Avräkning av utländsk skatt

Skattedagarna 2012
Skattefrågor inför 2012 års
bokslut
Daniel Glückman
Kontaktpersoner – Skattefrågor inför 2012 års bokslut
Daniel Glückman
Director, Corporate Tax
Mobile: 0733 97 12 83
[email protected]
2
Skattedagarna 2012
© 2012 Deloitte AB
Sänkt bolagsskattesats
3
Skattedagarna 2012
© 2012 Deloitte AB
Sänkt bolagsskattesats
Att tänka på
• Vid skatteposition
26,3%
‒ Skjuta fram intäkter
‒ Tidigarelägga kostnader
‒ Maximera periodiseringsfond och
överavskrivningar
• Vid underskott
‒ Utnyttja underskott i möjligaste mån
22%
Gäller räkenskapsår som påbörjas
1 januari 2013 eller senare
• Påverkar uppskjuten skatt i år
• CFC beskattning vid skattesats
<12,1%
• Även expansionsfondsskatt sänks till
22%
• Ändra preliminär skatt
4
Skattedagarna 2012
© 2012 Deloitte AB
Skatteförfarandelagen
5
Skattedagarna 2012
© 2012 Deloitte AB
Deklarationstidpunkter
Räkenskapsår
Senaste dag för
deklaration
Fyllnadsinbetalning
> 30 tkr
1 februari – 31 januari
1 mars – 28 februari
1 april – 31 mars
1 maj – 30 april
1 november
12 juni
1 juni – 31 maj
1 juli – 30 juni
15 december
12 augusti
1 augusti – 31 juli
1 september – 31 augusti
1 mars
12 oktober
1 oktober – 30 september
1 november – 31 oktober
1 december – 30 november
1 januari – 31 december
1 juli
12 februari
• Gäller räkenskapsår som påbörjats 1 februari 2012 och senare
• Deklarationen får lämnas en månad senare än ovan angivna
tidpunkter om den lämnas elektroniskt
6
Skattedagarna 2012
© 2012 Deloitte AB
Inbetalning av preliminär skatt
2011
2012
2013
2014
J F M A M J J A S O N D J F M A M J J A S O N D J F M A M J J A S O N D J F M
Beskattningsår 1/2, 1/3, 1/4, 1/5
Prel skatt
Beskattningsår 1/6, 1/7
Prel skatt
Beskattningsår 1/8, 1/9
Prel skatt
Beskattningsår 1/10, 1/11, 1/12, 1/1
Prel skatt
7
Skattedagarna 2012
© 2012 Deloitte AB
Rättsfall av betydelse för
bokslutet
8
Skattedagarna 2012
© 2012 Deloitte AB
Högsta förvaltningsdomstolens dom mål nr. 6633-10,
meddelad 7 november 2012
Nytt bokslut godtas inte vid beskattningen
14 kap. 8 § IL - Bl.a. skulder i utländsk valuta ska värderas till kursen vid
beskattningsårets utgång. Om terminskontrakt eller liknande valutasäkringsåtgärd,
ska posten tas upp till det värde som motiveras av valutasäkringen om samma värde
används i räkenskaperna och värderingen står i överensstämmelse med god
redovisningssed.
• I de årsbokslut som låg till grund för deklarationer taxering 2005 tillämpades
inte säkringsredovisning på grund av ändrad redovisningsprincip. Värdering
av skulder enligt balansdagens kurs. Årsredovisningar fastställdes i behörig
ordning.
• I efterhand konstaterades att det inte var förenligt med god redovisningssed
att ändra redovisningsprincip. Nya årsredovisningar upprättades och
fastställdes vid extra bolagsstämma.
• Bolaget begärde omprövning av taxeringen med anledning av de nya
boksluten.
9
Skattedagarna 2012
© 2012 Deloitte AB
Högsta förvaltningsdomstolens dom mål nr. 6633-10,
meddelad 7 november 2012
• HFD uttalar att en grundläggande förutsättning för att ett nytt bokslut ska kunna
godtas måste vara att upprättandet av detta är förenligt med god
redovisningssed.
• I inhämtat utlåtande från Bokföringsnämnden anges att god redovisningssed
innebär att fel som avser tidigare räkenskapsår ska rättas i den årsredovisning
eller det årsbokslut som upprättas närmast efter det att felet upptäcks. På
motsvarande sätt ska effekterna av ett byte av redovisningsprincip redovisas i
den årsredovisning eller det årsbokslut som upprättas första gången efter
principbytet.
• HFD delar BFNs bedömning avseende innebörden av god redovisningssed.
Eftersom ändring av bokslut strider mot god redovisningssed kan det ändrade
bokslutet inte heller läggas till grund för beskattningen.
• Utöver tillämpning av 14 kap. 8 § IL bör rättsfallet förhindra exempelvis ytterligare
avsättning till periodiseringsfond eller räkenskapsenliga avskrivningar genom
ändring av bokslut.
10
Skattedagarna 2012
© 2012 Deloitte AB
Valutakursförlust på koncernintern fordran
SRN 24 maj 2012 (98/11/D) – överklagat av SKV
1.
Fordringar är kapitaltillgångar för X AB.
2.
Beskattning av fordringarna ska följa normala regler i
IL. Avyttring av fordringar genom amorteringar ska
behandlas som transaktioner i SEK 
värdeförändringar pga ändrad växelkurs
EUR/SEK ingår i beräkningen av
kapitalvinst/förlust
Utländsk filial
inom EU
3.
Beskattning av kapitalvinst eller avdrag för
kapitalförlust först när omkostnadsbeloppet för
fordran har förbrukats.
Y AB
4.
Kapitalförlust ej avdragsgill enligt IL 25a:19 eftersom
fordringarna uppkommit vid intressegemenskap.
5.
Nekad avdragsrätt strider mot artikel 48 I EUFfördraget (fri etableringsrätt)
X koncern
(ej Sverige)
X AB
(redovisning i
EUR)
Fordringar
i EUR
11
Skattedagarna 2012
© 2012 Deloitte AB
SKVs ställningstagande 19 december 2007
Dnr 131 774 982-07/111
• Valutakursförändring på fordran ska beskattas enligt allmänna
regler för beskattning av näringsverksamhet - och ej enligt
regler för kapitalvinster/förluster – oavsett om fordran kvarstår
vid beskattningsårets utgång eller avyttras under löpande år.
Är ställningstagandet förenligt med förhandsbeskedet?
12
Skattedagarna 2012
© 2012 Deloitte AB
Ersättning för tillgång i näringsverksamhet är skattepliktig
Högsta förvaltningsdomstolens dom mål nr 3764-10
Bakgrund:
- Aktier i ett lettiskt dotterbolag har sjunkit i värde till följd av avtalsbrott
- Det svenska moderbolaget har fått en kompensationsersättning för värdesänkning
Gällande rätt:
8 kap. 22 § IL:
”Försäkringsersättningar och andra ersättningar för skada eller liknande på tillgångar är
skattefria. Detta gäller dock inte till den del ersättningen avser tillgångar i
näringsverksamhet eller på något annat sätt avser en inkomst eller en utgift i
näringsverksamhet.”
HFD:
→ Huvudregeln är att alla inkomster i näringsverksamheten ska tas upp som intäkt
→ Undantaget i 8 kap. 22 § IL gäller inte tillgångar i näringsverksamheten
→ Aktierna utgör tillgångar i näringsverksamheten och ersättningen är därför
skattepliktig
13
Skattedagarna 2012
© 2012 Deloitte AB
Överlåtelse av aktier och fordringar avser hela bolagets
näringsverksamhet
Högsta förvaltningsdomstolens dom mål nr 694-12, (förhandsbesked)
• Aktierna i X AB är lagertillgångar
- utdelning är således skattepliktig
• Aktierna i Y AB är kapitaltillgångar
- utdelning är således skattefri
• X AB kan således inte lämna koncernbidrag till
Y AB med avdragsrätt
Förening
lageraktier
• X AB avser att genomföra en
underprisöverlåtelse till Y AB
• Tillgångarna i Y AB utgjordes vid tidpunkten
för ansökan av samtliga aktier i [ett antal
dotterbolag med viss typ av verksamhet] samt
fordringar på koncernbolag
X AB
Y AB
• Eftersom de aktuella tillgångarna inte ingår i
en rörelse som X AB bedriver kan därför enligt
SKV överlåtelsen av dem inte
begreppsmässigt anses omfatta bolagets hela
näringsverksamhet.
14
Skattedagarna 2012
© 2012 Deloitte AB
Överlåtelse av aktier och fordringar avser hela bolagets
näringsverksamhet (forts)
HFD dom:
 Uttrycket näringsverksamhet har samma innebörd i hela inkomstskattelagen
 En överlåtelse av ett aktiebolags samtliga tillgångar och skulder uppfyller villkoret att avse
bolagets hela näringsverksamhet
 Omständigheten att bolaget även efter överlåtelsen kommer att bedriva näringsverksamhet i
form av förvaltning av den ersättning som erhålls föranleder ingen annan bedömning
 Ej skatteflykt
15
Skattedagarna 2012
© 2012 Deloitte AB
Skattetillägg vid felredovisat koncernbidragsspärrat
underskott – Kammarrätten i Jönköping mål nr 2965-2966-11
• Redovisat ett beloppsmässigt korrekt
underskott, som är fullt möjligt att utnyttja
påföljande år mot eget resultat, men förbisett
att ange att det är koncernbidragsspärrat.
• Påförts skattetillägg på en fjärdedel av den
minskning av underskottet som rättelsen
medfört (10%). Dock delvis befrielse genom
nedsättning till en fjärdedel (2,5%)
• Kammarrätten:
‒ Lagtextens lydelse ger dåligt stöd för att i
denna situation använda den aktuella
skattetilläggsbestämmelsen.
‒ Stödet blir än mindre om man beaktar att
bestämmelsen tillkommit innan
spärrlagstiftningen infördes.
‒ Sammantaget är författningsstödet inte var
tillräckligt för sanktionen i fråga.
‒ Skattetillägget undanröjs.
• Överklagat av SKV
16
Skattedagarna 2012
© 2012 Deloitte AB
Avräkning av utländsk
skatt
17
Skattedagarna 2012
© 2012 Deloitte AB
Spärrbeloppsberäkning
• Avräkning för utländsk skatt medges för
det högsta beloppet av:
‒ Summan av de avräkningsbara skatterna
‒ Spärrbeloppet
• Spärrbeloppet:
utländsk inkomst
sammanlagd inkomst
X svensk skatt
• Spärrbeloppsberäkningen ska göras
som om avdrag inte gjorts för den
utländska skatt som ska avräknas
18
Skattedagarna 2012
© 2012 Deloitte AB
Beräkning av utländsk inkomst
• Intäktsposter efter avdrag för kostnadsposter (nettoinkomst)
• De inkomster på vilka de utländska skatterna har tagits ut och andra inkomster
som har ingått i underlaget för svensk skatt och som är hänförliga till fast driftställe
eller fastighet i utlandet eller som utgör ränta, royalty eller utdelning
• Både kostnader som är direkt hänförliga till den utländska inkomsten och indirekta
kostnader ska påverka utländska inkomstens storlek
• Lämnat eller mottaget koncernbidrag samt avsättning till och återföring av
periodiseringsfond och expansionsfond hänförs varken till den utländska eller
svenska inkomsten
• Fördelning av kostnadsposter som är gemensamma bör göras utifrån den
fördelningsmetod som är lämpligast i det enskilda fallet enligt SKV. Fördelning
utifrån nettobeloppen efter avdrag för direkta kostnadsposter är en schablonmetod
som kan användas. Det kan även finnas andra lämpliga fördelningsmetoder, t.ex.
utifrån omsättning.
• Underskott i utländsk filial under beskattningsåret ska inte beaktas vid beräkning av
utländska inkomsten (RÅ 1999 ref. 65)
• SKVs uppfattning har varit att tidigare års underskott ska påverka den utländska
inkomsten och utgör en sådan kostnadspost som ska fördelas enligt de regler som
gällt sedan 2009.
19
Skattedagarna 2012
© 2012 Deloitte AB
Underskottsavdrag beaktas inte vid beräkning av utländsk inkomst
Högsta förvaltningsdomstolens dom mål nr 1062-11, förhandsbesked
• 2008 infördes ändringar i avräkningslagen
• Av den nya lagtexten framgår det inte klart att den ska ha en annan innebörd
såvitt gäller underskott än vad som ansetts gälla tidigare
• Förarbetena innehåller inga uttryckliga överväganden angående underskott
• Av tidigare praxis framgår att tidigare års underskott inte skulle beaktas när den
utländska förvärvsinkomsten bestämdes vid beräkningen av spärrbeloppet
• Stor försiktighet bör iakttas när det gäller att ändra ett rättsläge som varit
bestående under en längre tid
HFD:s dom:
 Enligt HFD innebär inte lagändringarna att rättsläget ändrats så
att tidigare års underskott ska beaktas när de utländska
förvärvsinkomsterna bestäms vid spärrbeloppsberäkningen
20
Skattedagarna 2012
© 2012 Deloitte AB
Beskattning vid olika tidpunkter
Skatteverkets ställningstagande 2012-10-22
• Inget hinder för avräkning av utländsk skatt att den utländska
inkomsten beskattas vid olika tidpunkter i Sverige och det andra
landet
• Avräkning medges det år den utländska inkomsten tas upp till
beskattning i Sverige (eller inom de kommande fem åren genom
carry forward)
• En förutsättning för att medge avräkning för utländsk skatt är att
den är slutlig och betald  tidsfristen för omprövning kan gå ut
• SKV har möjlighet – ej skyldighet – att medge avräkning även
senare. Uttalar att bedömning får göras i det enskilda fallet utifrån
vilka handlingar som finns hos SKV och vilket material den
skattskyldige presterar
21
Skattedagarna 2012
© 2012 Deloitte AB
Avräkning av utländsk skatt – några frågor angående utländska
definitiva källskatter
Skatteverkets ställningstagande 2012-11-09
• För att avräkning ska medges för utländsk skatt krävs bl.a. att
skatten är slutlig och betald.
• Olika länder har olika system för skatteuppbörd, deklarationsinlämnande, taxeringsförfarande m.m.
• I vissa länder innehålls en definitiv källskatt vid utbetalningen av
en inkomst och inkomsten behöver inte deklareras i det andra
landet men om den skattskyldige vill ha vissa avdrag måste
deklaration lämnas.
22
Skattedagen 2012
© 2012 Deloitte AB
Avräkning av utländsk skatt – några frågor angående utländska
definitiva källskatter
Skatteverkets ställningstagande 2012-11-09
Skatteverkets bedömning
• En utländsk inkomst som inte behöver deklareras utan beskattas med
en definitiv källskatt som innehålls av utbetalaren eller av ett ombud i
samband med utbetalningen av inkomsten, är slutlig och betald när den
innehålls.
• Skatten anses betald av mottagaren av inkomsten eftersom
utbetalaren/ombudet bara är uppbördsman åt den andra staten.
• Beviskravet får anpassas utifrån det underlag den skattskyldige kan få,
men det finns inget krav på att slutskattebesked ska uppvisas.
• Om det finns en möjlighet att frivilligt lämna deklaration, och en sådan
har lämnats när den skattskyldige begär avräkning, ska den avdragna
källskatten ses som en preliminär skatt som kommer att "omvandlas" till
slutlig skatt när deklarationen godkänns.
23
Skattedagen 2012
© 2012 Deloitte AB
Osäkra skattepositioner
24
Skattedagarna 2012
© 2012 Deloitte AB
Osäkra skattepositioner
Skatteverkets ställningstagande 2012-11-12
• Skatteverket uttalar sig om hur osäkra skattepositioner ska redovisas i
årsredovisningen av företag som tillämpar internationella
redovisningsstandarder.
• ”Osäkra skattepositioner” (uncertain tax positions) syftar på transaktioner eller
balansposter där det finns en osäkerhet i den inkomstskattemässiga
bedömningen.
• En osäker skatteposition ska således beaktas vid beräkningen av
skattebeloppen i resultat- och balansräkningen när det är sannolikt (mer än
50%) att skattepositionen kommer att leda till en ytterligare skattekostnad. I
annat fall ska upplysningen lämnas i årsredovisningen såvida sannolikheten
inte är ytterst liten för att skattepositionen leder till ytterligare skattekostnad.
Varför uttalar sig SKV i en redovisningsfråga?!
25
Skattedagarna 2012
© 2012 Deloitte AB
Delbetänkande från
Företagsskattekommittén
26
Skattedagarna 2012
© 2012 Deloitte AB
SOU 2012:66 – Skatteincitament för forskning och
utveckling
Delbetänkande från Företagsskattekommittén september 2012
• Bli möjligt för arbetsgivare att i vissa fall få nedsättning av arbetsgivaravgifter för
personer som arbetar med forskning och utveckling (FoU-personer).
• Nedsättning ges med 10 procent av avgiftsunderlaget, dock högst med
230 000 kronor per koncern och månad. Får dock inte medföra att
arbetsgivaravgifterna understiger ålderspensionsavgiften eller beviljas för personer
som inte fyllt 26 år vid ingången av beskattningsåret.
• FoU-arbete är systematiskt arbete med att ta fram ny kunskap (forskning) eller med
att använda resultatet av forskning för att utveckla nya eller väsentligt förbättrade
varor, tjänster och produktionsprocesser (utveckling).
• Arbetet ska vara kvalificerat och direkt utgöra FoU eller ingå som en central del i
sådant arbete. Omfattar ej arbete i stödfunktioner av olika slag, såsom arbete med
ekonomi, administration, IT-stöd och service. Ej heller arbete som är hänförligt till
löpande drift, underhåll och utveckling av företagets verksamhet i allmänhet.
• Arbetet ska ett kommersiellt syfte.
• Arbetsgivaravgifterna ska sättas ned den kalendermånad då en person hos en och
samma arbetsgivare under minst tre fjärdedelar och minst 15 timmar av sin faktiska
arbetstid har utfört FoU-arbete.
• Föreslås träda i kraft från 1 januari 2014.
27
Skattedagarna 2012
© 2012 Deloitte AB
Deloitte refers to one or more of Deloitte Touche Tohmatsu Limited, a UK private company limited by guarantee, and its network of member firms,
each of which is a legally separate and independent entity. Please see www.deloitte.com/about for a detailed description of the legal structure of
Deloitte Touche Tohmatsu Limited and its member firms.
Deloitte provides audit, tax, consulting, and financial advisory services to public and private clients spanning multiple industries. With a globally
connected network of member firms in more than 150 countries, Deloitte brings world-class capabilities and high-quality service to clients,
delivering the insights they need to address their most complex business challenges. Deloitte has in the region of 200,000 professionals, all
committed to becoming the standard of excellence.
This publication contains general information only, and none of Deloitte Touche Tohmatsu Limited, Deloitte Global Services Limited, Deloitte
Global Services Holdings Limited, the Deloitte Touche Tohmatsu Verein, any of their member firms, or any of the foregoing’s affiliates (collectively
the “Deloitte Network”) are, by means of this publication, rendering accounting, business, financial, investment, legal, tax, or other professional
advice or services. This publication is not a substitute for such professional advice or services, nor should it be used as a basis for any decision or
action that may affect your finances or your business. Before making any decision or taking any action that may affect your finances or your
business, you should consult a qualified professional adviser. No entity in the Deloitte Network shall be responsible for any loss whatsoever
sustained by any person who relies on this publication.
© 2012 Deloitte AB