novi standardi
verjetno ne bi mogli biti sprejeti do konca leta in se pričeti uporabljati s 1. januarjem 2016.
Pričakujemo, da bo ZGD-1 sprejet do konca javne razprave tako, da bo možno SRS 2016 tudi
dopolniti ali spremeniti glede na dokončen tekst ZGD-1. Ne pričakujemo pomembnejših
sprememb zaradi tega. Javna razprava traja do 1. oktobra 2015.
Ker morata po določbah 54. člena ZGD-1 k Slovenskim računovodskih standardom dati
soglasje minister, pristojen za gospodarstvo, in minister pristojen za finance, k standardu za
zadruge pa po 41.a členu Zakona o zadrugah minister, pristojen za kmetijstvo, vas naprošamo,
da pripombe in predloge k Osnutku SRS 2016 posredujete že v teku javne razprave tako, da jih
bo že pri pripravi Predloga SRS 2016 lahko upoštevala Komisija za SRS in s tem omogočite, da
bodo tako SRS 2016 tudi pravočasno sprejeti.
Lepo pozdravljeni.
Dr. Marjan Odar
Direktor
Slovenskega inštituta za revizijo
10

Similar documents