3. Inskränkt skattskyldig ideell förening

En utredning av Juridiska föreningen i
Uppsalas skattskyldighet
David Wedar
2015-01-05
070 34 83 130
1. Inledning
3
1.1 Introduktion
3
1.2 Syfte
3
1.3 Avgränsning
4
1.4 Disposition
4
1.5 Metod
4
2. Juridiska föreningen
5
2.1 Vad är Juridiska föreningen?
5
2.2 Vilken verksamhet bedriver Juridiska föreningen
5
3. Inskränkt skattskyldig ideell förening
5
3.1 Allmänt om ideella föreningar
5
3.2. Kriterier för skattefrihet
6
3.2.1. Ändamålskravet
6
3.2.1.1. Uppfyller Juridiska föreningen ändamålskravet?
3.2.2. Verksamhetskravet
3.2.2.1. Uppfyller Juridiska föreningen verksamhetskravet?
3.2.3. Fullföljdskravet
7
8
8
9
3.2.3.1 Avkastning
10
3.2.3.2. Uppfyller Juridiska föreningen fullföljdskravet?
10
3.2.4. Öppenhetskravet
3.2.4.1. Uppfyller Juridiska föreningen öppenhetskravet?
4.Skattskyldighet för allmännyttiga ideella föreningar
11
11
12
4.1 Vad beskattas en allmännyttig ideell förening för?
12
4.2 Naturlig anknytning
12
4.2.1 Juridiska föreningens verksamhet
4.3 Hävd
13
14
4.3.1 Juridiska föreningen
14
4.4 Huvudsaklighetsrekvisitet
15
4.4.1 Juridiska föreningen
15
Slutsats om juridiska föreningens skattskyldighet
5.1 Juridiska föreningens skattskyldighet
6. Källförteckning
16
16
18
2
1. Inledning
1.1 Introduktion
I Sverige finns det många olika föreningar vars strukturer ofta skiljer sig från varandra. Med tiden har fler och fler föreningar uppkommit och det finns ingen mall
på hur en generell ideell förening ser ut eller hur den beter sig. Majoriteten av
svenska befolkningen är med i någon slags förening. Anledningarna till varför
människor är medlemmar i olika föreningar skiljer sig, det kan bl.a. vara det sociala umgänget, ett delat intresse eller en personlig tro. För människor som delar
intressen finns föreningar som en naturlig samlingsplats. Min uppsats är ämnad att
närmare undersöka vilka olika skattesituationer som kan uppkomma i ideella föreningar. En förening kanske bedriver näringsverksamhet och säljer artiklar medan en annan anordnar mer intima brädspelskvällar. Då de sätt en förening bedriver sin verksamhet på kommer också reflekteras på deras ekonomiska situation.
En förening som de flesta juriststudenter i Uppsala är med i är Juridiska föreningen i Uppsala (JF). På grund av JF:s verksamhet har frågan uppkommit om föreningen ska anses vara skattskyldig för hela, eller delar av deras verksamhet. Den
frågeställningen jag kommer utgå från är, vilken skattskyldighet kan föreligga för
en ideell förening och undersöka i vilken skattesituation JF befinner sig i och går
den att förbättra.
1.2 Syfte
Även om ideella föreningar är en associationsform så går det inte att ha en generell skattereglering som gäller för alla ideella föreningar, på samma sätt som för
aktiebolag och handelsbolag, på grund av hur olika föreningar är utformade. Syftet med min uppsats är att undersöka när skattskyldighet kan anses föreligga för
en ideell förening. Ideella föreningar kan, ur skatteperspektiv, delas upp i två huvudsakliga kategorier, inskränkt skattskyldiga respektive oinskränkt skattskyldiga.
Jag ska utreda de kriterier som uppsätts för att en ideell förening ska anses vara
inskränkt skattskyldig. I uppsatsen kommer jag att undersöka hur den gällande
regleringen ska tillämpas och utreda huruvida JF är skattskyldig för dess verksamhet och om så är fallet, för vad.
3
Målen är att utreda hur föreningen kan få en så fördelaktig skatteplikt som möjligt
och om det skulle vara möjligt för JF att helt undvika beskattning. Undersökningen kommer ske på ett såväl teoretiskt som praktiskt plan.
1.3 Avgränsning
Uppsatsen kommer behandla främst svensk rätt, eftersom stor del av de regler
som gäller för föreningar inte är kodifierade och återfinns mest i svensk praxis
och uttalanden från skatteverket. Frågeställningen kommer behandlas ur ett föreningsperspektiv och undersökningen kommer baseras i hur en ideell förening
uppnår inskränkt skattskyldighet. På grund av utrymmesskäl kommer ingen mervärdesskattproblematik behandlas. Av samma anledning kommer uppsatsen inte
heller ta upp situationer där det rör sig om ideella föreningar som har allianser,
central-, distrikts- eller samarbetsorganisationer. Fokus kommer istället ligga på
enskilda ideella föreningar.
1.4 Disposition
Först kommer JF som förening att beskrivas, vad de bedriver för verksamhet och
vilket ändamål föreningen har. Utredningen kommer sedan visa på vilka kriterier
som behöver uppfyllas för att en ideell förening skall anses vara inskränkt skattskyldig. Kriterierna kommer att beskrivas på ett teoretiskt plan för att därefter
tillämpas på JF, för att utreda huruvida de är uppfyllda. Vidare kommer utredningen undersöka först teoretiskt vad en inskränkt skattskyldig förening måste beskatta och sedan undersöka vad JF är skattskyldig för. Avslutningsvis kommer jag att
presentera mina slutsatser angående JF:s skattskyldighet och om den går att förbättra.
1.5 Metod
Uppsatsen är menad att utreda den skatträttsliga situationen i Sverige för ideella
föreningar utifrån svensk rätt. Utredningen kommer följa ett rättsdogmatiskt upplägg. Utredningen baseras på rättskällor samt skattmässiga principer och doktrin
men även JF:s stadgar och ekonomiska situation. Då civilrättslig lagstiftning saknas på ämnet kommer praxis få en mer framträdande roll i undersökningen. Uppsatsen innefattar associationsrätt, skatterätt och även till viss del redovisningsrätt.
4
2. Juridiska föreningen
2.1 Vad är Juridiska föreningen?
JF är en partipolitiskt och religiöst obunden studentförening för juridikstuderande
i Uppsala. Föreningen har idag ca 2000 medlemmar. Föreningen grundades redan
1844 och har idag en omfattande verksamhet för sina medlemmar. JF är en ideell
förening och bedriver verksamhet med ändamål att gynna de juridiska studierna
genom att främja och bevaka medlemmarnas intressen, inom utbildningsfrågor,
studiesociala och arbetslivsfrågor.1 JF arbetar även för sammanhållning mellan
juridikstuderande och för att förmedla kontakt mellan dem och andra jurister. 2
2.2 Vilken verksamhet bedriver Juridiska föreningen
JF bedriver såväl social som studiebevakande verksamhet. Detta innefattar bland
annat bokförsäljning, café- och pubverksamhet, idrottsverksamhet samt drivandet
av en juristjour med juridisk rådgivning. I de studiebevakande och studiesociala
frågorna representerar JF samtliga studerande vid juridiska fakulteten i Uppsala. 3
Föreningen ger också ut en medlemstidning samt anordnar debatter, medlemsmiddagar, baler och fester. Föreningens studiebevakande del representerar juriststudenterna i alla beslutande organ på Juridiska institutionen i samarbete med
Uppsala Studentkår. JF har även ett betydande utbyte med andra juristföreningar i
Norden.4
3. Inskränkt skattskyldig ideell förening
3.1 Allmänt om ideella föreningar
Ideell förening är en associationsform och utgör en juridisk person om den har
tillsatt en styrelse och har antagit stadgar. 5 En ideell förening kan likt en ekono1
JF:s Stadga 1 kap 2 §.
2 A a.
3 A a.
4
5
http://www.jf-uppsala.se/om-juridiska-foreningen/.
NJA 1973 s. 341.
5
misk förening driva en ekonomisk verksamhet men den ekonomiska verksamheten får inte vara ägnad att främja medlemmarnas ekonomiska intressen. Som
nämnt ovan skiljer sig föreningar från andra juridiska personer, t.ex. aktiebolag
och handelsbolag, eftersom föreningens uppkomst, verksamhet och upphörande
inte finns reglerade i lag.6 En av de främsta anledningarna till detta är hur olika
föreningar kan se ut, några har ett fåtal medlemmar medan andra har tusentals.
Avsaknaden av en generell struktur på föreningar förhindrar en effektiv och rättvis
lagreglering.7 Ideella föreningar är dock inte helt fria från lagreglering. Ett av de
områden som regleras är hur en förening ska beskattas. I sjunde kapitlet inkomstskattelagen (IL) regleras skattskyldigheten för ideella föreningar. Ideella föreningar kan, ur skatteperspektiv, delas upp i två huvudsakliga kategorier: inskränkt
skattskyldiga respektive oinskränkt skattskyldiga. Huvudregeln är att juridiska
personer är obegränsat skattskyldiga enligt 6 kap 3§ IL. Men det finns ett betydande undantag för ideella föreningar i 7 kap IL.
3.2. Kriterier för skattefrihet
Undantaget från obegränsad skattskyldighet gäller om den ideella föreningen har
en allmännyttig funktion och blir då klassad som inskränkt skattskyldig. Reglerna
för allmännyttiga ideella föreningar finns i 7 kap 3-11 §§ IL. För att en förening
ska klassas som allmännyttig krävs att föreningen uppfyller fyra krav, ändamålskravet, verksamhetskravet, öppenhetskravet och fullföljdskravet. Om en förening uppfyller kraven klassas den som inskränkt skattskyldig och blir befriad från
skatt på kapitalinkomster. Men kan även bli befriade ifrån skatt på inkomst av rörelse och fastighet om deras verksamhet uppfyller vissa krav.8Jag kommer gå igenom kraven mer i detalj nedan.
3.2.1. Ändamålskravet
Det första kravet som krävs för att uppnå inskränkt skattskyldighet finns i 7 kap 4
§ IL och förutsätter att föreningen har som ändamål att främja ett eller flera allmännyttiga ändamål. I lagtexten finns det en lista på ändamål som anses vara allmännyttiga. Enligt förarbetena är listan av en exemplifierande karaktär och inte
6
Öhrlings, s. 20.
s. 20.
8 Beskattning av stiftelser och ideella föreningar s. 90.
7 A a.
6
uttömmande.9 Ändamålskravet är dock inte uppfyllt om ändamålet anses begränsat till vissa familjer, medlemmar eller andra bestämda personers ekonomiska intresse enligt 7 kap 4 § st 2 IL. Ideella föreningar har olika syften och kan delas in i
två grupper.10 Den första gruppen är föreningar som har till syfte att främja medlemmars ekonomiska intresse dessa föreningar kan inte med kriteriet i 4 § anses
bedriva allmännyttig verksamhet och kan då inte heller bli inskränkt skattskyldiga. Den andra gruppen är föreningar som har annat syfte än att främja medlemmarnas ekonomiska intressen. Det finns inget hinder för föreningar som tillhör
grupp två att bedriva näringsverksamhet, allt ifrån kioskförsäljning till renodlad
kommersiell verksamhet.11
3.2.1.1. Uppfyller Juridiska föreningen ändamålskravet?
I JFs stadgar 1 kap 2 § står det ”Föreningen har till ändamål att gynna de juridiska studierna genom att främja och bevaka medlemmarnas intressen, främst vad
avser utbildningsfrågor, studiesociala frågor och arbetslivsfrågor. Föreningen
skall dessutom verka för sammanhållning mellan juridikstuderande och förmedla
kontakt mellan dem och andra jurister. I studiebevakande och studiesociala frågor
representerar föreningen samtligastuderande vid juridiska fakulteten i Uppsala.”.
I JF:s verksamhet bedrivs försäljning av litteratur, merchandise, mat, alkohol, reklam och biljetter till olika event. Eftersom JF inte bedriver sin verksamhet med
mål att främja sina medlemmars ekonomi får de bedriva ekonomisk verksamhet
och ställer inte till några problem för JF:s status som allmännyttig ideell förening.
Kan JF:s ändamål anses vara i linje med de allmännyttiga ändamålen som finns i
7 kap. 4 § IL? Av 1 kap 2 § i stadgan framgår det att föreningen ämnar att ”gynna
de juridiska studierna” i de frågor som berör studiesociala och utbildningsfrågor
representerar föreningen alla juridikstudenter. Gällande arbetslivsfrågor ämnar
föreningen att gynna och bevaka medlemmarnas intresse. Det går att antingen se
det som att JF har ett ändamål, att gynna de juridiska studierna, eller att de har två
ändamål, där det görs en skillnad mellan juridikstudenter och JF:s medlemmar.
Jag anser att det är svårt att se det som att JF har ett ändamål, när det i så fall mås9
Prop 1976/77:135.
Beskattning av stiftelser och ideella föreningar s. 94.
11 A a. s. 94.
10
7
te ses som begränsat gällande icke medlemmar. I praxis har begreppet allmännyttig verksamhet tolkats generös. Som exempel har domstolen i RÅ 86 1:27 ansetts
att Svenska Pudelklubben (SPK) uppfyller kravet på allmännytta. I SPK:s stadgar
anges att deras ändamål är ”att bevara och utveckla pudelns specifika egenskapar
och verka för utveckling av praktiskt bruk av pudeln”12, det är enligt min åsikt en
ganska smalt ändamål och kan ifrågasättas hur detta stödjer allmännyttan. I den
uppräknande listan som finns i 4 § anges främjande av utbildning som ett av de
accepterade ändamålen. Även om det rör sig om två ändamål anser jag att båda
uppfyller kraven på allmännyttighet efter som det både nämns i den exemplifierad
listan i 4 § och att allmännyttan till att främja juridisk utbildning torde vara högre
än utvecklingen av pudeln. Speciellt då JFs öppenhetskrav, mer ingående i 3.2.4.1,
är uppfyllt och begränsningen för de som inte är medlemmar kan lätt åtgärdas genom att personerna blir medlemar. Det kan inte anses ligga JF till last för att rättigheter inte utsträcker sig till icke medlemmar som lätt har möjlighet att bli medlem.
3.2.2. Verksamhetskravet
Det räcker inte med att en ideell förening har ett allmännyttigt ändamål utan deras
verksamhet måste också tillgodose det ändamålet. Verksamhetskravet finns till för
att hindra föreningar från att bara ha ett allmännyttigt ändamål och bli inskränkt
skattskyldig medan deras praktiska verksamhet inte har någonting med ändamålet
att göra. I 7 kap 5 § IL stadgas att föreningens verksamhet som har bedrivits under
beskattningsåret ska ha varit uteslutande eller näst intill uteslutande för att främja
ett eller flera allmännyttiga ändamål. Hur stor del av verksamheten som kan främja annat än de allmännyttiga ändamålen framgår inte av lagtexten men i doktrin
anses 5-10% av avkastningen kunna användas till okvalificerade ändamål när det
gäller stiftelser och minst den summan gällande ideella föreningar. 13
3.2.2.1. Uppfyller Juridiska föreningen verksamhetskravet?
I beskrivningen om JF nämner jag några av de många saker som JF arbetar med.
De jag har valt att närmare undersöka är de som utgör den största delen av JF:s
12
13
Stadgar för Svenska Pudelklubben.
Beskattning av stiftelser och ideella föreningar s.95.
8
verksamhet men också är de som är mest tveksamma, bokförsäljningen, pubverksamheten och event. År 2013 köpte JF böcker för ca 750 000 kronor och detta är,
och brukar vara, den största kostnadsposten under verksamhetsåret. I JF:s stadgar
framgår att ett av ändamålen är att främja den juridiska utbildningen vilket föreningens bokförsäljning måste anses göra även om den går med vinst, då den enda
litteraturen JF säljer är kurslitteratur för programmet. Det är dåligt med praxis på
området, men det finns ett rättsfall från kammarrätten där föreningen Stadion, som
är uppbyggd av andra föreningar, går med vinst när de producerar DN-galan, och
under föreningarna har möjlighet till att få utdelning vid eventuell vinst. Kammarrätten beslutade att, eftersom överskottet skulle uppkomma till följd av föreningens huvudsakliga syfte, det inte stred mot verksamhetskravet. 14 Både pubverksamheten och de event som JF håller i under året anser jag kan klassas som underordnande föreningens ändamål då det stödjer JF:s medlemmar studiesociala
intressen. I de fall de på något sätt ger en ekonomisk förmån till medlemmarna
t.ex. genom subventionering av biljettpris eller liknande anser Stiftelse- och föreningsskattekommittén att det är en skillnad mellan de fallen då förmåner innebar
en direkt fullföljande av föreningens ändamål och övriga fall.15 När JF säljer subventionerande biljetter eller litteratur bör det ses som direkt främjande för ett kvalificerat ändamål. Billigare biljetter leder till att fler studenter har möjlighet att gå
på tillställningarna och det bör infattas i medlemmarnas intresse för de studiesociala. Litteraturen anser jag vara direkt underordnad JF:s ändamål att främja de juridiska studierna, då litteraturen de säljer är obligatorisk på programmet, då det underlättar för juridikstudenter som har det sämre ekonomiskt att kunna köpa den
litteraturen de behöver.
3.2.3. Fullföljdskravet
Reglerna för fullföljdskravet finns i 7 kap 6 § IL som stadgar att föreningen under
året i skälig omfattning ska använda sina intäkter för ett eller flera allmännyttiga
ändamål. Detta krav förutsätter att föreningen inte bara har ett allmännyttigt ändamål, som beskrivs i 3.1.1, utan även att de följer det ändamålet. För att fullföljdskravet ska bli uppfyllt krävs det att en del av avkastningen delas ut eller på
14
15
Kammarrätten i Stockholm, mål nr 6305-6306-1999.
SOU 1995:63 s. 205.
9
annat sätt används för det allmännyttiga ändamålet. Fullföljdskravet är helt inriktad på kapitalanvändning sett på en period om fem år och motsvarar 75-80 % av
avkastningen som ska gynna ändamålet.16 Det går dock att få dispens på fullföljdskravet, enligt 7 kap 8 § IL. Skatteverket kan efter ansökan från föreningen
bevilja dispens på upp till fem år. Föreningen kan ansöka om dispens om de avser
att förvärva en fastighet eller annan anläggning som är avsedd för den ideella
verksamheten. Det går även att få dispens för omfattande byggnads-, reparationseller anläggningsarbeten på en fastighet eller anläggning som används av föreningen. Det är viktigt att genomföra investeringen i tid annars kommer, enligt 7
kap 9 § IL, skattskyldigheten prövas som om dispens inte medgetts, vilket antagligen kommer innebära att fullföljdskravet inte anses som uppfyllt.
3.2.3.1 Avkastning
För att kunna bedöma fullföljds- och verksamhetskravet måste avkastningen räknas ut. I avkastning ska bara sådana inkomster som kan omfattas av skattebefrielse räknas med. Avkastning på kapital samt inkomst av kvalificerad fastighet och
rörelse utgör också avkastning för ideella föreningar, jag återkommer nedan om
vad som menas med kvalificerade fastighet och rörelseinkomster. Enligt 7 kap 7 §
IL ska även medlemsavgifter, stöd eller bidrag och förvärv genom testamente eller
gåva räknas med i avkastningen om de inte ska tas upp till beskattning. Rörelseoch fastighetsinkomster som inte omfattas av skattebefrielse utgör, enligt förarbetena, praxis och litteratur inte avkastning. Sådana inkomster beskattas på vanligt
sätt och nettosumman kan läggas till kapitalet utan något krav på användning. 17
Enligt 7 kap 3 § st 1 IL är även kapitalvinster undantagna från att räknas som avkastning. Detta sammanslaget ger oss det resultat som efter avdrag för kostnader
och andra avdragsgilla poster blir avkastningen, som används vid beräkningen i
bedömningen av fullföljdskravet och verksamhetskravet
3.2.3.2. Uppfyller Juridiska föreningen fullföljdskravet?
År 2013 hade JF en nettovinst på ca 22 000 kronor. Det betyder att under år 2014
måste 80%, 17 600 kr, investeras tillbaka i föreningen och användas under året för
16
Beskattning av stiftelser och ideella föreningar s. 100.
s. 101f.
17 A a
10
att fullfölja verksamhetskravet. Det resterande 4 400 kr kan läggas till kapitalet
utan något krav på användning. Denna reglering finns till för att ideella föreningar
inte ska användas som ett annat sätt att bedriva sin näringsverksamhet. Tanken
bakom regleringen för de ideella föreningen är ett konsumtionsmönster och inte
en besparings form. I JF:s fall uppstår en tämligen ovanligt situation då JF har betydligt mycket mer kapital och omsättning än vad en normal ideell förening har,
men det ändrar inte fullföljdskravet på något sätt. Oavsett om det rör sig om 22
000 eller 220 000, krävs det att 80 % går till ändamålet. Detta är något som JF bör
ha i åtanke, eftersom fullföljdskravet annars inte är uppfyllt. Det innebär att hela
JF:s verksamhet blir skattepliktig och det kan potentiellt bli en väldigt hög kostnad.
3.2.4. Öppenhetskravet
Det sista kravet för att bli inskränkt skattskyldig är att föreningen måste vara öppen vilket stadgas i 7 kap 10 § IL. Med det menas att föreningen inte får neka
medlemskap om det inte finns särskilda skäl.18 Särskilda skäl, som brukar vara ett
väldigt stramt begrepp, ger föreningar i detta fall en lite större möjlighet till att
inte acceptera medlemmar. Enligt förarbetena kan en förening välja att begränsa
sitt medlemskap till personer som delar föreningens målsättning men även flera
andra faktorer som geografisk plats, tillhörande en viss skola, företag etc.19 Det
är dock inte godkänt att ha ett godtyckligt eller diskriminerande antagningsförfarande i en allmännyttig ideell förening. Huvudsaken är att föreningen inte har så
pass smala antagningskrav att bara en mycket begränsad krets av personer kan bli
medlemmar.
3.2.4.1. Uppfyller Juridiska föreningen öppenhetskravet?
JF har i sina stadgar en begränsning om vilka som kan bli medlemmar. För medlemskap i JF krävs att man är student vid juridiska fakulteten i Uppsala. Detta är
ett krav att man är studerande på ett specifikt program men det går även att argumentera för att det också är en geografisk begränsning. Det är naturligtvis möjligt
18
19
Beskattning av stiftelser och ideella föreningar s. 100.
prop. 1976/77:135 s. 77f.
11
att studera juridik i uppsala utan att bo i uppsala, men eftersom möjligheten för
någon i te.x. USA att pendla till Uppsala för studier är väldigt begränsade om inte
omöjligt anser jag att det även rör sig om en geografisk begränsning. I förarbetena
godkänns dock båda dessa som accepterade begränsningar, men frågan uppstår
huruvida de tillsammans utgör en acceptabel begränsning av öppenheten i en förening. I RÅ 1979 Aa 160 så var kretsen ännu mindre då det handlade om en förening som bara antog män som avlagt en viss examen och som var verksamma inom en viss näringsgren och hade intresse för föreningen. Den begränsningen ansåg hovrätten vara i linje med öppenhetskravet. Då JF:s begränsning är objektivt
bredare vad de hade i rättsfallet anser jag att JF uppfyller öppenhetskravet.
4.Skattskyldighet för allmännyttiga ideella föreningar
4.1 Vad beskattas en allmännyttig ideell förening för?
Efter en närmare undersökning av de fyra kraven, kan det konstateras att JF är en
allmännyttig ideell förening vilket innebär att räntor, utdelningar och kapitalvinster är skattefria. Detta är fördelaktigt då dessa summor ofta är investeringar och
besparingar som stödjer och bidrar till att finansiera föreningars verksamhet och
en skattelättnad innebär att mer av värdet kan användas till allmännyttan. Utöver
detta finns det även möjligheter för föreningar att undgå beskattning för inkomster
som hänför sig till innehav av fastighet eller rörelse. Enligt 7 kap 3 § är inkomster
som härrör från viss typ av verksamhet som har naturlig anknytning till föreningens allmännyttiga ändamål eller av hävd har utnyttjats som finansieringskälla för
ideellt arbete skattefritt.
4.2 Naturlig anknytning
Naturlig anknytning kan syfta på två olika sorters verksamhet, med den ena menas
att verksamheten som bedrivs och som inbringar inkomsten har en sådan koppling
till att främja ändamålet som anges i 7 kap 4 §IL . I lag om statlig inkomstskatt
som företrädde IL exemplifierades rekvisitet dels med att en naturförening som
12
säljer merchandise och böcker för att öka intresset för deras verksamhet, dels med
en handikappförening som säljer varor specialiserade för handikappade
personer.20 Med den andra menas om verksamheten har en annan naturlig anknytning till ändamålet. Inkomster som kommer ifrån den ideella verksamheten t.ex.
entréavgifter till evenemang som har naturlig anknytning till föreningens ändamål
eller som har karaktären av service för medlemmarna och andra deltagare i den
ideella verksamheten.21 Inkomster som bara avser att finansiera det ideella arbetet
kan inte anses ha en naturlig anknytning till ändamålet. Denna bedömning påverkas inte på vilka summor det rör sig om, det kan handla om en vältjänande verksamhet och ändå vara befriad från beskattning.
4.2.1 Juridiska föreningens verksamhet
Mycket av JF:s verksamhet kan anses ha ett naturligt samband till deras ändamål.
Inkomster från café och pubverksamheten anser jag komma ifrån den specifika
ideella verksamheten och kan även ses som en service för medlemmar och andra
juridikstuderande. Bokförsäljningen anser jag också ha sådan naturlig anknytning
till ändamålet att den bör anses vara fri från beskattning, en juridisk förening som
säljer juridisk kurslitteratur till studenter måste kunna ses vara jämställt med en
handikappsförening som säljer handikappsanpassade varor. Detta då själva anledningen för litteratur försäljning är att gynna de juridiska studierna genom att underlätta för studenterna. Försäljningen av litteraturen görs heller inte för att föreningen skall gå med vinst, utan som en service till juriststudenter. Dock finns det
ett område som är osäkert, JF största inkomstkälla är sponsorer och reklam jag är
tveksam på om det kan ses som en naturlig koppling till ändamålet eller verksamheten. Det ändamål som möjligtvis passar in på sponsor- och reklam intäkter är
JF:s ändamål ”att [...]främja och bevaka medlemmarnas intressen, främst [...]arbetslivsfrågor.” skulle inbegripa det.22 Men jag tror det är svårt att se sponsorskaps förhållanden med affärsjuridiska byråer som att bevaka medlemmarnas
intressen i arbetslivsfrågor. Om Skatteverket skulle undersöka sponsorposten är
min åsikt att de skulle anse att det är inkomst som inte har något annat samband
20
Beskattning av stiftelser och ideella föreningar s.105.
21 A a.
22
JF:s stadga 1 kap 2§.
13
med det ideella arbetet än att finansiera det. Detta skulle då leda till att JF behöver
skatta för sponsorintäkter om det inte är att anse som hävdvunnen.
4.3 Hävd
Det finns dock en annan möjlighet för att undvika beskattning på fastighets- och
rörelseintäkter, enligt 7 kap 3 § p 1 IL. En finansieringskälla som har blivit hävdvunnen, eftersom det är en vanlig inkomstkälla för föreningar, är också undantagen för beskattning. Det finns en del problematik runt begreppet hävd, då det inbegriper en tidsdefiniering. Det är osäkert när en finansieringskälla kan anses
hävdvunnen. Ledning får tas i praxis, men om det inte är liknande omständigheter
är det svårt, då generella bedömningar är svåra att göra när verksamheterna ser
olika ut. Men det finns vissa riktlinjer, verksamheter som direkt konkurrerar mot
en fullt skattepliktig näringsidkare anses inte vara hävdvunnen. 23 Om en sådan
situation skulle få tillåtas skulle det allvarligt snedvrida konkurrensen, då ena parten har mycket lägre kostnader på grund av deras inskränkta skattskyldighet. En
annan riktlinje är att om verksamheten bara har ideellt arbetande personal tyder
det mer på att den kan bli hävdvunnen, det är dock inte en garanti. En finansieringskälla som normalt anses hävdvunnen är sponsor- och reklamintäkter, detta är
en stor inkomstkälla för många föreningar. 24
4.3.1 Juridiska föreningen
Den finansieringskälla som är problematisk att se ha en naturlig anknytning till
ändamålet är sponsor och reklamintäkter. Det verkar dock som att dessa för tillfället klassas som hävdvunna och många andra föreningar skattar inte för
sponsorintäkter.25 Det kan dock finnas en risk i JF:s fall, eftersom JF är ägare i två
bolag och är majoritetsägare i ett av dem. Om JF beslutar att flytta sin sponsorverksamhet från föreningen till ett aktiebolag kommer inte den förmånliga skattsituationen följa med till bolaget, detta framgår av Rå 1993 ref. 100 och Rå 2000 ref
53. Själva verksamheten måste helt eller till stor del bedrivas inom föreningen.
Om JF inte har en annan bra anledning för att flytta sin sponsorverksamhet råder
jag dem till att inte göra det.
23
Beskattning av stiftelser och ideella föreningar s.108.
av stiftelser och ideella föreningar s. 111f.
25 Beskattning av stiftelser och ideella föreningar s. 111f.
24Beskattning
14
4.4 Huvudsaklighetsrekvisitet
Även om en finansieringskälla anses vara hävdvunnen eller ha naturlig anknytning till ändamålet, så finns det i 7 kap 3 § 2 st IL ett ytterligare krav för att rörelse- och fastighetsinkomst ska bli skattefri. Det kravet som uppställs i lagen är att
inkomster som kommer från en självständig näringsverksamhet är skattebefriad
om den kommer från en till huvudsaklig del från verksamhet med naturlig anknytning eller som är hävdvunnen. Med huvudsaklig del menas 75-80 % av inkomsten och ifall det inte är uppfyllt blir hela förvärvskällan skattepliktig, även
den del som annars skulle ansetts skattebefriad.26 För att bestämma om en näringsverksamhet uppfyller kraven i huvudsaklighetsbedömning måste först en bedömning göras av vilka inkomster som är hänförliga till den verksamheten, sedan
måste en bedömning göras om de inkomster som är hänförliga består av mer än
75% som anses ha naturlig anknytning eller är hävdvunnen. Bedömningen om
inkomster kan anses ingå i samma näringsverksamhet är inte den lättaste, men det
finns viss ledning som kan tas från praxis. I Rå 1987 ref. 153 ansåg HFD att själva
det ideella inslaget i förvärvskällorna var tillräckligt för att visa på ett inre samband, i fallet i fråga bedömde HFD att bevakningsverksamhet bildade en självständig näringsverksamhet tillsammans med bingo, lotterier/fester, reklam och
golfbana. Vidare har Stiftelse- och föreningsskatteutredningen uttalat att av praxis
kan slutsatsen dras att om flera verksamheter bedrivs med ideell arbetskraft ska
samtliga rörelser anses ha ett så pass adekvat inre samband att de ingår i samma
verksamhet.27
4.4.1 Juridiska föreningen
Om man ska ta ledning från praxis och från Stiftelse- och föreningsskatteutredningen kommer JF:s olika inkomstkällor klassas som en enda verksamhet. Det
som då finns kvar att bedöma är om de inkomster JF får kan till huvudsaklig del
komma från verksamheter som är hävdvunna eller som har naturlig anknytning till
ändamålet. Under år 2013 omsatte JF ca 3 mkr och för att huvudsaklighetsrekvisitet ska var uppfyllt behöver 2,25 mkr komma från verksamheter som är hävdvun-
26
27
Beskattning av stiftelser och ideella föreningar s.114.
SOU 2009:65 s. 178.
15
na eller som har naturlig anknytning till ändamålet. Ca 2,25 mkr motsvarar JF:s
fyra största inkomstposter, i nedstigande ordning sponsring, bokförsäljning, pubverksamhet och reccentiorsvecka. Sponsring har jag ovan konstaterat utgör en
hävdvunnen finansieringskälla, bokförsäljning anser jag utgöra en finansieringskälla som är naturligt anknuten till ändamålet. Jag anser även att reccentiorsveckan utgör så pass nära anknytning till ändamålet, att föreningen ska verka
för sammanhållningen mellan juridikstudenter, vilket reccentiorsveckan gör utan
tvivel. Pubverksamheten anser jag innefattas som service till medlemmarna men
också delar den naturliga anknytningen som reccentiorsveckan har.
5. Slutsats om juridiska föreningens skattskyldighet
5.1 Juridiska föreningens skattskyldighet
I min undersökning har jag kommit fram till att JF uppfyller alla de fyra krav som
krävs för att klassas som allmännyttig ideell förening. Det kravet som kan ställa
till problem är fullföljdskravet, detta då JF omsätter mer än vad som är normalt
för en ideell förening och besitter också mer kapital och investeringar. Tillfället
kan komma då JF får utdelning från deras båda dotterbolag och kommer i upp i
summa rimligen högre än 600 000. Om den sittande styrelsen inte är medvetna
om detta kan det innebära en hårt ekonomisk smäll för JF, eftersom det inte bara
är utdelningen som kommer behöva beskattas utan hela verksamheten. En lösning
på detta är att, när en sådan situation är påväg att ske, ansöka om dispens från
skatteverket. Då dispens inte ges utan anledning bör JF:s styrelse utreda investeringsmöjligheter som kan verkställas när situationen uppkommer. En annan lösning för JF skulle vara att flytta deras dotterbolag, Kontaktdagen AB (KD) och
Iustus AB, till ett holdingbolag. Då varken KD eller Iustus är marknadsnoterade
så är andelarna näringsbetingade, vilket innebär att utdelning från KD och Iustus
inte beskattas hos holdingbolaget. Det som är fördelen med holdingbolag är att
verksamhetskravet blir inte tillämpligt på den utdelningen bolaget får, vilket gör
16
att JF kan spara kapitalet i bolaget och inte göra några utdelningar till föreningen
om det inte behövs. Då JF kan kontrollera när utdelning görs och hur stora summor som ska delas ut kommer problemet med verksamhetskravet att nästan helt
försvinna. Denna lösning ger också JF möjlighet att spara mer kapital till större
projekt utan att omsättningskravet bryts. Utöver det ligger JF bra inom de krav
och förutsättningar som ställs på en allmännyttig ideell förening. Slutsatsen av
min utredning är att JF är en allmännyttig ideell förening vars verksamhet är
hävdvunnen eller har naturlig anknytning till ändamålet och överstiger 75 % gränsen som huvudsaklighetsrekvisitet kräver. Detta betyder att JF är inskränkt skattskyldig och är helt undantagen från beskattning. Detta skulle även vara fallet om
utdelning kom från ett holdingbolag.
17
6. Källförteckning
Offentligt tryck:
Statens offentliga utredningar. (2009:65). Moderniserade skatteregler för ideell
sektor. Skatteutskottets betänkande (1976/77:45)
Statens offentliga utredningar. (1995:63). Översyn av skattereglerna för stiftelser
och ideella föreningar.
Litteratur:
Cecilia Gunne, Jerker Löfgren. (2014). Beskattning av stiftelser och ideella föreningar. Nordstedts Juridik AB. Tredje upplagan.
Öhrling, PricewaterhouseCoopers. (2007). Ideella föreningar - regler, redovisning
och skatter. Studentlitteratur. Tredje upplagan
Rättsfall:
Rå 1987 ref. 153
RÅ 1979 Aa 160
RÅ 86 1:27
Kammarrätten i Stockholm, mål nr 6305-6306-1999
NJA 1973 s. 341
Internetkällor:
http://www.jf-uppsala.se/om-juridiska-foreningen/
Förenings stadgar:
Juridiska föreningen i Uppsalas stadgar
Stadgar för Svenska Pudelklubben (SPK)
18