Kurumlarda Dönem Sonu İşlemleri

Transcription

16 Ocak 2012
Ankara HiltonSa
©2012 Deloitte Türkiye
Ajanda
13:30-13:45
Kayıt ve Kahve
13:45-13:50
Açılış Konuşması
Niyazi Çömez, Vergi Hizmetleri Sorumlu Ortağı, Deloitte
13:50-14:40
Dönem Sonu Envanter İşlemlerinde Özellikli Konular
Tufan Teksoy, Vergi Hizmetleri Ortağı, Deloitte
14:40-15:10
Yeni TTK ve Vergi Mevzuatına Etkileri
Niyazi Çömez, Vergi Hizmetleri Sorumlu Ortağı, Deloitte
15:10-15:30
Vergi Anlaşmaları ve Stopaj Uygulamaları
G. Hülya Yılmaz, Vergi Hizmetleri Ortağı, Deloitte
15:30-15:50
Kahve Arası
15:50-16:10
Örtülü Sermaye ve CFC Uygulamaları
Bican Çiltepe, Vergi Hizmetleri Ortağı, Deloitte
16:10-17:15
Vergide Güncel Gelişmeler ve Dikkat Edilecek Hususlar
Sebahattin Erdoğan, Vergi Hizmetleri Ortağı, Deloitte
17:15-17:30
Soru ve Cevap
Niyazi Çömez
Vergi Hizmetleri
Sorumlu Ortağı, Deloitte
Tufan Teksoy
Vergi Hizmetleri Ortağı,
Deloitte
Dönem Sonu Envanter
İşlemlerinde Özellikli
Konular
16 Ocak 2012
© 2012 Deloitte Türkiye
İÇERİK
Dönem Sonu İşlemleri
1. Dönem Sonu Envanter İşlemlerinde Özellikli Konular:




Değerleme Hükümleri
Amortismanlar
Gelir Tahakkukları
Gider Tahakkukları
2. Diğer Özellikli Hususlar
 İhracatta Götürü Gider Uygulaması
 Zararların İndirimi
 Ar-Ge Faaliyetleri
Kasa ve Banka
Türk lirası cinsinden kasa ve banka mevcutları itibari
Dönem sonu kasa bakiyesinin çok büyük meblağlarda
değeri (üzerinde yazılı değerleri) ile değerlenir.
olması halinde bu paranın kasada olamayacağı ve
 Kasada
yer
alan
yabancı
para
mevcutları
ile
ortaklar tarafından kullanılmış olduğu gerekçesiyle
bankalarda döviz tevdiat hesaplarında bulunan yabancı
örtülü
para mevcutları Maliye Bakanlığı’nın yıl sonunda tebliğ
muhatap olunabilir. Bu nedenle dönem sonu kasa
ile ilan ettiği kurlar ile çarpılmak suretiyle değerlenir.
bakiyesinin işletmenin büyüklüğüne iş hacmine ve kasa
 Kasa sayım noksan veya fazlaları tespit edildiğinde
önce bunun sebebi araştırılır. Sebep bulunursa gerekli
kazanç
işlemlerinin
dağıtımı
sayılarak
yoğunluğuna
uygun
cezalı
bir
tarhiyata
tutar
olması
gerektiğine dikkat edilmelidr.
düzeltme kaydı yapılır. Kasa sayım noksanının nedeni
Diğer yandan dönem içindeki yüksekliğin uzun süre
tespit edilemezse fark kanunen kabul edilmeyen gider
devam etmiş olması halinde de bu tutarın aynı anlayış
olarak muhasebeleştirilir. Kasada fazlalık durumunda
doğrultusunda
bunun nedeni bulunamazsa fark gelir olarak dikkate
gerekmektedir
adatlandırılarak
gelir
yazılması
alınır.
Kasa ve Banka
 Mal ve Hizmet bedeli olarak yapılan 8.000 TL’yi aşan
tahsilat ve ödemelerin banka veya özel finans
kurumları aracı kılınarak yapılacağı ve bu kurumlarca
düzenlenecek belgelerle tevsik edileceği, bu
zorunluluğa uymayan mükelleflere her bir işlem için
mükerrer 355. madde de belirtilen özel usulsüzlük
cezasının uygulanacağı unutulmamalıdır. Dönem
sonunda bu zorunluluğa uyulmayan işlem yapılıp
yapılmadığı kontrol edilerek hatalı kayıtlardan
düzeltilmesi mümkün olanlar için gerekli düzeltme
kayıtlarının yapılması yerinde olacaktır.
Vadeli Hesapların Değerlenmesi
 VUK md. 281’de vadeli mevduat hesapları için değerleme gününe kadar oluşan faiz tutarı işletmenin ilgili kapanan
dönem geliri olarak dikkate alınması gerekmektedir.
 Ticari işletmeler aktifine kayıtlı repo hesapları için de aynı şekilde işlem yapacaklardır. (67 seri no.lu KVK G.T.)
Vadeli Mevduatların İşlemiş Faizlerine İsabet Eden Stopajların Mahsubu:
 Vadesi değerleme gününden sonra olan repo ve ters repo işlemleri ile vadeli mevduat hesaplarına ilişkin olarak,
değerleme gününe kadar tahakkuk eden ve ticari kazancın tespitinde gelir olarak dikkate alınan faiz tutarları
üzerinden, ilgili dönem beyannamesinin verilmesi gereken sürenin sonuna kadar tevkif suretiyle ödenmiş olan
verginin, beyannameye ithal edilen gelire isabet eden kısmı hesaplanan yıllık vergiden mahsup edilebilecektir.
Buna göre; vadesi değerleme gününden ( 31 Aralık 2011) sonra, ancak beyanname verme tarihinden önce (25
Nisan) dolan mevduat hesaplarında kıst olarak hesaplanıp gelir yazılan işlemiş faizlere isabet eden gelir vergisi stopajı
mahsuba konu edilebilecektir. Vadesi beyanname verme süresinden sonra (Kurumlar Vergisinde izleyen yıl 25 Nisan)
dolan mevduat hesaplarında ise stopajın tamamı faiz ödemesinin yapıldığı yıla ilişkin gelir veya kurumlar vergisi
beyannamesinde hesaplanan vergilerden yapılacaktır.
Değerleme Ölçüleri ve
Menkul Kıymetlerin
Değerlenmesi
1. Değerleme Ölçüleri
Menkul Kıymetlerin Değerlenmesi
Değerlemenin Tanımı ve Değerleme Ölçüleri
Değerlemenin Tanımı:

Menkul
kıymetler;
faiz
geliri
veya
kâr
payı
Değerleme, vergi matrahlarının hesaplanmasıyla ilgili
sağlamak veya fiyat değişmelerinden yararlanarak
iktisadi kıymetlerin takdir ve tespitidir. (VUK M.258)
kâr elde etmek amacı ile geçici bir süre elde
tutulmak üzere alınan hisse senedi, tahvil, hazine
Değerleme Ölçüleri:
bonosu, finansman bonosu, yatırım fonu katılma
Maliyet Bedeli
belgesi, kâr-zarar ortaklığı belgesi, gelir ortaklığı
Borsa Rayici
senedi gibi finansal araçlardır.
Tasarruf Değeri
İtibari Değer

VUK’nun 279’uncu maddesi gereğince, bir kısım
Vergi Değeri
menkul kıymetler borsa rayici, bir kısım menkul
Rayiç Bedel
kıymetler alış bedeli ile bir kısmı ise kıst getiri
Emsal Bedel
hesaplanarak değerlenmektedir.
Alış Bedeli
Diğer
1. Değerleme Hükümleri
Menkul Kıymetlerin Değerlenmesi (Devamı)
Menkul Kıymetlerin Değerlenmesi (Devamı)
Devlet Tahvilleri-Hazine Bonoları ve Euro Bondlar:
Hisse Senetleri:
Hisse senetleri alış bedeli ile değerlenir. (VUK md.279)

Hisse senedinin alımı dolayısıyla yapılan giderler alış
Devlet tahvili ve hazine bonoları 31.12.2011 tarihi
itibariyle mevcut ise borsa rayici ile mevcut değil ise;
bedeline dahil değildir.
menkul kıymetin alış bedeline vadesinde elde edilecek
Bu çerçevede hisse senedi alımı dolayısıyla ödenen faiz
gelirin (kur farkları dahil) iktisap tarihinden değerleme
ve kur farkları doğrudan gider yazılır.
gününe kadar geçen süreye isabet eden kısmının
eklenmesi (kıst yapılmak) suretiyle hesaplanacaktır.
Yatırım Fonu Katılım Belgeleri:
Fon portföyünün en az yüzde 51'i Türkiye'de kurulmuş

Türkiye
Cumhuriyeti
tarafından
çıkarılan
ve
bulunan şirketlerin hisse senetlerinden oluşan yatırım fonu
uluslararası dolaşımda bulunan eurobondlar da kıst
katılma belgeleri alış bedeliyle değerlenir.
getiri esasına göre değerlenir.
Yukarıdaki şartları sağlamayan yatırım fonlarına ait
katılma belgeleri ise varsa borsa rayici yoksa kıst gelir esası
veya ilgili fon yönetimince 31.12.2011 tarihi itibariyle
açıklanmış değerleri ile değerlenmesi gerekir.
Dönem Sonu Envanter İşlemlerinde Özellikli
Konular
(Devamı)
Repo Gelir Reeskontları:
Repo işlemleri vadeli mevduatta
olduğu gibi dönemsellik esasında
vadesinde elde edilecek gelirin, ilgili
döneme (2011 yılına) isabet eden
kısmı dikkate alınarak değerlenir.
(Devamı)
Diğer Menkul Kıymetler:
Kar zarar ortaklığı belgeleri alış
bedeli ile,
Özel sektör tahvilleri,
Finansman bonoları
Varlığa dayalı menkul kıymetler ise,
kıst getiri yöntemine göre değerlenir
Alacak ve Borçların
Değerlenmesi
Alacak ve Borçların Değerlenmesi


Alacakların
(müşteriler
hs.)
bakiye
mutabakatının yapılması gerekir. Bu yazılı
olarak, mümkünse ıslak imzalı olarak
gerçekleştirilmelidir.
Borçların
(satıcılar
mutabakatlarının
da
gerçekleştirilmesi gerekir.
hs.)
aynı
bakiye
şekilde

Ba ve Bs formlarının doldurulması sırasında
zaman zaman yapıldığı görülmektedir.

Alacaklarda oluşan mutabakatsızlıkların
sebebi araştırılmalı. Araştırma sonucu tespit
yapılırsa gereken düzeltme yapılır. Tespit
yapılamıyor ise fark gelir veya gider olarak
kayıtlara alınarak düzeltme tamamlanır.
Gider yazılan tutar KV beynnamesinde
KKEG olarak dikkate alınır.
Alacak ve Borçların Değerlenmesi
Yabancı Para Cinsinden Senetli veya Senetsiz
Alacak ve Borçlar:

Yabancı para cinsinden senetli veya
senetsiz alacaklar da mukayyet (kayıtlı)
değerle değerlenir.

Ancak alacak ve borç tutarları Maliye
Bakanlığı’nın yıl sonunda tebliğ ile ilan ettiği
döviz kurlarıyla çarpılmak suretiyle
düzeltilir. Oluşan kur farkları gelir veya
gider olarak sonuç hesaplarına yansıtılır.
Alacak ve Borçların Değerlenmesi (Devamı)
)
Dövizli veya Dövize Endeksli Düzenlenmiş Faturaların
Tahsili Sırasında Oluşan Kur Farklarının Faturalanması
ve KDV’si:

Dövizli veya dövize endeksli olarak düzenlenen
faturalar dolayısıyla 31.12.2011 tarihi itibariyle oluşan
kur farkları gelir veya gider yazılır.


Reeskont uygulaması alacak ve borçların değerleme
günündeki (31.12.2011 tarihindeki) değerini tespit
etme işlemidir. Vergi Usul Kanunu’na uygun reeskont
işlemi değerleme gününde senede bağlanmış olan
borç ve alacaklar için yapılabilir.
Söz konusu fatura bedelleri tahsil edildiğinde
tahsilat tarihi itibariyle kesinleşen kur farkı tutarı
için KDV’li fatura düzenlenmesi gerekir.

Senetli Alacak ve Borçlar İçin Reeskont Uygulaması:
Kur farkı tutarları; her bir fatura için yapılan tahsilata
göre ayrı ayrı hesaplanarak faturalanması gerekir.
(Dönem içi aylık işlemlerde aynı)
Senetli alacaklarını reeskonta tabi tutan işletmeler borç
senetlerini de aynı şekilde reeskonta tabi tutmak
zorundadırlar.
Reeskont işlemi iç iskonto yöntemine göre gerçekleştirilir.
X =Axnxt / 360 + (n x t)
n : faiz oranı ve t: vadeye kadar gün sayısı
A = Senedin Nominal Değeri
X = Reeskont Gider/Geliri
Senetli Alacak ve Borçlar İçin Reeskont Uygulaması
(devamı):
Reeskont uygulamasında esas alınacak faiz oranı, senet
üzerinde belli edilmiş orandır. Eğer senet üzerinde
belirtilmiş oran mevcut değilse, T.C. Merkez bankasının
resmi iskonto haddi esas alınır.
Yabancı para cinsinden olan senede bağlı alacak ve
borçlarda esas alınacak faiz oranı senette gösterilmemişse
değerleme gününde geçerli olan Londra Bankalar Arası
Faiz Oranı (LİBOR) esas alınacaktır.
Reeskonta tabi tutulan senede bağlı borç-alacak daha
önce işletmenin sonuç hesaplarına (gelir veya gider yada
maliyet olarak) etki etmiş bir alacak veya borç olması
gerekir.
Vadesiz senetler için reeskont uygulaması yapılamaz.
Aynı şekilde, vadesi belli olan ancak senede
bağlanmayan alacak ve borçlar da reeskonta tabi
tutulamaz.
Senetli Alacak ve Borçlar) İçin Reeskont Uygulaması
(devamı):
31.12.2011 tarihi itibariyle vadesi geçmiş senetler için
reeskont ayrılamaz.
Avans olarak alınan (özellikle kampanyalı satışlarda)
alacak senetleri için reeskont ayrılamaz.
Hatır senetleri ve Çekler için reeskont uygulanamaz.
Teminata verilen senetler ile tahsile verilen senetler
üzerinde mükellefin hakkı devam ettiğinden bu senetlerin
reeskonta tabi tutulması mümkündür.
Vadeli çekler için reeskont ayrılamaz. SPK uyarınca,
SPK’ya tabi şirketler, vadeli çekleri reeskonta tabi tutmak
zorundadır (Seri XI, No: 1 SPK Tebliği). Ancak bu işlemin
mali kârı etkilemesi söz konusu değildir (Danıştay
V.D.D.G.K.K.).
Senetli Alacak ve Borçlar İçin Reeskont Uygulaması
(devamı):
Alacak senedinin KDV’ne isabet eden kısmı için de
reeskont ayrılabilir.
Önceki yılda gider yazılan alacak senetleri
reeskontlarının cari yılda ters kayıtla kapatılarak gelir
yazılması gerekir.
Önceki yılda gelir yazılan borç senetleri reeskontlarının
cari yılda ters kayıtla kapatılarak gider yazılması gerekir.
GENEL BİLGİ
Bilanço esasında defter tutulması ve ticari ve zirai kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi ile ilgili
olmak şartıyla;
dava ve icra safhasında bulunan alacaklar,
yapılan protestoya veya yazı ile bir defadan fazla istenilmesine rağmen borçlu tarafindan
ödenmemiş bulunan dava ve icra takibine değmeyecek derecede küçük alacaklar, şüpheli alacak
sayılır.
Şüpheli Ticari
Alacaklar
Şüpheli alacağın teminatsız kısmı için pasifte karşılık ayrılabilir. Teminatlı alacaklar şüpheli alacak
uygulamasına konu olmazlar (Danıştay K.).
Kamu idare ve müesseselerinden olan alacağın tahsil edilememesi ve bu yüzden bir zararın
oluşması ihtimali olmadığından bu tür alacaklar için prensip olarak şüphelilikten bahsedilemez .
ÖZELLİK ARZ EDEN DURUMLAR

Aciz vesikasına bağlanan alacaklar için de şüpheli alacak karşılığı ayrılabilir. Ancak bu alacakların
değersiz alacak olduğundan bahsedilmez.

Şüpheli alacağın sonradan tahsil edilen miktarı tahsil edildiği dönemde gelir olarak dikkate alınır.

Alacak şüpheli hale geldiği dönemde karşılık ayrılabilir. (Bu konuda tersi yönde yargı kararları da
mevcuttur.)
Şüpheli Ticari
Alacaklar

Şüpheli hale gelen verilen avanslar için şüpheli alacak karşılığı ayrılamaz. (Aksi görüşlerde mevcuttur)

KDV alacakları için şüpheli alacak karşılığı ayrılabilir.

Kampanyalı satışlarda dönemi gelmeyen erken (peşinat olarak) alınmış senetler için karşılık ayrılamaz.

Bakanlık şüpheli alacak uygulaması için önce bu işlem dolayısıyla hasılat yazılması gerektiği
iddiasındadır.

İcra takibi ciddi olmalıdır (Danıştay K.).
GENEL BİLGİ
Bir mahkeme kararına veya kanaat verici bir belgeye göre tahsil edilmesine imkan kalmayan
alacaklar işletme açısından değersiz alacak sayılır ve muhasebe kayıtlarındaki değeri ile zarara
geçirilerek yok edilirler.
Şüpheli alacak uygulamasının aksine bütün mükellefler değersiz alacak uygulamasından
yararlanabilir. İşletme esasında defter tutan mükellefler değersiz alacakları doğrudan gider
Değersiz Alacaklar
kaydederler. Değersiz alacak olarak gider yazılan bir alacak ileride tahsil edilirse doğrudan gelir
yazılması gerektiği unutulmamalıdır.
Bir alacağın değersiz alacak sayılabilmesi için tüm hukuki yolların tüketilmiş olması gerekir.
GENEL BİLGİ
Kanaat verici vesika, alacağın tahsilinin imkansızlığını gösteren ve herkes tarafından kabul
edilebilecek nitelikte bir delil olmalıdır. Şu belgeler kanaat verici vesika olarak kabul edilebilir.
konkordato anlaşmaları (anlaşma ile alacaklının borçluyu ibra ettiği tutar),
borçlunun yurtdışına kaçtığını ve haczi kabil malı olmadığını gösteren belgeler,
borçlu hakkında verilmiş gaiplik kararı,
Değersiz Alacaklar
borçlunun ölümü ve mirasçıların mirası red kararı,
alacaktan vazgeçildiğini gösteren sulh anlaşması (mahkeme tutanağı),
borçlunun adresinin saptanamaması nedeniyle icra takibat dosyasının kaldırıldığını gösteren icra
memurluğu yazısı,
borçlunun dolandırıcılıktan mahkum olması ve herhangi bir mal varlığı bulunmadığını belgeleyen
resmi evrak ve diğerleri,
GENEL BİLGİ

Konkordato veya sulh yoluyla tahsilinden vazgeçilen alacaklar borçlu işletme tarafından özel bir
fon hesabına (vazgeçilen alacak karşılığı) alınır ve gelir olarak kaydedilmez.

pasifinde zararla itfa edilmek üzere bekletilir. Bu süre içerisinde zararla itfa edilemeyen fon tutarı
Vazgeçilen
Alacaklar
üçüncü yıl sonunda gelir yazılır.

Bu fon borcun tahsilinden vazgeçildiği yıl sonundan başlayarak üç yıl süre ile borçlunun bilanço
Alacaklı işletme vazgeçtiği alacağını gider yazamaz. Bu tutar KKEG’dir.
GENEL BİLGİ
Ortaklardan olan alacakların adatlandırılarak faizlendirilmesi gerekir.
Faiz oranı olarak işletmenin kullandığı krediler varsa bu krediler için
katlandığı faiz
maliyetleri esas alınır.
Diğer durumlarda belirlenen reeskont faizi veya ortalama banka faizi dikkate alınabilir.
Ortaklardan
Alacaklar
Ortaklardan olan alacaklara hesaplanacak faiz tutarlarının işletme tarafından ilgili ortağa
faturalanması ve fatura üzerinde KDV hesaplanması gerekir. (Aksi yönde görüşlerde
mevcuttur.)
Geçici Aktif ve Pasif
Hesapların Değerlemesi
Geçici Aktif ve Pasiflerin Değerlenmesi
 Peşin Ödenen Giderler:
Kira, sigorta primi vb. gibi
gelecek aylara yada yıllara
ilişkin olarak şimdiden peşin
olarak ödenen giderlerin
dönemsellik ilkesi gereğince
cari yıla ait olan kısmının tespit
edilerek geri kalan kısmının
giderler arasından çıkarılması
(yada aktifleştirilmiş ödemenin
cari yıla isabet eden kısmının
giderlere atılması)
gerekmektedir.
 Verilen Avanslar:
Türk lirası cinsinden verilen
avanslar mukayyet
(muhasebede kayıtlı)
değerleriyle değerlenirler.
Yabancı para cinsinden verilen
avanslar Maliye Bakanlığı’nın
yıl sonunda tebliğ ile ilan ettiği
kurlar ile çarpılmak suretiyle
değerlenir. (Avansların
değerlenmesi konusunda farklı
görüşlerde mevcuttur)
 Alınan Avanslar:
Alınan avanslar mukayyet
(muhasebede kayıtlı)
değerleriyledeğerlenirler.Yaba
ncı para cinsinden alınan
avansların da yıl sonunda
Maliye Bakanlığı’nın tebliğ ile
ilan ettiği kurlarla değerlenmesi
asıldır. Bir kısım görüşlere
göre değerleme sonucu
ortaya çıkan kur farkı
giderleri dönem gideri olarak
dikkate alınamaz. Sözkonusu
kur farkları aktifleştirilerek
avansla ilgili işin bitimine kadar
aktifte bekletilir. İşin bittiği yılda
biten işle ilgili kur farkı gideri
olarak dikkate alınır. (Bu
konuda tersi yönde yargı
kararlarının da bulunduğunu
uygulama sırasında göz ardı
etmemek gerekir.)
 Kıdem Tazminatı Karşılığı:
İşletmede mevcut çalışanların
tamamının işten çıkarılması
halinde işletmenin karşı
karşıya kalacağı mali yükü
belirtmek üzere hesaplanan ve
gider yazılan kıdem tazminatı
karşılıkları Vergi Usul Kanunu
açısından kanunen kabul
edilmeyen gider niteliğindedir.
Fiilen gerçekleşen işten
çıkarılmalar dolayısıyla yapılan
tazminat ödemeleri ise gider
yazılabilir.
Stokların Değerlenmesi
Mal Stoklarının Değerlenmesi:
Satın alınan emtianın maliyet bedeli , emtianın stoklara fiili giriş tarihine kadar yapılan tüm masrafları kapsar.
Bu masraflar:
Satın alma bedeli, ithal edilen mallarda CIF bedeli, malın işyerine getirilmesine kadar ödenen nakliye,
yükleme, boşaltma, hamaliye ve sigorta giderleri,
Varsa ödenen alış komisyonları (İthal edilen mallara ilişkin gümrük vergisi, gümrük komisyonu ve diğer ithalat
giderlerini kapsar.)
Emtianın stoklara girişinden sonra ortaya çıkan malın muhafazası için yapılan depo kira gideri veya
amortisman tutarı, ambar memurunun ücreti vb. giderleri kapsamaz.
Dönem içinde satın alınan emtia için (sipariş edilen mal partisi bazında) satıcı tarafından yapılan mal alış
iskontoları, emtia maliyeti ile ilişkilendirilir. Dönem sonu emtia stoklarının maliyetinin tespitinde bu alış iskontoları
emtianın maliyet bedelini düşüren bir unsur olarak dikkate alınır.
Bir yıl içinde alınan toplam emtia kıymeti üzerinden yapılan iskontolar (ciro primleri gib) ise maliyetle
ilişkilendirilmez. Doğrudan gelir yazılır.
Ciro primine karşılık bedelsiz mal gönderilmesi halinde ciro primi gelir yazılır, bu tutar aynı zamanda bedelsiz
alınan malın alış bedeli olarak kaydedilir. Söz konusu mallar işletme aktifinde bu bedelle gösterilir.
Emtia Stokları İle İlgili Vade Farkları:
Mal alımları ile ilgili alış sırasında hesaplanan vade farklarının mal maliyetine ilave edilmesi gerekir. Mal
alındıktan sonra ödemenin gecikmesine bağlı olarak doğan vade farkları ise finansman gideri mahiyetinde
olduğundan alınacak fatura ile doğrudan gider yazılabilir.
Emtia Stokları İle İlgili Kredi Faizleri:
İşletmeler yıl içinde kullandıkları kredi faizlerinden mal stoklarına pay vermek zorunda değillerdir (VUK G.T.238). Ancak
dileyen mükellefler stokta bulunan emtiaya isabet eden kısmı maliyete alabilirler. (Diğer giderlere dikkat!!!)
Bu durum daha çok ilgili yılda zarar eden şirketler açısından (söz konusu kredi faizleri nedeniyle) oluşan bir kısım
zararın sonraki yıla aktarılarak daha uzun süre devredilme şansı yaratılması açısından avantaj yaratır.
İthal edilen emtiaya ilişkin olarak ortaya çıkan kur farklarından emtianın işletme stoklarına girdiği ana kadar olan kısmın
ise ilgili emtia maliyetine dahil edilmesi zorunludur.
Emtia maliyetinin tespiti açısından bedelin ödenmesi önem taşımamaktadır.
 Emtia Stokları İle İlgili Kur Farkları:
İthal edilen emtianın maliyet bedeli, ithal edilen malın döviz değeri ile fiili ithalinin yapıldığı tarihteki merkez bankası
döviz alış kurunun çarpımı sonucu bulunur.
İthalat bedelinin daha sonra ödenmesi dolayısıyla ortaya çıkacak kur farkları ise doğrudan gider yazılabilir veya maliyete
eklenebilir.
Çalışılmayan Kısım Amortismanları ve Giderleri:
İmal edilen mamulun üretimi ile ilgisi bulunmayan giderlerin maliyet hesaplarından çekilerek çalışılmayan kısım
giderlerine atılması gerekir.
Bu tip giderlere örnek;
Grev, lokavt, bakım vb. nedenlerle üretimin kısmen veya tamamen durduğu dönemlere ilişkin tüm giderler,
Yıl içinde üretimde kısmen veya tamamen kullanılmayan sabit kıymetlerin amortismanları,
Hesap döneminin sonunda aktifleştirilen ve işletime alınan sabit kıymetlerin amortisman ve diğer giderleri
gösterilebilir.
Yurtdışından Gelen İskontolar, Fiyat Farkları:
Yurtdışından gelen yıl sonu iskontoları veya fiyat farkları (ciro primi benzeri) doğrudan gelir yazılır. Ayrıca bu
tutarlar için KDV’li fatura düzenlenmesi gerektiği yolunda idarenin görüşü bulunmaktadır. (Bu konuda KDV
hesaplanmayacağı yönünde mükteza da vardır)
Yurtdışından işletme lehine gelen fiyat farkları bire bir ithal edilen mallarla ilişkilendirilebiliniyor ise doğrudan
gelir yazılmak yerine ilgili malların maliyetinden düşülür. Bu durumda işletmenin bu fiyat farkları için fatura
düzenlemesi ve KDV hesaplaması gerekmez.
Kaybolan, Çalınan Mallar:
Kaybolan veya çalınan malların maliyet bedelleri, kaybolma veya çalınma olayının polis raporu veya benzeri
belgelerle kanıtlanması halinde kanunen kabul edilmeyen gider olarak kayıtlara alınır.
Kaybolma veya çalınma olayının polis raporu veya benzeri belgelerle kanıtlanamaması durumunda sözkonusu
mallar işletmeden çekilmiş kabul edilir ve fatura düzenlenerek emsal bedellerinin hasılat yazılması gerekir.
(sıradan stok sayım noksanlığı durumu hariç)
Kaybolan, çalınan malların sigortalı olması halinde maliyet bedeli ile alınacak sigorta tazminatı arasındaki
olumsuz fark kanunen kabul edilmeyen gider yazılır. Olumlu fark gelirdir.
Kaybolan çalınan malın KKEG yazılan maliyet kısmına ilişkin KDV indirim konusu yapılamaz, KKEG yazılır.
Değeri Düşen Mallar:
Yangın, deprem, su baskını gibi afetler yüzünden veya bozulmak, çürümek, paslanmak, modasının geçmesi
ve teknolojik eskime gibi haller neticesinde kıymetini kısmen veya tamamen kaybeden mallar maliyet bedeli
yerine emsal bedelle değerlenir.
Bir emtianın değeri düşen mal olarak değerlenebilmesi için emtiada yukarıda tanımlanan türden ve ticari
faaliyetin normal icapları çerçevesinde meydana gelmiş kıymet kaybından bahsedilebilmesi lazımdır.
Emtiadaki değer düşüklüğü takdir komisyonunca hesap dönemi sonunda belirlenir. Bunun için takdir
komisyonundan (emsal bedeli) kıymet takdiri talebinde bulunulması gerekir.
Değeri düşen emtia yıl içerisinde (emsal bedeline-piyasa fiyatına uygun olarak) satılırsa takdir komisyonu
kararına gerek yoktur. (mali idare yıl içinde satışa rağmen takdir komisyonu kararının olması gerektiğini iddia
edebilir).
Kıymeti düşen emtianın maliyet bedeli emtia hesabından çıkarılarak kıymeti düşen mallar hesabına alınır.
Takdir edilen değer düşüklüğü kadar karşılık ayrılarak gider yazılır.
Fire Oranlarının Tespiti ve Geçerli Oranlara Uygunluğu:

İşletmenin gerek üretim ve gerekse ticari fire oranlarının (yada randıman oranlarının) tespitinin yapılması
gerekir. Bu oranlar üretimde (imalat maliyet sisteminden kaydi-fiili miktar dengelerine göre) ve ticarette
(kaydi-fiili miktar dengeleri kontrol edilmek suretiyle) tespit edilir.

Fiili fire oranları şirketteki imalatın yapısına, benzer sektörlerdeki nispetlere, kapasite raporundaki
prensiplere ve varsa Sanayi ve Ticaret odası kriterlerine uygun olmalı, (varsa) mevcut resmi fire
oranlarını aşmamalıdır. Aksi halde uygulanan firelerin iktisadi ticari ve teknik icaplara uygun olduğunun
izahı gerekebilir.

Makul oranlardaki fireler dönem sonuç hesaplarında gider veya maliyet olarak dikkate alınabilir. Zaten bir
çok üretim programı fireler dahil muhasebeşleştirme yapmakla birlikte farklar olabilmektedir.
İmalat Artıklarının Değerlemesi:
Hurda, döküntü, üstüpü, deşe ve ıskarta gibi esas olarak kullanılmış ve bu kullanımdan sonra kendi amacına
yönelik olarak kullanılamayan, cinsinin taşıdığı fonksiyonu kaybetmiş olduğu için aynı cinsten malların taşıdığı
değeri taşımayan mallar imalat artıklarıdır.
VUK’nun 278. maddesi uyarınca maliyet hesaplanması mutat olmayan hurdalar ve döküntüler, üstüpü, deşe
ve ıskartalar, emsal bedeli ile değerlenmektedir. Ancak, imalat artıklarında maliyet hesaplanması genel olarak
mümkün olmamaktadır.
İmalat artıklarını da kendi içerisinde ikiye ayırmak gerekir. Bunlardan birincisi belirli bir ekonomik değere sahip
olanlar, diğeri ise hiçbir ekonomik değeri olmayanlardır.
Belli bir değeri olan imalat artıkları emsal bedelle değerlenir. Bu şekilde yapılacak olan emsal bedelin
tespitinin ardından bulunan değer, ya mamul birim maliyetinin hesaplanmasında imalat maliyetinden düşülür, ya
da bu dönem içinde satılmaları halinde elde edilen değerler satış hasılatı olarak gelir yazılır. Yine dönem sonu
itibariyle mevcut imalat artıkları ise emsal bedelle değerlenerek envanterde gösterilmek zorundadır. Bununla
beraber hiçbir ekonomik değeri olmayan ve atılan imalat artıkları değerleme konusu yapılmaz.
Dönemsonu stok sayımında fiili stokların kayıtlı stoklardan eksik veya fazla çıkması halinde bu
noksanlık veya fazlalığın nedenlerinin araştırılması gerekir.
Stok sayımında fark çıkmasının bir çok sebebi olabilir. (fiili sayım yanlış yapılmış olabilir, stok
kayıtları yanlış tutulmuş olabilir, fire oranları dikkate alınmamış veya olduğundan farklı dikkate
alınmış olabilir, çeşitli nedenlerle kayıplar kayıtlara geçmemiş olabilir, vb.)
Farkın sebebi bulunduğunda sebebin niteliğine göre işlem yapılması gerekir.
Sayım noksan ve fazlalarına ilişkin 197 - Sayım ve Tesellüm Noksanları ve 397-Sayım ve
Tesellüm Fazlaları hesapları birbirinden mahsup edilemez. Söz konusu fazlalar 679 - Diğer
Olağandışı Gelir ve Karlar Hesabına gelir kaydedilir, noksanlar ise gider olarak dikkate alınamaz.

Sabit kıymetin alımı veya değerinin arttırılması nedeniyle yapılan ödemelerle, bunlara
ilişkin tüm giderler sabit kıymetin maliyet bedelini oluşturur.
Maliyet bedeli ile değerlenecek iktisadi kıymetler, iktisadi işletmeye dahil olan:

Gayrimenkuller

Ayrıca Gayrimenkullere ek olarak Gayrimenkullerin mütemmim cüzleri ve teferruatı,
Tesisat ve Makinalar, Gemiler ve Diğer taşıtlar, Gayri maddi Haklar

Özel maliyet bedelleri,

Demirbaş eşya,

Emtia,
Sabit Kıymetlerin
Değerlenmesi
Gayrimenkullerde, maliyet bedeline, satınalma bedelinden başka, aşağıdaki giderler girer:
Makina ve tesisatta gümrük vergileri, nakliye ve montaj giderleri
Mevcut bir binanın satın alınarak yıkılmasından ve arsasının tesviyesinden mütevellit giderler.
Noter, mahkeme, kıymet takdiri, komisyon ve ÖTV ile emlak alım vergisinin sabit kıymet maliyetine ilavesi veya
genel giderlerde gösterilmesi serbesttir. (Binek oto KDV)
Sabit Kıymetlerde Maliyet Bedelini Arttıran Giderler:
Normal bakım, tamir ve temizleme giderleri dışında, gayrimenkulü genişletmek veya iktisadi kıymetini devamlı
olarak artırmak maksadıyla yapılan giderler, gayrimenkulün maliyet bedeline eklenir.
Sabit kıymetin maliyetine eklenen maliyet arttırıcı giderler ilgili sabit kıymetin kalan amortisman süresi içerisinde
veya yaratılan yeni değer üzerinden eşit taksitler halinde itfa edilir.

Binek Otolarda KDV ve ÖTV’nin Durumu:

Binek oto alımlarında ödenen KDV, hasılat KDV’den indirilemez. Binek oto alımında
indirilemeyen bu KDV binek otonun maliyet bedeline dahil edilir veya gider yazılır.

Binek oto alımlarında ödenen ÖTV binek otonun maliyet bedeline dahil edilir veya gider yazılır.

Sabit Kıymetlerin Aktifleştirme ve Amortisman Başlangıç Zamanı:
Sabit kıymetler,

envantere alındıkları veya

işletmede kullanılmaya başlandıkları yada

kullanıma hazır hale geldikleri,
yılda aktifleştirilirler.
 Sabit Kıymetlerle İlgili Kredi Faizleri ve Kur Farkları:
 Sabit kıymetin aktifleştirildiği dönemin sonuna (31.12.2011 tarihine) kadar
oluşan, sabit kıymetlerle ilgili, kredi faiz ve kur farklarının maliyet bedeline
dahil edilmesi zorunludur.
 Sabit kıymetin aktife alınmasından sonraki dönemlerde doğan kur farkları
ve faizlerin ise aktifleştirilmesi ihtiyaridir.
 Yukarıda açıklanan hususlar kur farklarının maliyet azaltıcı etki yapması
halinde de geçerlidir.
 Sonraki yıllarda aktifleştirme işlemi yapılması bu uygulamanın daha sonraki
yıllarda da sürdürülmesini gerektirmez. (Danıştay da bu görüşte olmakla
birlikte Maliye idaresi tersi görüştedir.)

Envantere dahil olmayla ilgili olarak şu hususlar özellik arz eder:




Mülkiyeti muhafaza kaydıyla satışlarda amortisman mülkiyet sahibince ayrılır,
Kiralamalarda amortisman (mal sahibi) kiralayan tarafından ayrılır,
Finansal kiralamada amortisman hakkı kiracıya aittir.
Reklam panoları başkasının mülkü üzerinde de bulunsa işletme tarafından
envantere alınır ve amortismana konu edilir.

Plakası Faturanın Alındığı Yılı İzleyen Yılda Alınan Taşıtlarda Amortisman Uygulaması:

Vergi Usul Kanunu’nun 320. maddesinde amortisman süresinin, kıymetlerin aktife girdiği yıldan başlayacağı hükme
bağlanmıştır. Buna göre, mükellefler tarafından iktisap edilerek defter kayıtlarına geçirilen, değerleme gününde envantere
dahil olan ve kullanılma şartı aranmaksızın kullanılmaya hazır halde bulunan iktisadi kıymetler için amortisman
ayrılabilecektir. Bu kapsamda kullanılabilmesi kayıt ve tescile tabi taşıtların, ilgili sicillerine yasal süresi içerisinde kayıt ve
tescil işlemi yapılmak şartıyla; aktife alındıkları dönemden itibaren amortismana tabi tutulması mümkün bulunmaktadır.

Yenileme Fonu:

Amortismana tabi iktisadi kıymetlerin satılması halinde satıştan elde edilen kar, ilgili kıymetin yenilenmesinin
finansmanı için pasifte "yenileme fonu" adı altında geçici bir hesapta azami üç yıl süre ile tutulabilir.

Bu sürede kullanılmamış fon, kara ilave edilip vergilendirilir. (2009 YILI FONLARI GELİR YAZILMALIDIR)

Yenileme fonu tesisi için kıymetin yenilenmesinin zaruri olması veya yöneticilerce bu yönde karar alınmış olması
gereklidir.

Satıştan doğan kar gelir hesaplarına alınmaksızın doğrudan yenileme fonu hesabına alınır. Dönem kar-zararı ile
ilişkilendirilmez.
Amortismanlar
2. Amortismanlar
İşletmede bir yıldan fazla kullanılan ve yıpranmaya, aşınmaya veya kıymetten düşmeye maruz
gayri menkuller ve gayri menkul gibi değerlenen iktisadi kıymetler ,alet, edevat, mefruşat, demirbaş
amortismana tabidir.
İşletmeye ait olma: Fiilen işletmenin tasarrufunda bulunması
İşletmede envantere kayıtlı olma
Bir yıldan fazla kullanılması
Yıpranma, aşınma veya kıymetten düşmeye maruz bulunması
Kullanılmaya hazır halde olma. (Yapılmakta olan yatırım için amortisman ayrılmaz.)
Belli değerin altındakiler (2011 Yılı için 700 TL-2012 Yılı için 770 TL) doğrudan gider yazılabilir.
İktisadi ve teknik bakımdan bütünlük gösteren sabit kıymetler topluca dikkate alınır.
2. Amortismanlar
Amortisman listeleri ile mizan bakiyelerinin kontrolü yapılmalı. (250-256;260-267;257-268 no’lu
hesaplar)
Faydalı Ömür Esası ( VUK.G.T.No : 333,339,365,389,399 ve 406) Amortisman oranlarının faydalı
ömre göre uygulanıp uygulanmadığı kontrol edilmelidir.
Normal ve azalan bakiyeler yöntemine göre amortisman ayrılır. Normal amortisman usulüne
başlandıktan sonra azalan bakiyelere dönülemez.
Azalan bakiyelerden normal amortisman usulüne dönülürse kalan net değer amortisman süresine
bölünür.
Azalan bakiyelerde amortisman oranı % 50'yi geçmemek üzere normal amortisman oranının iki
katıdır.
 Herhangi bir yıl amortisman ayrılmamasından veya belirlenen amortisman oranından daha
düşük oranda amortisman ayrılmasından dolayı amortisman süresi uzatılamaz.
2. Amortismanlar
 Geçmiş Dönem ilişkin eksik ayrılan amortisman gideri KKEG, fazla ayrılan amortisman gideri
önceki dönem gelirlerine yazılarak düzeltilir.
 Binek otomobillerde kıst dönem amortisman söz konusudur. Binek otomobilin aktife girdiği
hesap dönemi için ay kesri tam ay sayılmak suretiyle kalan ay süresi kadar amortisman ayrılır.
İlk yıl ayrılmayan amortisman son yılda (5.yılda) ayrılır. (Kıst amortisman tutarı 280 Hesapta
izlenir.)
 Araç lastiğinde amortisman süresi 2 yıl olmakla birlikte Kurumun iştigal konusu taşımacılık vb.
olması dolayısı ile lastiğin çabuk aşınması sebebi ile kullanım süresinin bir yıldan az olmasına
göre gider yazılabilir.
 Yıl içinde A.T.İ.K. alınmışsa, bunların alımıyla ilgili olarak yılın sonuna kadar oluşan kredi faizi,
kur farkı, vade farkı vs. giderler ilgili iktisadi kıymetin maliyetine eklenmelidir.
2. Amortismanlar
Leasing (ana para üzerinden amortisman)
Finansal kiralamada amortisman hakkı kiracıya aittir.
Vergi Usul Kanunu’nun 319 Sıra No’lu Genel Tebliğinde, kiracı tarafından aktifleştirilen kiralamaya
konu iktisadi kıymeti kullanma hakkı, Vergi Usul Kanunu ve finansal kiralama ile ilgili genel
tebliğlerde bu iktisadi kıymet için tespit edilmiş amortisman sürelerinde itfa edilecektir.
Amortisman ayırma konusunda yapılan düzenlemeler ile 01.01.2004 tarihinde itibaren satın
alınan ATİK’ler için Maliye Bakanlığı tarafından faydalı ömür süreleri dikkate alınarak tespit ve ilan
edilen oranlar esas alınarak amortisman ayrılacaktır.
2. Amortismanlar
Yabancı para ile yapılan finansal kiralama ödemelerinin değerlemesi sonucunda oluşan kur
farklarının maliyete intikal ettirilip ettirilemeyeceği hakkında Maliye Bakanlığı Gelir İdaresi
Başkanlığı ve İstanbul Defterdarlığınca verilen;
03.05.2005 tarih ve B.07.4.DEF.0.34.20./VUK-1/MÜK-290-11161 sayılı 05.07.2006 tarih
B.07.1.GİB.4.34.19.02/VUK, 09.05.2005 tarih B.07.4.DEF.0. 34.20/VUK 1-280 11448 sayılı,
23.08.2006 tarih 6713 sayılı, B.07.1.GİB.4.34.19.02/VUK 1- MÜK-290 sayılı muktezalarda,
“Finansal kiralama yoluyla edinilen kıymete ilişkin olarak KİRALAMA SÜRESİ İÇİNDE
sözleşmeye istinaden yabancı para üzerinden yapılan kira ödemelerinin değerlemesi sonucu
ortaya çıkan kur farkları ile kiracı tarafından ödenen faizlerin, finansal kiralama konusu
kıymetin maliyetine intikal ettirilmesi ve maliyete eklenen bu farkların ilgili kıymetin
amortisman süresi içinde itfa edilmesi gerekmektedir.” denilmektedir.
2. Amortismanlar

Özel Maliyetler bedelleri

Özel Maliyet; bir iktisadi işletme tarafından faaliyetini yürütmek amacıyla kiralanan
gayrimenkullerle ilgili olarak, kiracı tarafından yapılan ve kiralanan gayrimenkulün iktisadi
değerini ve ekonomik ömrünü devamlı suretle artıran harcamaların toplamıdır.

Kira süresi boyunca eşit tutarlarda itfa edilir. Kira süresi belli değilse itfa süresi beş yıl olarak
alınır.

Kira veya işletme hakkı süresi dolmadan, kiralanan veya işletme hakkı alınan şeyin
boşaltılması veya işletme hakkının herhangi bir sebepten sona ermesi halinde henüz itfa
edilmemiş olan giderler, boşaltma veya hakkın sona erdiği yılda bir defada gider yazılır.
2. Amortismanlar
Kuruluş ve Örgütlenme Giderleri İle Peştemallıkların Amortismanı:

Kuruluş ve örgütlenme giderleri (KÖG) ile peştemallıklar beş yılda eşit miktarlarda itfa edilir.
Konuyla ilişkin olarak iktisadi ömür esasına göre belirlenen amortisman tabloları ile ilgili 365
sıra numaralı Vergi Usul Yasası Genel Tebliğinin “55.1” ayırımında peştemallıklar için beş
yıllık, 333 sıra numaralı Vergi Usul Yasası Genel Tebliğinin “54” numaralı bölümüne göre ilk
tesis ve taazzuv giderleri için beş yıllık iktisadi ömür belirlenmiştir.

KÖG için amortisman ayırma işlemine kuruluşun işletme dönemine başladığı yılda başlanır.

Yasal açıdan belirli bir tutarın üzerindeki peştemallıkların aktifleştirilmesi zorunlu iken kurumlar
vergisi mükellefleri ilk tesis ve taazzuv giderlerini yapıldığı yılda gider yazmak veya
aktifleştirmek hususunda seçimlik hakka sahiptirler. Kurumlar, ilk tesis ve taazzuv giderlerinin
tamamını bir defada yapıldıkları yılda gider yazılabilecekleri gibi aktifleştirme suretiyle
amortismana da tabi tutabilirler.
Gelir Tahakkukları
3. Gelir Tahakkukları


Faiz Gelirleri
İşletmenin verdiği borçlar dolayısıyla (sözleşme düzenlenmiş olsun olmasın, faiz hesaplama
dönemi kapanış tarihine rastlasın veya rastlamasın) taraflarca belirlenen faiz oranına göre
kapanışı yapılan döneme ilişkin faiz gelirlerinin tahakkuk ettirilmesi gerekmektedir.

Kredi Faizi, Elektrik, Su, Telefon vb. Gider Yansıtmaları

İşletme tarafından ödenen kredi faizi, elektrik, su, telefon vb. hizmet bedellerinden, söz konusu
hizmetlerden başka kişi veya firmaların yararlanması halinde onlara düşen gider paylarının
yansıtılarak kayıtlarda gelir olarak tahakkuk ettirilmesi gerekmektedir.(İlgili firmalarında gider
tahakkuku yapmaları gerektiği tabiidir.)
3. Gelir Tahakkukları






Mal Satış Hasılatı
Mal satış hasılatını tespit ederken işletmenin teslimini gerçekleştirdiği mallara ilişkin satış
bedellerinin dikkate alınmış olması gerekmektedir.
İşletmenin teslimini gerçekleştirmemiş olduğu fakat faturasını düzenlediği işlemlere ilişkin
fatura üzerinde gösterilen satış bedellerini dönem satış hasılatı olarak dikkate alması
gerekmez.
Tersi durumda ise (Vergi Usul Kanunu’nda belirtilen teslimden sonraki yedi gün içerisinde
fatura düzenlenir hükmü gereğince) teslim yapılmış olmasına rağmen fatura düzenlenmemiş
olsa bile bu satış işlemine ilişkin satış bedellerinin hasılat olarak dikkate alınması (tahakkuk
ettirilmesi) gereklidir.
Kira Gelirleri
İşletmenin kiraya vermiş bulunduğu kıymetleri ile ilgili kapanışı yapılan döneme isabet eden
kira gelirinin (ilgili kira sözleşmelerinden tespit edilerek) tahsil edilmemiş ve fatura
düzenlenmemiş olsa bile tahakkuk ettirilmesi gerekir.
Gider Tahakkukları
4. Gider Tahakkukları

Kira Giderleri:

İşletmenin kiralamış olduğu kıymetler dolayısıyla yapmış olduğu sözleşmelere göre borçlandığı fakat henüz
ödemede bulunmadığı kiralar dolayısıyla kapatılan döneme ilişkin gider tahakkuklarının yapılması gerekir.

Sözkonusu kira gider tahakkuklarının sözleşmelerde yer alan kiralama süreleri ve kira bedelleri gözönünde
bulundurularak dönemsellik ilkesi çerçevesinde hesaplanması gerekmektedir.

Faiz, Vade Farkı vb. Giderler:

İşletmelerin kullanmış olduğu yabancı kaynaklar dolayısıyla doğan faiz, vade farkı gibi giderlerden kapatılan
döneme isabet eden kısımların tahakkuk ettirilerek gider yazılması gerekmektedir.

Sözkonusu giderlerin karşı işletmeler tarafından sözleşme gereği kapanış tarihi itibariyle hesaplanmaması ve bunlar
için faturalama yapılmaması, dönemsonu itibariyle tahakkuk etmiş bu finansman giderlerinin gider yazılmasına
engel değildir.
Elektrik, Su, Doğalgaz,Telefon vb. Giderleri:
Genellikle dönem sonundan sonra gelen elektrik, su ,doğalgaz, telefon vb. gibi faturaları
dolayısıyla kapatılan döneme isabet eden giderler için tahakkuk yapılması gerekir.
Söz konusu tahakkuk hesaplamalarının isabetli olması için sayaçların dönem sonu itibariyle
okunması, önceki dönemlere göre tahmin yapılması uygundur. Yapılan tahakkuklar kurumlar
vergisi beyannamesi verilme tarihine kadar gerçekleşme durumuna göre gerekirse düzeltilmelidir.
 Factoring Giderleri:

Factoring, işletmenin alacaklarının factor olarak adlandırılan aracı kuruma satılması işlemidir.
Normal bir alım satımda olduğu gibi işletmelerin alacaklarını factoring şirketine kesin olarak
satmaları halinde alacak bedeli ile satış bedeli arasında oluşan olumsuz farkın (ki bu factoring
ücreti olarak adlandırılır) gider yazılması tabiidir.

Bu çerçevede factoring işlemleri dolayısıyla ödenen factoring ücretlerinin ödendiği dönemde
gider yazılması gerektiği yönünde görüşler olmakla birlikte bu tutarların dönemsel bazda
giderleştirilmesi yönünde görüşlerde mevcut olup, kanımızca doğru olanıdır.

Vadesi sonraki yıla sarkan kredi faizlerinin cari yılda geçen süreye isabet eden kısmı gider
yazılabilir.

Bu konu uzun süre inceleme elemanlarınca ihtilaf konusu yapılmış ve bu konuda yargı
birbiriyle çelişen birden çok karar vermiştir.

Son olarak konu Danıştay İçtihatları Birleştirme Kurulunca ele alınarak bu konuda Danıştay
Üçüncü ve Dördüncü Daire kararları arasındaki aykırılığın, Danıştay Üçüncü Daire kararları
doğrultusunda giderilerek, banka ve finans kurumlarından temin edilen ve vadesi kullanıldığı
yılı izleyen yıla sarkan kredinin faiz tutarının cari yıla isabet eden kısmının kurum kazancının
tespitinde karşılık ayırmak suretiyle gider yazılabileceği yönünde içtihadın birleştirilmesine
karar verilmiştir.

Danıştay İçtihatları Birleştirme Kurulu kararı gerek vergi yargısını gerekse vergi idaresini
bağlayan, uyulması zorunlu nitelikteki kararlardandır.
Diğer Özellikli Hususlar
1. Götürü Gider Uygulaması
İhracat Gelirlerine %0,5 Götürü Gider Uygulaması

İhracatçılar, yurt dışında inşaat, onarma ve montaj faaliyetlerinde bulunan firmalar, yurtdışı
satışlarından döviz olarak elde ettikleri hasılatın % 0,5’ ini aşmamak şartıyla, yurtdışında bu
işlerle ilgili yapmış oldukları giderlerine karşılık olmak üzere götürü gider yazabilirler.

Ancak bu hakkın kullanımı için söz konusu gider tutarının işletme varlıklarından çıkmış olması,
diğer bir anlatımla böyle bir harcamanın belgesiz dahi olsa dönem içinde yapılmış olması ve
kayıtlara yansıtılması gerekmektedir. Eğer böyle bir harcama söz konusu değilse söz konusu
işletmenin götürü gider hakkından yararlanması mümkün değildir.(bu konuda tersi yargı
kararları da mevcuttur)
2. Zararların İndirimi
Her yıla ilişkin tutarlar ayrı ayrı gösterilmek ve beş yıldan fazla nakledilmemek koşuluyla
geçmiş yılların malî bilançolarına göre meydana gelen zararlar beyanname üzerinde
gösterilen kurum kazancından indirilir
Zarar İndiriminde dikkat edilmesi gereken husus; indirilebilecek zararın mali zarar
olmasıdır. Mali zararlar önceki yıllar kurumlar vergisi beyannamelerinde ortaya çıkan zararlar
olup aynı dönemlerde beyanname ekinde verilen ticari bilançolarda gözüken ticari
zararlardan farklıdır.
İstisna kazançlara ait gider ve zararlar:
 Kurumlar
vergisinden
istisna
edilen
kazançlara
ilişkin
giderlerin
veya
istisna
kapsamındaki faaliyetlerden doğan zararların, istisna dışı kurum kazançlarından indirimi
mümkün değildir.
2. Zararların İndirimi
Devir alınan kurum zararları,
Devir halinde devralınan kurumların devir tarihi itibariyle öz sermaye tutarlarını geçmeyen
zararları,
Tam bölünme halinde bölünen kurumun öz sermaye tutarını geçmeyen zararları,
indirilebilir.
3.AR-GE FAALİYETLERİ
 Bilimsel ve teknolojik alanlardaki
belirsizlikleri
gidermek
ve
bunları
aydınlatmak amacıyla, bilim ve teknolojinin
gelişmesini
sağlayacak
yeni
teknik
bilgilerin elde edilmesi,
Yeni yöntemlerle yeni ürünler, madde ve
malzemeler, araçlar, gereçler, işlemler,
sistemler geliştirilmesi, tasarım ve çizim
çalışmaları ile yeni teknikler ve prototipler
üretilmesi,
Yeni ve özgür tasarıma dayanan yazılım
faaliyetleri,
Yeni üretim yöntem, süreç ve işlemlerinin
araştırılması veya geliştirilmesi,
Bir ürünün maliyetini düşürücü, kalite,
standart ve performansını yükseltici yeni
tekniklerin/teknolojilerin araştırılması
AR-GE SAYILMAYAN FAALİYETLER
 Pazar araştırması ya da satış promosyonu
 Kalite kontrol
 Sosyal bilimlerdeki araştırmalar
 Petrol, doğalgaz, vb. sondaj faaliyetleri
 İcat edilmiş süreçlerin kullanımı
 Biçimsel değişiklikler (renk vb.)
 Bilimsel ve teknolojik yenilik doğurmayan
rutin faaliyetler (rutin veri toplama vb.)
 İlk kuruluş aşamasında kuruluş
örgütlenmeyle ilgili araştırma giderleri
ve
 Proje sonucunda geliştirilen ürüne ilişkin
fikri mülkiyet haklarının korunmasına yönelik
çalışmalar
 Numune verilmek amacıyla prototiplerden
kopyalar çıkarıllıp dağıtılması ve reklam
amaçlı tüketim testleri
3.AR-GE FAALİYETİNİN SINIRI
Ar-Ge projesinin son bulduğu tarihten sonra yapılan harcamalar Ar-Ge
İndiriminden yararlanamaz.
Denemelerin son bulduğu, ilk üretimin yapıldığı dönem Ar-Ge projenin
sonudur.
Elde edilen ürünün pazarlanabilir aşamaya gelmesi Ar-Ge projesinin son
bulmasıdır.
 Ticari üretimin planlaması, seri üretime ilişkin harcamalar, tanıtım için
dağıtılan numuneler Ar-Ge Faaliyeti kapsamı dışındadır.
ANCAK...
 Nihai ürün oluşturma aşamasındaki testler için yapılan harcamalar ArGe Faaliyeti kapsamındadır.
3.AR-GE HARCAMALARI
 İlk Madde ve Malzeme Giderleri
Fiilen kullanılan kısmı
 Dışardan
Hizmetler
Sağlanan
Fayda
ve
Ar-Ge faaliyeti ile ilgili olmalı
Personel Giderleri
Sadece Ar-Ge faaliyeti için çalışmalı,
 Vasıfsız personel kapsam dışı
 Vergi, Resim ve Harçlar
Ar-Ge faaliyeti ile ilgili olan ve KVK’na göre gider
olarak dikkate alınanlar. (Gümrük V. Vb.)
Genel Giderler
Elektrik, su, gaz, bakım onarım, sigorta, kira
Genel işletme giderlerinden pay verilemez
Amortisman ve Tükenme Payları
Sadece Ar-Ge Faaliyetinde kullanılanlar
 Finansman Giderleri
AYRICA...
Yerli, yabancı ve uluslararası kurumlardan temin
edilen krediler
 Ar-Ge harcamalarının bu Tebliğ kapsamında değerlendirilmesi için
işletmelerin ayrı bir Ar-Ge departmanı kurmaları zorunludur.
3.AR-GE HARCAMALARININ KAYITLARDA İZLENMESİ
 Gayrimaddi hakka yönelik yapılan araştırma geliştirme harcamalarının
tamamı aktifleştirilmek zorundadır.
Ancak gayrimaddi hakka yönelik olmayan ve VUK hükümleri çerçevesinde
aktifleştirilmesi gerekmeyen harcamalar doğrudan gider yazılabilecektir.
AR-GE İNDİRİMİNİN UYGULANMASI
Ar-Ge İndirimi Beyanname üzerinde uygulanacaktır. (Geçici Vergi ve
Kurumlar Vergisi Beyannameleri)
Kazancın yetersiz olması durumunda indirilemeyen Ar-Ge İndirimi sonraki
hesap dönemlerine devredecektir.
ÖNEMLİ HATIRLATMA
Ar-Ge harcamaları, diğer faaliyetlere ilişkin harcamalardan ayrılarak, Ar-Ge
İndiriminin
doğru
hesaplanmasına
imkan
verecek
şekilde
muhasebeleştirilmelidir.
3.AR-GE HARCAMALARI VE KVK İLE FARKLAR
 İlk Madde ve Malzeme Giderleri
Fiilen kullanılan kısmı
 Dışardan
Hizmetler
Personel Giderleri
 Vasıfsız personel kapsam dışı
Kısmi çalışan personel kapsam içinde (5520’de 
değil.)
Genel Giderler
 Elektrik, su, gaz, bakım onarım, sigorta,
 Genel işletme giderlerinden pay verilemez
Sadece Ar-GE Merkezi bünyesinde yapılanlar
(5520’de yok.)
Kira giderinden bahsedilmemiş. (5520’de var.)
Sağlanan
Fayda
ve
Ar-Ge faaliyeti ile ilgili olmalı
Toplam harcamanın %20’sini geçemez. (5520’de
yok.)
Vergi, Resim ve Harçlar
Ar-Ge faaliyeti ile ilgili olan ve KVK’na göre gider
olarak dikkate alınanlar. (Gümrük V. Vb.)
Amortisman ve Tükenme Payları
Başka faaliyetlerde kullanılan iktisadi kıymetlerin
Ar-Ge faaliyetinde kullanılan kısmı kapsam içinde
(5520’de değil.)
Bina amortisman gideri kapsam dışında (5520’de
var.)
 Finansman Giderleri
Kapsam dışında (5520’de var.)
3.İNDİRİM
 Ar-Ge indirim oranı: %100 (Kurumlar Vergisi Kanunu ile aynı)
Ar-Ge Faaliyetlerinin Desteklenmesi Hakkında Kanun’a göre ayrıca, 500
ve üzerinde tam zaman eşdeğer Ar-Ge personeli istihdam eden Ar-Ge
merkezlerinde ayrıca o yıl yapılan Ar-Ge ve yenilik harcamasının bir önceki
yıla göre artışının yarısı (Kurumlar Vergisi Kanununda yok)
Bu kanun kapsamında Ar-Ge indiriminden yararlananlar, 5520 Sayılı
Kanundaki Ar-GE indiriminden ayrıca yararlanamazlar.
AR-GE MERKEZİ
 Dar mükellef kurumların Türkiye'deki işyerleri dahil, kanuni veya iş
merkezi Türkiye'de bulunan sermaye şirketlerinin; organizasyon yapısı
içinde ayrı bir birim şeklinde örgütlenmiş, münhasıran yurtiçinde araştırma
ve geliştirme faaliyetlerinde bulunan ve en az elli tam zaman eşdeğer ArGe personeli istihdam eden, yeterli Ar-Ge birikimi ve yeteneği olan birimleri
3.AR-GE İNDİRİMİNDEN YARARLANMAK İÇİN YAPILMASI GEREKENLER
Yıllık gelir veya kurumlar vergisi beyannameleri ekinde aşağıdaki belgeleri
bağlı bulunulan vergi dairesine verirler:
Kanun kapsamında ilk defa Ar-Ge indiriminden yararlanacak olan Ar-Ge merkezlerinden "ArGe Merkezi Belgesi"; proje esaslı Ar-Ge indiriminden yararlanacak olanlardan ise teknik
kuruluşlarca düzenlenmiş olan "Ar-Ge ve Yenilik Projesi Değerlendirme Raporu" veya
"Rekabet Öncesi İşbirliği Projesi Değerlendirme ve Denetim Komisyonu Kararı" veyahut
proje sözleşmesi istenir. Ancak, Ar-Ge Merkezi Belgesini veya Ar-Ge ve Yenilik Projesi
Değerlendirme Raporunu daha önce vergi dairesine vermiş olup aynı kapsamda Ar-Ge
indirimine devam eden işletmelerden, izleyen vergilendirme dönemlerinde bu belgelerin yeniden
ibrazı istenmez.
 Ar-Ge ve yenilik projesi veya projeleri ile rekabet öncesi işbirliği projesi veya projelerinin,
teknogirişim sermayesinden yararlanan işletmeler için desteği veren merkezî yönetim
kapsamındaki kamu idaresince onaylanmış bulunan proje sözleşmesi ve eki iş planının, Ar-Ge
merkezleri ile teknoloji merkezi işletmelerinde yürütülen Ar-Ge ve yenilik projelerinin hangi
aşamada bulunduğu, bu projelerin veya iş planının uygulama durumuna ilişkin belgeler,
3.AR-GE İNDİRİMİNDENYARARLANMAK İÇİN YAPILMASI GEREKENLER
Ar-Ge indirimine konu olan harcamaların ana gruplar itibarıyla yıllık tutarları ve ayrıntılı
dökümünü gösteren liste,
 Ar-Ge merkezleri, teknoloji merkezi işletmeleri, Ar-Ge ve yenilik projeleri ile rekabet öncesi
işbirliği projeleri ve teknogirişim sermaye desteğinden yararlanan işletmelerde çalışanların
projeler itibarıyla sayıları ve nitelikleri, bu personelin projelerde görev aldığı süreler, ücretleri,
kesilen ve istisna edilen vergi tutarlarını gösteren liste,
 Dışarıdan alınan danışmanlık, ekspertiz ve benzeri hizmetlere ilişkin olarak, hizmet sağlayan
kişi/kurum adı, T.C. kimlik no/vergi kimlik numarası, alınan hizmetin mahiyeti, fatura tarihi ve
numarası, tutarı, stopaj ve KDV tutarına ilişkin liste.
NOTLAR...
Ar-Ge merkezlerinde ve rekabet öncesi işbirliği projelerinde Ar-Ge indiriminin
uygulanabilmesi için birinci fıkrada belirtilen belgeleri de içeren yeminli malî müşavir tasdik
raporunun ilgili mevzuatta belirtilen süre içinde bağlı bulunulan vergi dairesine verilmesi
zorunlu olup, Ar-Ge merkezleri ve rekabet öncesi işbirliği projeleri için yukarıda sayılan
belgelerin beyannameyle birlikte ayrıca verilmesi istenilmez.
 Ar-Ge indirimine ilişkin birinci fıkrada belirtilen belgelere tam tasdik raporu ekinde yer verilmiş
olması durumunda, Ar-Ge indirimine ilişkin olarak ayrıca tasdik raporu düzenlenmesine gerek
bulunmamaktadır.
Niyazi Çömez
Vergi Hizmetleri
Sorumlu Ortağı, Deloitte
Yeni Türk Ticaret Kanunu ve
Vergi Mevzuatına Etkileri
16 Ocak 2012
76
YTTK’nın Öngördüğü Denetim Sistemi
Bağımsız Denetim
 Genel olarak bağımsız denetim kuruluşları bağımsız denetim yapabilir.
 Küçük ve orta ölçekli sermaye şirketlerinde ise bağımsız denetim kuruluşlarının yanı sıra
YMM ve SMMM bağımsız denetim yapabilir.
 Bağımsız denetçi, denetleme yaptığı şirkete, vergi danışmanlığı ve vergi denetimi dışında,
danışmanlık veya başka bir hizmet veremez. Yasaklı hizmetler yavru bir şirket aracılığıyla da
verilemez.
 Anonim ortaklıklar, limited ortaklıklar ve şirketler toplulukları UFRS/TMS esaslarına göre
bağımsız denetime tabidir.
 Bağımsız denetimin konusu, finansal tablolar ile yıllık faaliyet raporudur: envanter,
muhasebe, iç denetim, varsa risklerin erken teşhisi komitesinin düzenlediği raporlar denetim
kapsamındadır. (01/01/2013)
 Bağımsız denetçiyi genel kurul her faaliyet dönemi için yeniden seçer.
 Bağımsız denetleme kuruluşunun görevlendirdiği bağımsız denetçi aynı şirketi en fazla 7 yıl
arka arkaya denetleyebilir, sonrasında 2 yıl ara vermek zorundadır.
Bağımsız Denetim
 Bağımsız denetçi faaliyet döneminin dördüncü ayına kadar seçilmezse yönetim
kurulu üyeleri ve pay sahipleri denetçi atanması için mahkemeye başvurabilir.
(01/03/2013)
 Bağımsız denetçi ancak mahkeme tarafından görevden alınabilir. Görevden alma
davası yönetim kurulu ile seçimden önceki üç ay boyunca pay sahipliği sıfatını
elinde bulunduran, denetçinin seçimi aleyhine oy kullanmış azınlık tarafından
açılabilir.
 Bağımsız denetçi raporunda dört farklı görüş belirtebilir: Olumlu Görüş – Sınırlı
Olumlu Görüş – Olumsuz Görüş – Görüşten Kaçınma
 Olumsuz Görüş veya Kaçınma Yazısı düzenlenirse genel kurul mali konularda
karar alamaz. Yönetim Kurulu genel kurulu toplantıya çağırarak istifa eder. Yeni
Yönetim Kurulu Olumlu Görüş içeren raporun düzenlenmesini sağlayacak
önlemleri alır.
 Bağımsız denetçi kusurlu davranışlarından dolayı şirkete, pay sahiplerine ve
alacaklılara karşı sorumludur.
İşlem Denetimi
 Aşağıda belirtilen işlemler işlem denetimine tabidir (01/07/2012):
- Şirket kuruluşu,
- Birleşme/bölünme/tür değiştirme
- Sermaye azaltılması ve artırımı
- Menkul kıymet çıkartılması
- Komandit şirkette hesapların incelenmesi
- Limited ortaklıklarda ek ödemelerin iadesi ve ayrılma akçesinin belirlenmesi
 İşlem denetimini de bağımsız denetimi gerçekleştirebilecek olanlar yapabilir.
 Aynı şirketin işlem denetimini bağımsız denetçi veya hesaplarını tutan kişi
yapamaz.
 İşlem denetiminin amacı işlemin hukuki güvenliğini tesis etmek, şirketin
malvarlığını ve ilgililerin haklarını korumaktır.
Özel Denetçi
 Her pay sahibi genel kuruldan özel denetçi atanmasını talep edebilir.
 Genel kurulun talebi kabul veya reddetmesinden bağımsız olarak özel
denetçiyi mahkeme tayin eder.
 Özel denetçi raporunu yönetim kurulunun görüşünü de alarak mahkemeye
sunar.
YTTK ve Vergi Mevzuatı Kesişmeleri
 Kurumlar Vergisi Kanununda düzenlenen kısmi ve tam şirket bölünmesi kapsamlı
olarak YTTK’da düzenlenmiştir.
 Borca batık ve tasfiye halindeki şirketlerin birleşmeleri mümkündür.
 YTTK’nın UFRS esaslı bağımsız denetim öngörmesi halen Muhasebe Sistemi
Uygulama Tebliğleri ve Tek Düzen Hesap Planına göre şekillenen muhasebe
kayıtlarına göre oluşan finansal tablolarda değişikliği gerektirmektedir.
 Vergi Usul Kanununun (VUK) vergi matrahının belirlenmesine yönelik
hükümlerinde UFRS paralelinde bir değişiklik öngörülmemektedir.
 Kurumlar vergisi beyannamelerinin tam tasdik denetimi, muhasebe sistemi
uygulama genel tebliğlerine ve VUK’a uygunluk denetimini de kapsamaktadır.
YTTK kapsamındaki bağımsız denetim ile tam tasdik denetiminin kesiştiği
noktalarla ilgili düzenleme yapılması beklenebilir.
 VUK Taslağında değerleme hükümlerinin UFRS’ye yaklaştırılmasına yönelik bazı
düzenlemeler öngörülse de tam bir paralellik sağlanmamıştır.
 VUK Taslağında defter tutma ve muhasebe usulüyle ilgili hükümlerde YTTK
uygulamalarına paralellik gözlenmektedir: örn: tutulacak defterler ismen
sayılmıyor, muhafaza süresi 10 yıla çıkartılıyor.
 UFRS/TMS esaslı finansal tablolara dayanak oluşturacak hesap planında
vergi matrahını oluşturmaya yönelik değişiklikler yapılıyor.
 Bu kapsamda en göze çarpan değişiklik nazım hesaplarda yer alan ‘90
Matrah Düzeltmeleri’ hesaplarıdır. Bu grupta, matrah düzeltmesinde dikkate
alınacak olan vergi mevzuatıyla muhasebe standartları arasındaki farkların
izlenmesinde kullanılacak hesaplar yer alacaktır.

Nazım hesaplarda gruplanan ve matrah düzeltmeleri olarak
9 BİLGİ HESAPLARI (NAZIM HESAPLAR)
adlandırılan bu hesaplar:
Hesap Planı
Grup Kodu

8
Hesap Adı
90
Matrah Düzeltmeleri
900
Kanunen Kabul Edilmeyen Giderler
901
Matraha İlave Edilecek Gelirler
902
Matraha Eklenecek Diğer Tutarlar
903
Matraha Eklenecek Tutarlar Alacaklı Hesabı
904
Matrahtan İndirilecek Gelirler
905
Matrahtan İndirilecek Giderler
906
Geçmiş Yıllar Mali Zararları
907
ARGE İndirimi
908
Matrahtan İndirilecek Diğer Tutarlar
909
Matrahtan İndirilecek Tutarlar Alacaklı Hesabı
91
Yıllara Yaygın İnşaat ve Onarım Maliyetleri
84
G. Hülya Yılmaz
Vergi Hizmetleri, Ortağı
Deloitte
Çifte Vergilendirmeyi Önleme Anlaşmaları ve
Stopaj Uygulamaları
16 Ocak 2012
86
Ele alınacak konular
Yürürlükteki Çifte Vergilendirmeyi Önleme Anlaşmaları (ÇVÖA)
 Yürürlüğe girmesi beklenen ÇVÖA’larda son durum
Ç.V.Ö.A.’larda Genel Çerçeve
 Almanya – Türkiye Ç.V.Ö.A. (Neler değişti?)
 Stopaj Uygulamalarında Dikkat Edilecek Hususlar
 İnceleme/Eleştiri Konuları
Yürürlükteki ÇVÖA’lar
1)
2)
3)
4)
5)
6)
7)
8)
9)
10)
11)
12)
13)
14)
15)
16)
17)
Akit Devlet
Avusturya
Avusturya (Revize)
Norveç
Norveç (Revize)
Güney Kore
Ürdün
Tunus
Romanya
Hollanda
Pakistan
İngiltere
Finlandiya
K.K.T.C.
Fransa
Almanya (Yeni)
İsveç
Belçika
Danimarka
İtalya
Vergiler Açısından Uygulamaya
Başlangıç
01.01.1974
01.01.2010
01.01.1977
01.01.2012
01.01.1987
01.01.1987
01.01.1988
01.01.1989
01.01.1989
01.01.1989
01.01.1989
01.01.1989
01.01.1989
01.01.1990
01.01.2011
01.01.1991
01.01.1992
01.01.1991
01.01.1994
(1)
Yürürlükteki ÇVÖA’lar - devamı
Akit Devlet
18)
19)
20)
21)
22)
23)
24)
25)
26)
27)
28)
29)
30)
31)
32)
33)
34)
35)
36)
37)
38)
39)
40)
41)
42)
Japonya
B.A.E.
Macaristan
Kazakistan
Makedonya
Arnavutluk
Cezayir
Moğolistan
Hindistan
Malezya
Mısır
Çin Halk Cumhuriyeti
Polonya
Türkmenistan
Azerbaycan
Bulgaristan
Özbekistan
A.B.D.
Beyaz Rusya
Ukrayna
İsrail
Slovakya
Kuveyt
Rusya
Endonezya
Vergiler Açısından Uygulamaya Başlangıç
01.01.1995
01.01.1995
01.01.1993
01.01.1997
01.01.1997
01.01.1997
01.01.1997
01.01.1997
01.01.1994
01.01.1997
01.01.1997
01.01.1998
01.01.1998
01.01.1998
01.01.1998
01.01.1998
01.01.1997
01.01.1998
01.01.1999
01.01.1999
01.01.1999
01.01.2000
01.01.1997
01.01.2000
01.01.2001
Akit Devlet
43)
44)
45)
46)
47)
48)
49)
50)
51)
52)
53)
54)
55)
56)
57)
58)
59)
60)
61)
62)
63)
64)
65)
66)
Litvanya
Hırvatistan
Moldova
Singapur
Kırgızistan
Tacikistan
Çek Cumhuriyeti
İspanya
Bangladeş
Letonya
Slovenya
Yunanistan
Suriye
Tayland
Sudan
Lüksemburg
Estonya
İran
Fas
Lübnan
Güney Afrika Cumhuriyeti
Portekiz
Sırbistan-Karadağ
Etiyopya
01.01.2001
01.01.2001
01.01.2001
01.01.2002
01.01.2002
01.01.2002
01.01.2004
01.01.2004
01.01.2004
01.01.2004
01.01.2004
01.01.2005
01.01.2005
01.01.2006
01.01.2006
01.01.2006
01.01.2006
01.01.2006
01.01.2007
01.01.2007
01.01.2007
01.01.2007
01.01.2008
01.01.2008
Akit Devlet
67)
Bahreyn
01.01.2008
68)
Katar
01.01.2009
69)
Bosna-Hersek
01.01.2009
70)
Suudi Arabistan
01.01.2010
71)
Gürcistan
01.01.2011
72)
Umman
01.01.2011
73)
Yemen
01.01.2011
74)
İrlanda
01.01.2011
(1)
Almanya ile ÇVÖA 19.09.2011’de imzalanmış ve 27 Aralık 2011 tarihli Resmi Gazete’de
yayımlanan 6263 sayılı Kanun ile onaylanması uygun bulunmuştur,
Yürürlüğe girmesi beklenen Ç.V.Ö.A.’larda son durum
Akit Devlet
Filipinler
Almanya (Yeni)
Yeni Zelanda
İsviçre
Malta
Norveç (Revize)
Kanada
Brezilya
Avustralya
İmza Tarihi
18.03.2009
19.09.2011
22.04.2010
18.06.2010
14.07.2011
15.01.2010
14.07.2009
16.12.2010
28.04.2010
Yürürlük Tarihi
Vergiler Açısından
Uygulama Tarihi
(1)
-- (1)
-28.07.2011
--(2)
-16.05.2011
04.05.2011
--(2)
--
01.01.2011
01.01.2012
--(2)
-01.01.2012
01.01.2012
--(2)
--
(1) İlgili BKK’nın yayımlanması ile Türkiye’deki prosedür tamamlanmıştır. Akit Devletlerden her biri, kendi
mevzuatında öngörülen işlemlerin tamamlandığını diğerine diplomatik kanallardan diğerine bildirecek, bu
bildirimlerden sonuncusunun alındığı gün Anlaşma yürürlüğe girecektir. Anlaşmada yer alan düzenlemeye göre
anlaşma hükümleri; a) Kaynakta kesilen vergiler yönünden, Anlaşmanın yürürlüğe girdiği tarihi izleyen Ocak ayının
birinci günü veya daha sonra ödenen miktarlar için, Diğer vergiler yönünden, Anlaşmanın yürürlüğe girdiği tarihi
izleyen Ocak ayının birinci günü veya daha sonra başlayan vergilendirme yılına ilişkin gelirler için, uygulanacaktır.
(2) İlgili BKK’ları 12 Ocak 2012 tarihli Resmi Gazete’de yayımlanmıştır (İsviçre: 2011/2580 sayılı BKK ; Brezilya:
2011/2624 sayılı BKK). Böylece İsviçre ve Brezilya ile olan Anlaşmalar için de Türkiye’deki prosedür
tamamlanmıştır.
Ç.V.Ö.A.’larda Genel Çerçeve
OECD-Gelir ve Servet Vergilerinde Vergi Anlaşması Modeli-1992
BÖLÜM I
ANLAŞMANIN KAPSAMI
Md. 1 Kişilere İlişkin Kapsam (Persons Covered)
Md. 2 Kavranan Vergiler (Taxes Covered)
BÖLÜM II
TANIMLAR
Md. 3 Genel Tanımlar (General Definitions)
Md. 4 Mukim (Resident)
Md. 5 İşyeri (Permanent Establishment)
ÇVÖA’larda Genel Çerçeve
OECD - Gelir ve Servet Vergilerinde Vergi Anlaşması Modelidevamı
BÖLÜM III
GELİRİN VERGİLENDİRİLMESİ
Md. 6 Taşınmazlardan Elde Edilen Gelirler (Income from Immovable Property)
Md. 7 Ticari Kazançlar (Business Profits)
Md. 8 Gemicilik, İç Su Yolları Taşımacılığı ve Hava Taşımacılığı (Shipping, inland
Waterways transport and air transport)
Md. 9 Bağlı İşletmeler (Associated Enterprises)
Md. 10 Temettüler (Dividends)
Md. 11 Faizler (Interest)
Md. 12 Gayrimaddi Hak Bedelleri (Royalties)
Md. 13 Değer Artış Kazançları (Capital Gains)
Ç.V.Ö.A’larda Genel Çerçeve
OECD - Gelir ve Servet Vergilerinde Vergi Anlaşması Modelidevamı
Md. 14
Md. 15
Md. 16
Md. 17
Md. 18
Md. 19
Md. 20
Md. 21
Serbest Meslek Kazançları (Independent Personal Services (*)
Ücretler (Bağımlı Faaliyetler) (Income From Employment)
Yönetici Ücretleri (Directors’ Fees)
Sanatçı ve Sporcular (Artistes and Sportsmen)
Emekli Maaşları (Pensions)
Kamu Hizmetleri (Government Service)
Öğrenciler ve Öğretmenler (Stundents and Teachers)
Diğer Gelirler (Other Income)
(*) Bu Madde 29.04.2000 tarihi itibariyle OECD’nin Model Anlaşma Metninden çıkarılmıştır. Serbest
Meslek kazançları vergilemesi hükümlerine bundan böyle 7. Madde içinde yer verilecektir.
Mukim Devlet - Kaynak Devlet
Mukim Devlet (“Country of Residence”):
Geliri elde eden kişinin ikamet ettiği devlettir.
Kaynak Devlet (“Source Country”):
Gelirin elde edildiği devlettir.
Ç.V.Ö.A.’larda Genel Çerçeve
Çifte Vergilendirmeyi Önleme Yöntemleri
Çifte vergilemenin önlenmesi açısından Anlaşma’da vergilendirme yetkisinin kullanım
hakkının hangi devlete ve ne şekilde tanındığına bakmak gereklidir.
Vergilendirme yetkisini kullanma hakkı ;
a) sadece devletlerden birine tanınabilir,
b) belli şartlar altında kullanılabileceği ifade edilebilir,
c) iki devlet arasında paylaştırılmış olabilir.
Çifte Vergilendirmeyi Önleme Yöntemleri-devamı
Vergi Anlaşmalarında vergilendirme yetkisinin kullanımı açısından yukarıdaki b)
veya c) durumu mevcutsa, mukim devletin, diğer devletin (kaynak devlet) de
aynı geliri vergilendirdiğini gözönüne alarak çifte vergilendirmeyi önleme amaçlı
uygulayabileceği iki yöntem vardır :
a) İstisna Yöntemi (Exemption Method)
b) Mahsup Yöntemi (Credit Method)
İstisna Yöntemi
Mukim olunan Devletin, yabancı kaynaklı geliri (doğduğu ülkede vergisi ödenmiş
geliri) vergiden istisna etmesidir.
Kaynak devletin vergilendirdiği gelir, mukim olunan devlette vergi matrahına
dahil edilmemektedir.
Sonuçta, kaynak devlet belirli bir gelir unsurunu münhasıran vergilendirmiş
olmaktadır.
Mahsup Yöntemi
Mukim olunan devletin, kaynak devlete ödenmiş olan vergiyi kendi vergisine mahsup etmesidir.
İstisna yöntemi vergi matrahını etkilerken, mahsup yönteminde verginin tutarı
etkilenmektedir.
Mukim olunan devlet, kaynak devlette vergilendirilen gelir unsurunu matraha dahil ederek vergisini
hesaplamakta, ancak kaynak devlette bu gelir için ödenen vergi, mukim devlette hesaplanan
vergiden mahsup edilmektedir.
Yerel Mevzuatta Mahsup Yöntemi İle İlgili Maddeler
G.V.K. Md. 123 : Yabancı Memleketlerde Ödenen Vergilerin Mahsubu
K.V.K. Md. 33 : Yurt Dışında Ödenen Vergilerin Mahsubu
Ç.V.Ö.A.’ larının Önemli Maddeleri
Madde 5 :
İşyeri
Madde 7 :
Ticari Kazançlar
Madde 10 :
Temettüler
Madde 11 :
Faiz
Madde 12 :
Gayrimaddi Hak Bedelleri (Royalti, Lisans v.b.)
Madde 13 :
Sermaye Değer Artış Kazançları
Madde 14 :
Serbest Meslek Faaliyetleri
Madde 22/23 :
Çifte Vergilendirmenin Önlenmesi
Madde 23/24 :
Ayrım Yapılmaması
Madde 24/25 :
Karşılıklı Anlaşma Usulü
Madde 25/26 :
Bilgi Değişimi
ÇVÖA’ların Önemli Maddeleri
Temel Sorular:
1)
Ödeme yapılan yabancı şirkete sağlanan gelirin türü (ticari, serbest meslek faaliyeti, gayrimaddi hak bedeli
vb.) nedir?
2)
Ödeme yapılan yabancı şirketin mıukim olduğu ülke ile yürürlükte olan bir ÇVÖA var mıdır? Şartları?
3)
Mukimlik Belgesi alındı mı?
Temettü Vergilemesinde (Madde 10) :
• Temettü ödenecek ortağın mukim olduğu ülke ile ÇVÖA var mı?
- Düşük oranlı stopaj uygulanabilmesi için aranan asgari pay sahipliği oranı sağlanıyor mu?
• Asgari pay sahipliği oranı dışında başka şartlar da aranıyor mu?
• Ç.V.Ö.A’nın protokolünde (varsa) temettü vergilemesine ilişkin özellikli hükümler var mı?
Serbest Meslek Faaliyetlerinin (Yurt Dışından Alınan Hizmetlerin) Vergilemesinde (Madde 14):
• Hizmeti veren yabancı şirketin mukim olduğu ülke ile ÇVÖA var mı?
• Hizmet özel mesleki bilgi ve maharet (niteliklii emek)gerektiriyor, mu yoksa daha ziyade sermayeye dayalı,
özel uzmanlık gerektirmeyen bir hizmet mi?
• Hizmet Türkiye’de mi veriliyor ? Yoksa Türkiye’ye gelmeksizin yurt dışında mı veriliyor?
• Hizmet Türkiye’de veriliyorsa kaç kişi Türkiye’ye geliyor ve ne kadar süre kalıyorlar?
• Türkiye’de kalınan toplam süre bir takvim yılında veya kesintisiz 12 aylık dönemde 183 günü aşıyor mu?
• Hizmet veren yabancı şirketin Türkiye’de aynı anda gerçekleştirdiği projeler var mı?
• 183 gün nasıl hesaplanacak?
Gayrimaddi Hak Bedelleri Vergilemesinde (Madde 12):
• Ödeme “gayrimaddi hak bedelleri” kapsamına giriyor mu?
• Serbest meslek kazancı – Gayrimaddi Hak Bedeli ayrımının sağlıklı yapılması (stopaj oranı ve uygulaması fark
ettiği için önemli)
• Diğer Akit devlet İdaresi’nin nasıl değerlendirdiğini biliyor muyuz?
Almanya – Türkiye ÇVÖA
1. 19 Eylül 2011 tarihinde Berlin’de imzalandı.
2. Anlaşma’nın onaylanmasının uygun bulunduğuna dair Kanun (6263 sayılı Kanun)
27 Aralık 2011 tarihli 28155 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanarak yürürlüğe girdi.
3. Anlaşmanın onaylanmasının uygun bulunduğuna dair Kanun yayımlanmakla
birlikte ilgili BKK henüz yayımlanmamıştır.
4. Anlaşma, iki ülke Parlamentosu tarafından onaylandıktan sonra resmi olarak
yürürlüğe girecektir.
5. 1.1.2011 tarihi itibariyle (geriye yönelik olarak) yürürlüğe girmesi bekleniyor.
Almanya – Türkiye ÇVÖA (Neler değişti?)
İlgili Madde / Konu
Önemli Değişiklikler
1-”İşyeri” tanımına ilave
[Md. 5/(3)b)]
Yürürlükten kalkan Anlaşmadaki “İşyeri” tanmına
ilaveten getirilen yeni hüküm “bir teşebbüs tarafından,
hizmetli veya diğer personel çalıştırılmak suretiyle ifa
edilen ve hizmetin ifa edildiği akit devlette (aynı veya
benzer proje için) herhangi bir 12 aylık dönemde toplam
6 ayı aşan süre veya süreler devam eden, danışmanlık
hizmetleri de dahil, hizmetler.”
2- “İşyeri” sayılmayan
hususlara ilave
[Md. 5/(4)d)]
İşe ilişkin sabit bir yerin yalnızca “bilgi toplama”
amacıyla elde tutulması hali de işyeri teşkil etmeyen
faaliyetlere ilave edilmiştir. Eski Anlaşmada “bilgi
toplama” ibaresi yoktu.
3-Temettülerin
vergilendirilmesi (Md. 10)
1)
2)
Düşük oranlı stopajdan temettünün “gerçek
lehdarı” faydalanacaktır (eski Anlaşmada “gerçek
lehdar” yerine, “temettüyü elde eden” ifadesi vardı).
Eski Anlaşmada temettü ödeyen şirketin
sermayesinin en az %10’unu elinde bulunduran
ortak için düşük oranlı stopaj %15 iken yeni
Anlaşmada %5’e indirilmiş ancak semayedeki
asgari pay şartı %25’e yükseltilmiştir.
4-Faizlerin
vergilendirilmesi
(Md. 11)
1) Düşük oranlı stopaj %15’ten %10’a indirilmiştir.
2) “Gerçek lehdar” kavramı vurgulanmıştır.
3) Yeni Anlaşmadaki 11. Maddede, faizin gerçek
lehdarının sadece diğer devletteki bir işyeri
vasıtasıyla ticari faaliyette bulunması değil, bu diğer
devletteki sabit yer vasıtasıylaserbest meslek
faaliyetinde bulunduğu haller de kapsama alınmıştır.
5- Gayrimaddi hak
bedellerinin
vergilendirilmesi
(Md. 12)
1) Düşük oranlı stopaj oranında değişme yok –gene
%10
2) Gayrimaddi hak bedeli sahibi olarak “Gerçek lehdar”
ifadesi vurgulanmıştır.
3) Yeni Anlaşma ile Eski Anlaşma’da “gayrimaddi hak”
tanımına giren tüm hakların satışı karşılığında
ödenen tutarlar 3. paragrafta tanım kapsamı dışına
çıkarılmıştır. Öte yandan bu tanımın içine eski
Anlaşma’dan farklı olarak, bir kişinin ismi, resmi ya
da benzeri şahsiyet haklarını kullanma imtiyazı veya
kullanma hakkı karşılığında ödenen bedeller
kapsama alınmıştır.
4) Gayrimaddi hak gerçek lehdarının sadece diğer
devletteki bir işyeri vasıtasıyla ticari faaliyette
bulunması değil, bu diğer devletteki sabit yer
vasıtasıylaserbest meslek faaliyetinde bulunduğu
haller de kapsama alınmıştır.
6-Serbest meslek
kazançlarında vergileme
(Md. 14)
1) Akit devlet mukimi gerçek kişisinin elede ettiği
serbest meslek kaznacındaki stopajın hangi şartlar
altında uygunlanmayacağı belirtilmiştir.
2) Yeni Anlaşmada, ödemenin diğer devlet mukimi
olmayan bir kişi tarafından veya onun adına
ödenmesi esası Madde kapsamından çıkarılmıştır.
7- Bilgi değişimi
(Md. 25)
Vergi kayıp ve kaçaklarını önlemek amacıyla kapsamı
daha da genişletilmiştir.
8-Vergi tahsilatında
yardımlaşma (Md. 26)
1)
2)
Yeni Anlaşma ile getirilen yeni bir Maddedir,
eskisinde yoktu.
Akit devletler Anlaşma kapsamında olan vergi ve
kişilerle sınırlı olmaksızın, alacaklarının tahsilatında
birbirlerine yardım etmeyi öngörmektedirler.
9- Kaynakta vergileme
prosedürleri
(Md. 27)
1) Yeni Anlaşma ile getirilmiş ve diğer ÇVÖA’larda
rastlanmayan bir Maddedir.
2) Bu Madde ile, stopaj suretiyle vergilendirilen gelir
unsurlarının (temettü, faiz, gayrimaddi hak bedelleri vb.)
Anlaşmada daha düşük oranda vergilendiği durumda
akit devlet taraflarının kendi iç mevzuatlarındaki yüksek
orana göre stopaj yapma haklarının bulunduğu,
Anlaşmadaki düşük oran ile fiilen uygulanan stopaj
arasındaki farkın belli esaslara göre iade edileceği
hükme bağlanmaktadır. İade başvuru süresi stopajın
yapıldığı takvim yılını izleyen dördüncü yıl sonuna
kadardır.
3) Bizdeki ÇVÖA Genel Tebliğlerinde zaten iade
prosedürleri tanımlanmıştır. Ancak uygulamada önce
yerel oranının uygulanıp ardından iade talep edilmesi
yerine, ilgili şartlar sağlandığı sürece ve mukimlik
belgesi de temin edilerek Anlaşmadaki düşük oranlı
stopaj uygulaması peşinen yapılabilmektedir. Hatta bu
uygulamanın yapılabileceğine dair muktezalar çıkmıştır.
Ayrıca Vergi Yargısı da bu uygulamaları
desteklemektedir. Yerel Mevzuatımızda Dayanak
Hüküm : “Uluslararası anlaşma hükümleri saklıdır.”
[(KVK Md. 35/(3 ] (3) no’lu paragrafta belirtilen iade
prosedürüne dair yerel mevzuat düzenlemesi zaten
Türkiye tarafında 1 No’lu ÇVÖA Tebliği ile yapılmıştır.
4) (4) numaralı paragrafa göre tarafların karşılıklı anlaşma
usulü ile uygulama esaslarını belirlemeleri
öngörülmüştür. Bu konuda Vergi İdaresi’nin açıklama
yapmasına ihtiyaç vardır.
Stopaj Uygulamalarında dikkat edilecek hususlar - genel
Vergi incelemelerinde yeniden yapılanma (daha fazla kurallı)
Vergi Denetim Kurulu Başkanlığı’na bağlı dört ayrı alanda uzmanlaşma ve işbirliği (KHK
646 – 10 Temmuz 2011)
1)
2)
3)
4)
Küçük ve Orta Ölçekli Mükellefler Grup Başkanlığı
Büyük Ölçekli Mükellefler Grup Başkanlığı
Organize Vergi Kaçakçılığı ile Mücadele Grup Başkanlığı
Örtülü Sermaye, Transfer Fiyatlandırması ve Yurt Dışı Kazançlar Grup
Başkanlığı
Vergi Güvenlik Müesseselerinin Stopaj Etkileri
1)
2)
3)
İlişkili kişilerle işlemler (örtülü sermaye / örtülü kazanç aktarımı)
Vergi cennetlerine yapılan ödemeler
ÇVÖA’larda stopaj uygulamalarında değişik yorumlar
Vergi Güvenlik Müesseseleri – Stopaj Etkileri
Örtülü Sermaye - KVK Md. 12/(7)
• Örtülü sermaye üzerinden kur farkı hariç, faiz vb. ödemeler (garanti hizmet ücretleri
gibi) veya hesaplanan tutarlar GV ve KV uygulamasında gerek borç alan gerekse borç
veren nezdinde , örtülü sermaye şartlarının gerçekleştiği hesap döneminin son günü
itibariyle “dağıtılmış kar payı” veya dar mükellefler için “ana merkeze aktarılan tutar”
sayılır
(dikkat: gelirin türü başlangıçta “faiz” iken “temettü” ye dönüşüyor)
TF Yoluyla Örtülü Kazanç Dağıtımı – KVK Md. 13/(6)
- Tamamen veya kısmen transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü olarak dağıtılan kazanç,
GV ve KV kanunlarının uygulamasında bu Maddedeki şartların gerçekleştiği hesap
döneminin son günü itibariyle “dağıtılmış kar payı” veya dar mükellefler için “ana
merkeze aktarılan tutar” sayılır.
Vergi Cennetlerine Yapılan Ödemeler – KVK Md. 307(7)
• Kazancın elde edildiği ülke vergi sisteminin, Türk vergi sisteminin yarattığı
vergilendirme kapasitesi ile aynı düzeyde bir vergilendirme imkanı sağlayıp
sağlamadığı (zararlı vergi rekabeti yapıp yapmadığı) ve bilgi değişimi hususunun göz
önünde bulundurulması suretiyle Bakanlar Kurulu’nca ilan edilen ülkelerde yerleşik
olan veya faaliyette bulunan kurumlara nakden / hesaben yapılan veya tahakkuk
ettirilen her türlü ödemeler üzerinden, ödemelerin verginin konusuna girip girmediğine
veya ödeme yapılan kurumun mükellef olup olmadığına bakılmaksızın %30 oranında
vergi kesintisi yapılır.
Dar mükellef kurumlara sağlanan Kurumlar Vergisi Stopajına
tabi kazançlar
Stopaja tabi belli başlı
kazançlar
Stopaj oranı
(iç mevzuata göre)
1-Birden fazla takvim yılına yaygın inşaatonarım işleri için hakediş ödemeleri
%3
2- Serbest meslek kazançları (petrol arama
faaliyetleri)
%5
3- Serbest meslek kazançları (diğer)
%20
4-3226 sayılı Finansal Kiralama Kanunu
kapsamında sağlanan gayrimnekul sermaye
iratları
%1
5- Diğer gayrimenkul sermaye iratları
%20
6- Menkul sermaye iratları
7-Temettüler
Değişen oranlarda
(BKK 2009/14593)
%15
tabi kazançlar
Stopaja tabi belli başlı kazançlar
Stopaj oranı
8- Yabancı devletler, uluslararası kurumlar veya
yabancı bankalardan ya da bulunduğu ülkede
mutad olarak kredi vermeye yetkilendirilmiş olup
sadece ilişkili kurumlara değil tüm gerçek ve tüzel
kişilere kredi veren kurumlardan alınan her türlü
krediler için ödenecek faizler
%0
9- Bankaların 5411 sayılı Bankacılık Kanunu
uyarınca ugun görülen ikincil sermaye benzeri
kredileri ile bankaların ve diğer kurumların bir akım
veya varlık portföyüne dayalı olarak yurt dışında
menkul kıymetleştirme yöntemi ile temin ettikleri
kredileri için ödencecek faizler
%1
10- Mal tedarikinden kaynaklanan vade farkları
(katılım bankaları tarafından ödenen kar payları
hariç)
%5
11) Diğer alacak faizi ödemeleri
%10
tabi kazançlar
Stopaja tabi belli başlı kazançlar
Stopaj oranı
12- Telif, imtiyaz, ihtira, işletme, ticaret ünvanı,
marka vb. gayrimaddi hakların satışı, devir ve
temliki karşılığında nakden veya hesaben ödenen
veya tahakkuk ettirilen bedeller
%20
13- Yıllık ve özel beyanname veren dar mükellef
kurumların, indirim ve istisnalar düşülmeden önceki
kurum kazancından, hesaplanan kurumlar vergisi
düşüldükten sonra kalan kısımdan ana merkeze
aktarılan tutarlar
%15
14- Bakanlar Kurulu’nca ilan edilecek ülkelerde
(zararlı vergi rekabeti yapan ülkeler/vergi
cennetleri) yerleik olan veya faaliyette bulunan
kurumlara nakden/hesaben yapılan veya tahakkuk
ettirilen her türlü ödemeler
%30
KV Stopajına Tabi Olmayan Kazançlar
KV Stopajına Tabi Olmayan Kazançlar
Ticari Kazançlar
Zirai Kazançlar
Diğer Kazanç ve İratlar
KV Stopajına Tabi Olmayan Ticari Kazançlara İlişkin
Örnekler
Mal ithalatı dolayısıyla ödenen bedeller
Yurt dışı pazarlama komisyonları
Her nevi aracılık komisyonları
Yolcu ve yük taşıma bedelleri
Uçak bilet bedelleri
Yurt dışındaki sigorta şirketlerine ödenen sigorta primleri
Uydu kanalıyla bilgi ve yayın aktarımı için yapılan ödemeler
Yabancı kitap, gazete, dergi alımı abonelik ücretleri
Uydu kiraları
Yurt dışındaki basın ve yayın kuruluşlarına yaptırılan reklam hizmetleri karşılığı
ödemeler
Belli bir tecrübe ve bilgi gerektirmekten ziyade sermayeye dayalı faaliyetlere
ilişkin ödemeler
İnceleme / Eleştiri Konuları
183 gün Kuralı: Türkiye’de ifa edilen serbest meslek faaliyetlerinde 183 gün hesabı
ile ilgili farklı yaklaşımlar. “İşyeri” teşkil etme açısından da önemli.
Serbest Meslek Kazancı – Gayrimaddi Hak Ayrımı : Serbest meslek faaliyeti
kapsamında hizmetlerin (hukuki danışmanlık, muhasebe, IT, insan kaynakları vb.)
verilmesi için grup içi firmalar arasında imzalanan “Gider Paylaşım Sözleşmeleri”
‘nin Royalti sözleşmesi gibi değerlendirilip Türkiye’deki şirket tarafından yapılan
ödemelerin de royalti stopajına tabi tutulması. Yönetim hizmet anlaşmaları
kapsamında yapılan ödemeler de (Management Service Fees) benzeri muameleyi
görüyor.
Yönetim Hizmet Bedeli Ödemelerinde Fayda Testi : Yönetim hizmetlerinden
hizmetlerden yararlanılmadığı iddiasıyla kaydedilen tutarların tamamiyle reddedilmesi
(“emsallere uygunluk ilkesi” ve çifte vergilendirmeyi önleme anlaşmalarının ilgili
hükümleri göz ardı edilerek)
İnceleme / Eleştiri Konuları-devamı
Düşük Oranlı Stopaj Uygulama Usulü: Önce iç mevzuata göre stopaj uygulayıp iade
mi istenecek, yoksa mukimlik belgesi ve diğer evraklarla doğrudan indirimli stopaj
uygulanabilir mi?
Ticari Kazanç – Gayrimaddi Hak Ayrımı : Geçmişte Reuters’a yapılan ödemelerle
ilgili gündeme gelmişti. Hala bazı tereddüdler olabiliyor.
Örneğin; internet sitesi yapımı ile ilgili ödemeler yoluyla sağlanan kazanç türü ne
olabilir? Serbest meslek? Gayrimaddi hak bedeli? Ticari?
Kur farkları, stopaja (ve dolayısıyla sorumlu sıfatıyla KDV’ye) tabi midir? Geçmişten
beri hep tartışma konusu olmuştur ancak mükellef lehine mukteza ve Danıştay kararı
vardır. Ekonomik konjonktürde kur dalgalanmasından oluşan bir fark, mükellefin
kontrol edemeyeceği bir faktördür, “hizmet teslimi” sayılması adil değildir.
Yönetim Hizmetleri – İncelemelerde Eleştiri Hususları/İddialar
Dikkat Edilecek
Hususlar
İddialar/Eleştiriler
1-Fayda Testi
1) Hizmete fiilen ihtiyaç duyulduğuna ilişkin gerekli ve
yeterli bilgi, belge ve emarenin bulunmaması
2) Kurumun cirosunun toplam grup cirosuna oranına
göre dağıtım yapılması halinde hizmetten
faydalanma olmadığı halde dağıtım yapıldığı iddiası
2-Belgelendirme
1) Faturalarda, alındığı/verildiği öne sürülen hizmetin
ayrıntısının nelerden oluştuğunun belirtilmemesi
2) Hizmetin fiilen alındığına dair gerekli ve yeterli bilgi,
belge ve emarenin bulunmaması
3-Belirleme Esası /
Dağıtım Anahtarı
1)
2)
3)
4- Tutarlılık
Dolaylı dağıtımlar (kurumun cirosunun toplam grup
şirketleri cirosu içindeki payına göre dağıtım gibi)
Faturalanacak tutarın maksimum bir limite (hizmet
alan tarafın cirosunun belli bir oranına) bağlanması
Fiili cirolar yerine bütçelenmiş ciroların dikkate
alınması
1) Önceki hesap dönemlerinde alınan yönetim
hizmetlerinin cari dönemde alınmamaya ve/veya yerine
royalti ödemesi yapılmaya başlanması
2) Kurum önceki hesap dönemlerinde ihtiyaç duyduğu
ve fiilen aldığı hizmetlerden eğer cari dönemde
vazgeçmişse geçmiş dönemlerde de bu hizmete
ihtiyacı olmadığına dair hüküm vermek
Yönetim Hizmetleri “Gayrimaddi Hak Bedeli” olarak
değerlendirilirse ne olur?
Bu hizmetler tamimiyle akit devlette veriliyorsa serbest meslek kazancı olarak değerlendirildiğinde
İlgili ÇVÖA çerçevesinde KV stopajı bertaraf edilebilecekken, onun yerine gayrimaddi hak olarak
değerlendirildiğinde %10 stopaj uygulaması yapılması gerekmektedir.
Diğer akit devlet (örneğin Almanya) söz konusu bedeli serbest meslek kazancı olarak
değerlendiriyorsa bu bedel üzerinden ödenen %10 stopajın Almanya’da mahsup edilmesi mümkün
olamamaktadır (eski Almanya Anlaşması zamanında bu problem yaşanmıştır). Bu durumda her akit
devlet kazanç tipini farklı algılıyor.
Gözden Kaçırılan Önemli Bir Ayrıntı: Bu durumda, işlem ilişkili kişiler arasında olduğu zaman
transfer fiyatlandırması metodu ve emsal belirleme nasıl yapılacaktır?
Gayrimaddi hak bedelleri için emsal tespiti metodolojisi ile hizmetler için emsal tespiti
metodolojisi birbirinden farklıdır. Aslında, özünde “hizmet “olan bir bedel,
“gayrimaddi hak bedeli” olarak addedilirse emsal tespiti ve dolayısıyla transfer fiyatı
belirlemesi de hatalı olur. En başta yöntem ve emsal savunma dayanağı zayıflar. Bu
nedenle de, Akit devletlerin “sağlanan kazanç türü” nde mutabık olmaları önem arz
etmektedir.
Transfer fiyatlandırması yöntemi seçerken ve belgelendirme
yaparken... hatırlatma
#
TF Yöntemi Seçerken ve Belgelendirme Yaparken İzlenen Süreç
Evet
Hayır
1
İşlev ve risk analizinde (sadece şirketin genel tanıtımından ziyade) grup şirketleri
ile nasıl ortak katma değer yaratıldığı anlatıldı mı?


2
İlişkili işlemler toptan değil de işlem türüne göre sınıflandırılarak ayrı ekonomik
analizlerle incelendi mi?


3
İncelenen her tip ilişkili işlem için ayrı ayrı “işlemin mahiyetine en uygun
yöntem” seçimi yapıldı mı?


4
Seçilen transfer fiyatlandırması yönteminin diğer yöntemlere üstünlüğü
tartışıldı mı?








7
Seçilmeyen transfer fiyatlandırması yöntemlerin niçin uygun olmadığı
tartışıldı mı?
Ek 2 Formu doldurulurken 4 ve 5 numarada belirtilen çalışmalar dikkate alındı
mı?
İncelenen her ilişkili işlem türü için ayrı emsal bulma çalışması yapıldı mı?
8
Bulunan emsallerin eleme /seçilme kriterleri açıklandı mı?


9
Emsallerin arama / seçilme stratejisinin objektif olduğu desteklendi mi?








5
6
10
11
12
Analizde ilişkili ve ilişkisiz işlemlerin mali sonuçları ayrıştırılarak incelendi
mi?
Her ilişkili işlem tipinin kanuni defter kayıtlarına dayalı olarak tesbit edilen mali
sonucu soyut argümanlarla değil de rakamsal olarak savunuldu mu?
Yapılan analizlere dayanak teşkil eden mali veriler rapora eklendi mi?
Bazı muktezalar
17.1.2008 tarihli bir mukteza (183 gün hesabı):
“...183 gün hesabında İngiltere’de mukim
e teşebbüs Türkiye’de birden fazla
teşebbüse serbest meslek faaliyeti sunuyorsa bu faaliyetlerin tümü ve serbest
meslek faaliyetleri kapsamındaki hizmetler, Türkiye’ye gönderilen birden fazla
personel vasıtasıyla i cra edildiği takdirde, bunların Türkiye’de toplam kalma süreleri
dikkate alınacaktır.”
20.5.2011 tarihli bir mukteza (serbest meslek kazancı – gayrimaddi hak ayrımı):
“..şirketinizin mülkiyetinde olan “www......com” isimli internet sitesinin hazırlanması
amacıyla yaptığınız ödemelerin serbest meslek ödemesi olarak değerlendirilmesi ve
..%20 oranında kurumlar vergisi kesintisi yapılması gerekmektedir.”
Güler Hülya Yılmaz
DRT Yeminli Mali Müşavirlik ve Bağımsız
Denetim A.Ş.
Ortak (YMM)
Vergi Hizmetleri
Uluslararası Vergi /Transfer Fiyatlandırması
+90 212 366 60 72
[email protected]
TEŞEKKÜRLER
Kahve arası
123
©2010 Deloitte Turkey
Bican Çiltepe
Vergi Hizmetleri, Ortağı
Deloitte
Örtülü Sermaye ve CFC
Uygulamaları
16 Ocak 2012
Örtülü Sermaye

Kurumların, ortaklarından veya ortaklarla ilişkili olan kişilerden doğrudan
veya dolaylı olarak temin ederek işletmede kullandıkları borçların, hesap
dönemi içinde herhangi bir tarihte kurumun öz sermayesinin üç katını aşan
kısmı, ilgili hesap dönemi için örtülü sermaye sayılır.

Borcun hesap dönemi içinde herhangi bir tarihte bu oranı aşan kısmına ilişkin
faiz, kur farkı ve benzeri giderler kurumlar vergisi matrahının tespitinde gider
olarak kabul edilmez.

Kur farkı hariç olmak üzere, örtülü sermaye üzerinden yapılan faiz, komisyon ve
benzeri diğer ödemeler ve hesaplanan tutarlar elde edenler (borcu verenler)
açısından, şartların gerçekleştiği hesap döneminin son günü itibariyle dağıtılmış
kar payı (dar mükellefler için ana merkeze aktarılan tutar) olarak kabul
edilecektir.
Örtülü Sermaye (devam)

Örtülü sermaye uygulamasında kriterler;
• Ortakla ilişkili kişi/kişiler,
• Borç / Özsermaye oranı,
• Özsermaye,
• Borcun işletmede kullanılma şartı
Ortak
• Doğrudan ortaklardan kullanılan krediler diğer şartların yerine gelmesi halinde örtülü
sermaye sayılır.
• Ortaklık ilişkisi, bir kurumun hem kendisinin ortak olduğu kurumlarla (iştirakleriyle)
olan ilişkisini, hem de kendisine ortak olan gerçek kişi ve kurumlar ile olan ilişkisini
kapsamaktadır.
• Bu ilişkide herhangi bir ortaklık payı sınırı bulunmamaktadır.
• Bunun tek istisnası İMKB’de işlem gören hisselerin elde bulundurulması halidir. Bu
hisselerin ait olduğu kurumlardan yapılan borçlanmalarda örtülü sermayenin
oluşabilmesi için hisselerin sağladığı ortaklık payının > %10 olması gerekir.
Ortakla İlişkili Kişi
• Ortağın doğrudan veya dolaylı olarak en az % 10 oranında ortağı olduğu veya
• En az bu oranda oy veya kar payı hakkına sahip olduğu bir kurumu ya da
• Doğrudan veya dolaylı olarak, ortağın veya ortakla ilişkili bu kurumun
sermayesinin, oy veya kar payı hakkına sahip hisselerinin % 10’unu elinde
bulunduran bir gerçek kişi veya kurumu ifade etmektedir.
Borç/Özsermaye oranı ve Borçlar

Borç / Özsermaye oranının 3/1’i aşması (borcun özsermayenin üç katını
aşması) halinde örtülü sermaye riski ortaya çıkar.

Borç/özsermaye orantısında borçlar;
• Borç veren ana ortaklar ve
• Ana ortakların ilişkili olduğu kişiler için topluca dikkate alınacaktır.
• Ortak veya ortakla ilişkili kişi olmakla birlikte ana faaliyet konusuna uygun olarak
faaliyette bulunan banka veya benzeri kredi kurumlarından yapılan
borçlanmalar %50 oranında dikkate alınacaktır.
Özsermaye Kavramı
• Borç/Özsermaye orantısındaki özsermaye, kurumun VUK uyarınca tespit edilen
hesap dönemi başındaki öz sermayesini ifade etmektedir.
• Vergi Usul Kanununun 192 nci maddesi uyarınca öz sermaye, aktif (mevcutlar ile
alacaklar) toplamı ile borçlar arasındaki farktır.
• Kurumun dönem başı öz sermayesinin sıfır veya negatif değerler taşıması
durumunda, söz konusu kurumun ortak ve ortaklarla ilişkili kişilerden yaptığı
borçlanmaların tamamı örtülü sermaye olarak değerlendirilecektir.
• Hesap dönemi başı kavramı; öz sermayenin tespitinde dikkate alınacak 1 Ocak
tarihini veya özel hesap döneminde 12 aylık hesap döneminin başlangıç gününü
ifade eder.
Borcun işletmede kullanılması
• Örtülü sermayeden söz edilebilmesi için borcu alan kurumun bu borcu
işletmede veya yatırım harcamalarında kullanması gerekmektedir.
• Borcun aynı şartlarla diğer başka bir kuruma aktarılması halinde, işletmede
kullanılan bir borçtan söz etmek mümkün olmayacak ve bu borçlanma
nedeniyle örtülü sermaye oluşmayacaktır.
Örtülü Sermaye Sayılmayacak Borçlanmalar

Ortakların veya ortakların ilişkili olduğu kişilerin sağladığı gayri nakdi
teminatlar karşılığında üçüncü kişilerden yapılan borçlanmalar,

Kurumların iştiraklerinin, ortaklarının veya ortaklarla ilişkili kişilerin,
banka veya finans kurumlarından ya da sermaye piyasalarından temin
ederek aynı şartlarla kısmen veya tamamen kullandırdıkları
borçlanmalar,

Bankaların bizzat kendileri tarafından yapılan borçlanmalar,

Finansal kiralama şirketleri, finansman ve faktoring şirketleri ile ipotek
finansmanı (mortgage) kuruluşlarının kendi faaliyetleri ile ilgili olarak
ortak veya ortakla ilişkili kişi sayılan bankalardan yaptıkları
borçlanmalar.
Örtülü sermaye uygulamasının özellikleri
• Borcun dolaylı olarak (muvazalı şekilde araya ilişkisiz kişi veya kurum sokularak)
temin edilmesi örtülü sermaye sayılmasına engel değildir
• Vadeli mal ve hizmet alımlarında, vade farkı hesaplansa bile, doğan borçlar için vade
piyasa koşulları ve ticari teamüllere uygun ise örtülü sermaye sözkonusu olmaz.
Teamülleri aşan vadeli borçlar örtülü sermaye hesabında dikkate alınır.
• Örtülü sermayeden kaynaklanan kur farkı gelirleri ve giderleri her iki tarafta da
matrahla ilişkilendirilmez.
• Dövizli borçlarda borcun alındığı tarihte geçerli olan döviz kuru esas alınacaktır. Borç
sonraki döneme devrediyorsa bakiye için dönem başındaki döviz kuru esas alınır.
Örtülü sermaye uygulamasının özellikleri (devam)
• Ortaklardan veya ilişkili kişilerden olan borç ve alacaklar netleştirilemez.
• Avanslar örtülü sermaye hesaplamasında borç olarak dikkate alınacaktır.
(inşaat işlerindeki avanslar hariç)
• Borç verenin tam mükellef kurum olması halinde kar dağıtımı iştirak kazançları
istisnasından yararlanır, vergilenmez. Borç veren lehine veya aleyhine oluşan
kur farkları KV matrahının tespitinde gelir veya gider olarak dikkate alınmaz.
• Düzeltme işlemleri geçici vergi dönemlerinde de yapılacaktır.
• Borç veren nezdinde düzeltme işlemi yapılabilmesi için borç kullanan nezdinde
örtülü sermayeden kaynaklanan vergilerin kesinleşmiş ve ödenmiş olması
gerekir.
• Borç kullanan kurumun zamanaşımı içerisinde düzeltme talebinde bulunması
halinde kesinleşme ve ödenme şartıyla karşı tarafça da süreye bakılmaksızın
düzeltme yapılabilecektir.
Örtülü sermaye uygulamasının özellikleri (devam)
• Borç verenin dar mükellef kurum, gerçek kişi, vergiye tabi olmayan veya vergiden
muaf herhangi bir kişi olması halinde; örtülü sermaye kapsamında ödenen faizler
net ödenen kar payı sayılır ve brütleştirilerek stopaja tabi tutulması gerekir.
• Örtülü sermayeye isabet eden kur farkı geliri (veya gideri) borç veren kurumun
vergiye tabi kazancının tespitinde dikkate alınmayacaktır.
• Tahakkuk eden ancak giderleştirilmemiş ve ödenmemiş faizler için kar payı
stopajı yapılamaz.
• Yurt dışına ödenen alacak faizleri üzerinden yapılan stopaj (Alacak faizi
stopajı%10), alacağın sonradan örtülü sermayeye dönüşmesi halinde, düzeltme
sonucu kar payı sayılan aynı tutarlar üzerinden yapılacak stopajdan (kar payı
stopajı %15) mahsup edilebilecektir.
Örtülü Sermaye Faizinde KDV
Bir mukteza: Örtülü sermaye KDV’si düzeltilir.
Örtülü Sermaye sayılan borçlanmalar üzerinden ödenen veya hesaplanan faiz
ve kur farklarının KDV’ ye tabi olup olmadığı, KDV’ye tabi tutulacak ise borç alan
kurum tarafından KDV’nin indirim veya iade/mahsup yoluyla alınıp
alınamayacağı konusunda bir mükteza mevcut (BMVD Başkanlığı tarafından
verilmiş 09.06.2008 tarih ve 17363 nolu muktezası ).
Müktezada;
- Baştan beri örtülü sermaye sayılan borçlanmalar için alacaklı tarafından
hesaplanan faizlerin (dağıtılan kar payı sayılması nedeniyle) katma değer
vergisine tabi olmadığı,
- Ancak yapılan borçlanmaların örtülü sermaye olduğu daha sonradan anlaşıldığı
durumlar da ise daha önceden yapılmış olan katma değer vergisi
hesaplamalarının (örtülü sermaye kullanan kurum adına tarh edilen vergilerin
kesinleşmiş ve ödenmiş olması şartıyla) KDVK’nun 35. maddesine göre ilgili
oldukları dönemler itibariyle düzeltilmesi gerektiği açıklanmıştır.
Örtülü Sermaye Faizinde KDV (devam)
Diğer bir mukteza: Örtülü sermaye KDV’si İndirilemez.
Maliye idaresinin örtülü sermaye niteliğini almış faiz giderlerine (vade farklarına)
ilişkin KDV’nin indirilemeyeceğine dair bir muktezası mevcut ( BMVD
Başkanlığı’nın 16.01.2009 tarih ve 1617 nolu müktezası).
Bu müktezada; Örtülü sermayeye isabet eden vade farkları üzerinden satıcı
tarafta KDV hesaplanmasının gerekli olduğu ve ilgili dönem beyannamesi ile beyan
edilmesi gerektiği,
Ancak alıcı tarafında ise vade farklarının örtülü sermaye olarak kabul edilen
kısmına ait KDV’nin ise (örtülü sermayenin KKEG olması nedeniyle) indirilmemesi,
indirim KDV hesabından çıkarılması gerektiği açıklanmıştır.
Bu mukteza daha önce açıkladığımız BMVD’nin muktezası ile çelişmektedir. Orada
KDVK md.35’e göre düzeltme yapılabileceği belirtilirken bu muktezada KDV
indirilemez deniyor.
Örtülü Sermaye Faizinde KDV (devam)
Bir başka mukteza: Örtülü sermaye KDV’si İade alınabilir.
Maliye idaresinin örtülü sermaye niteliğini almış faiz giderlerine ilişkin
(sorumlu sıfatıyla ödenen) KDV’nin düzeltilerek iade alınabileceğine dair
bir muktezası mevcut ( İVDB’nin 05.10.2009 tarih ve 10732 nolu müktezası) .
Bu müktezada; Örtülü sermaye kapsamına giren borçlanmayla ilgili
ödenen faizlerin, dağıtılan kar payı olarak sayılması nedeniyle KDV’ne tabi
olmaması gerektiği,
Ayrıca daha önce bu faiz ödemeleri dolayısıyla (sorumlu sıfatıyla) beyan
edilerek ödenen KDV’nin iade alınabileneceği açıklanmıştır.
Bu mukteza başta açıkladığımız BMVD’nin muktezası ile uyuşmakta ve
oradaki düzeltmeyi destekler niteliktedir.
Kontrol Edilen Yabancı Kurum
CFC
(Controlled Financial Company)
16 Ocak 2012
Kontrol Edilen Yabancı Kurum (CFC) Uygulaması
•
Vergi güvenlik önlemlerinden biridir (KVK md.7).
•
Amacı Türkiye’deki tüm vergi mükelleflerinin yurtiçi kazançlarının yanında
yurtdışı kazançlarının da tümünü vergileme kapsam alanı içine almak ve eşit
şekilde vergilenmesini sağlamaktır.
•
CFC uygulaması yurtdışında iştirak edilen kurumların elde ettiği kazançların
yurtdışında dağıtılmasa bile belirli şartlarla Türkiye’de vergiye tabi olmasını
gerektirir.
•
CFC uygulaması 2006 yılından beri uygulanmakta olan bir vergi güvenlik
aracıdır.
CFC Kriterleri
Yurt dışı iştirak tarafından elde edilen kazancın temettü olarak dağıtılmasa
bile Türkiye’deki tam mükellefin kazancına eklenerek vergilendirilebilmesi
için aşağıda belirtilen 4 kriterin birlikte gerçekleşmesi gerekir.
• Kontrol Unsuru (en az %50 oranında kontrol)
• Pasif Nitelikli Gelir (hasılatın %25 ve fazlası faiz, kar payı, kira-lisans, M.K.
satış geliri vb.)
• Avantajlı Vergi Yükü (%10 dan az vergi yükü)
• Asgari Gayrisafi Hasılat Tutarı (100.000 TL’dan fazla hasılat)
1. Kontrol Unsuru
•
Yurt dışındaki bir kurumun kontrol edilen yabancı kurum sayılabilmesi için ön
şart; bu kurumun sermayesinin, kar payının veya oy kullanma hakkının en
az %50'sinin, doğrudan veya dolaylı olarak, ayrı ayrı ya da birlikte tam
mükellef gerçek kişi ve kurumlara ait olması gerekmektedir.
•
Ön şartı sağlamayan kurum kontrol edilen yabancı kurum sayılmaz, diğer
şartlar mevcut olsa dahi kazancı Türkiye’de vergiye ve beyana tabi olmaz.

Yurt dışı iştirakin kontrol edilen yabancı kurum olup olmadığının tespitinde;
kontrol oranı olarak ilgili hesap dönemi içinde herhangi bir tarihte sahip
olunan en yüksek oran dikkate alınacaktır. (vergilemede ise, hesap dönemi
sonundaki sermaye oranına isabet eden kazanç Türkiye’de vergilenecektir.)

Yurt dışı iştirake ilişkin iştirak hisselerinin tamamının, hesap döneminin
kapanmasından önce herhangi bir tarihte muvazaa olmaksızın elden
çıkartılmış olması halinde ilgili yurt dışı iştirak hakkında madde hükümleri
uygulanmayacaktır.
1. Kontrol Unsuru (devam)
(A) Tam
Mükellef
Kurum
% 50 (Dolaylı)
100%
T Ülkesi
(C)
Kurumu
S Ülkesi
50%
(B) Kurumu
CFC
1. Kontrol Unsuru (devam)
( S ) Ülkesi
( A ) Tam Mükellef
Kurumu
60%
( B ) Kurumu
50%
% 30 (Dolaylı)
( T ) Ülkesi
( D ) Tam Mükellef
Gerçek Kişi
20%
( C ) Kurumu
2. Pasif Nitelikli Gelir Elde Etme
• Yurt dışı iştirakin ilgili yıldaki toplam gayri safi hasılatının %25 veya fazlasının
pasif nitelikli gelirlerden oluşması gerekmektedir.
- Pasif nitelikli gelirler; yurt dışı iştirakin faaliyeti ile orantılı sermaye, organizasyon
ve eleman istihdamı suretiyle yürütülen ticari, zirai veya serbest meslek
faaliyetlerinden elde edilen gelirler dışındaki
- faiz,
- kâr payı,
- kira,
- lisans ücreti,
- menkul kıymet satış geliri,
ve benzeri gelirlerden oluşur.
Dolayısıyla yurtdışı iştirakin ticari, zirai veya serbest meslek faaliyeti varsa ve
hasılatının %75’ten fazlası bu faaliyetlerinden oluşuyorsa, kontrol edilen yabancı
kurum statüsüne girmesi sözkonusu değildir..
2. Pasif Nitelikli Gelir Elde Etme (devam)
Örneğin, yurt dışı iştirakin toplam 100 birim olan gayrisafi hasılatının bileşimi
aşağıdaki gibi olsun;
•
•
•
•
Ticari kazanç
Kâr payı
Faiz
Menkul kıymet alım satım kazancı
60 birim
10 birim
20 birim
10 birim
Bu durumda pasif nitelikli gelirlerin (Kâr payı + faiz + menkul kıymet alım satım
kazancı) toplam gayrisafi hasılata oranı (40/100=) %40 olduğundan kontrol
edilen yabancı kurum için belirtilen şart sağlanmış olacaktır.
3. Avantajlı (%10’un altında) Vergi Yükü
• Yurt dışında kurulu iştirakin kurum kazancının %10’dan az oranda gelir ve
kurumlar vergisi benzeri toplam vergi yükü taşıması gerekmektedir.
• Vergi yükü; kanuni veya iş merkezinin bulunduğu ülkede ilgili dönemde
tahakkuk eden ve kâr payı dağıtımına kaynak olan kazançlar üzerinden
ödenen vergiler dahil olmak üzere toplam gelir ve kurumlar vergisi benzeri
verginin, bu dönemde elde edilen toplam dağıtılabilir kurum kazancı ile
tahakkuk eden gelir ve kurumlar vergisi toplamına oranlanması suretiyle tespit
edilecektir.
Ödenen Vergiler
• Vergi Yükü = -----------------------------------------------------------------(Dağıtılabilir Kurum Kazancı + Ödenen Vergiler)
• Dağıtılabilir kurum kazancının tespitinde, dönem karından ayrılan karşılıklar ile
yedek akçeler dağıtılabilir karın bir unsuru olarak kabul edilecektir. İlgili ülke
mevzuatına göre ayrılması zorunlu olan yedek akçelerde dağıtılabilir kar olarak
vergilenecektir.
4. Asgari Gayrisafi Hasılat Tutarı
• Yurt dışındaki iştirakin “kontrol edilen yabancı kurum” olarak sayılması için
ilgili yıldaki gayrisafi hasılat tutarının 100.000 TL karşılığı yabancı paranın
üzerinde olması gerekmektedir. İlgili yıldaki toplam gayrisafi hasılatı bu
toplam hasılatın altında kalan iştirakler, diğer tüm koşullar bulunsa dahi
kontrol edilen yabancı kurum olarak değerlendirilmeyecektir.
• Yurt dışındaki iştirakin hasılatının TL karşılığının tespitinde, ilgili iştirakin
hesap döneminin son gününde geçerli olan T.C. Merkez Bankasınca
açıklanan döviz alış kuru esas alınacaktır.
CFC Kazancının Beyanı
Tam mükellef kurumların kurumlar vergisi matrahına dahil edilecek kontrol
edilen yabancı kurum kazancı;
• İlgili ülkedeki zarar mahsubu dahil giderler düşüldükten, istisnalar
düşülmeden önceki vergi öncesi kurum kazançları olacaktır.
• Kontrol edilen yabancı kurumun geçmiş yıl zararları nedeniyle dağıtılabilir
kârının olmaması durumunda Türkiye’de vergilendirilecek bir kazançtan söz
edilemeyecektir.
• Kontrol oranının belirlenmesinde dönem içindeki en yüksek iştirak oranı
dikkate alınırken, yurt dışı iştirakten elde edilen kazancın hesaplanmasında
ilgili hesap döneminin kapandığı tarihte sahip olunan iştirak oranı dikkate
alınacaktır.
CFC Kazancının Beyanı (devam)
• Kontrol edilen yabancı kurumun kârının sermayeye eklenmesi durumunda
da söz konusu kazanç madde hükümleri çerçevesinde vergilendirilecektir.
(sermayeye ekleme bir kaçınma yolu olarak kullanılamıyor)
• Tam mükellef kurumlar ile birlikte tam mükellef gerçek kişilerin kontrol
edilen yabancı kuruma ortak olmaları halinde, gerçek kişilerin elinde
bulunan hisse senetleri de yurt dışında kurulu şirketin kontrol edilen
yabancı kurum olup olmadığının tespitinde dikkate alınacaktır. tam
mükellef kurum tarafından elde edilen kazançlar kurumlar vergisine tabi
tutulacak, gerçek kişiler ise bu tür kazançlarını menkul sermaye iradı
olarak beyan edeceklerdir.
• Öte yandan, kontrol edilen yabancı kurumun zararlarının söz konusu
kuruma iştirak eden tam mükellef kurumların kazançlarının tespitinde
dikkate alınabilmesi mümkün bulunmamaktadır.
CFC Tarafından Ödenen Vergilerin Türkiye’de Mahsubu
• Kontrol edilen yabancı kurum statüsündeki iştirakin yurtdışında ödemiş
olduğu gelir ve kurumlar vergisi benzeri vergiler, bu iştirakin Türkiye'de beyan
edilerek vergilendirilecek kazancı üzerinden hesaplanan kurumlar
vergisinden mahsup edilebilir.
• Ancak hesaplanacak kurumlar vergisinden mahsup edilebilecek yurtdışı
vergiler, hiç bir surette bu kazançlara KV oranının (%20) uygulanması
suretiyle bulunacak tutardan fazla olamayacaktır.
• Kontrol edilen yabancı kurumun bulunduğu ülke dışındaki ülkelerde
ödemiş olduğu gelir ve kurumlar vergisi benzeri vergilerin, söz konusu
kurumun Türkiye’de vergilendirilecek kazancı üzerinden hesaplanan kurumlar
vergisinden mahsup edilmesi mümkün bulunmamaktadır.
• Yurt dışı iştirakin kontrol edilen yabancı kurum kazancı kapsamında
Türkiye’de vergilendirilmiş kazancının, yurt dışındaki kurum tarafından
sonradan dağıtılması (CFC’nin kar dağıtması) halinde elde edilen kâr
paylarının daha önce Türkiye’de vergilendirilmiş kısmı ayrıca
vergilendirilmeyecektir.
Sebahattin Erdoğan
Vergi Hizmetleri Ortağı,
Deloitte
Vergide Güncel Gelişmeler
Ve
Dikkat Edilecek Hususlar
Vergide Güncel Gelişmeler Ve Dikkat Edilecek Hususlar
KONU BAŞLIKLARI
1. Yeniden Değerleme Oranında Artan Tutarlar
2. Yeni Gelir Vergisi Tarifesi
3. Asgari Ücret, Kıdem Tazminatı Asgari Geçim İndirimi Vb.
4. İflasın Ertelenmesi Ve Şüpheli Alacak Uygulaması
5. KVK Uyarınca G. Menkul Ve İştirak Satış Zararları
6. Leasing İşlemlerinde Finansman Giderlerinin Aktifleştirilmesi
7. Şirketler Arası Borç Para Verme İşlemleri Ve KDV-BSMV
Uygulaması
8. Yurtdışı Program Bedelleri Ve Stopaj
9. Kısmi Bölünme İşleminde Eş Zamanlı Olarak Yapılan Sermaye Azaltımı
Ve Artırımında Sermayeye Eklenmiş Enflasyon Düzeltme Farklarının
Durumu
10. KVK 32/A Uygulamasına Yönelik Alınan Özelge
11. Elektronik Defter Uygulamasına Geçiş
KONU BAŞLIKLARI
12. Gümrük Kıymeti Ve KDV Konusunda 2011/48 Sayılı Genelge
13. Köprü Kredilerin Transfer Fiyatlandırması, Örtülü Sermaye Ve KDV
Karşısındaki Durumu
14. Esas Faaliyet Konusu Gayrimenkul Ticareti Olmayan Firmalarda Taşınmaz
Satış Kazancı İstisnası
15. Teşvik Belgesi Kapsamındaki Makine Ve Teçhizat İle Bazı Makine Ve
Cihazların Finansal Kiralama İşlemlerinde KDV Oranı Yüzde 1'e İndirildi
16. Kaynak Kullanımını Destekleme Fonu Kesintileri Hakkında Karar
17. Vergi Levhasının Alınması Ve Bulundurulması
1. Yeniden Değerleme Oranında Artan Tutarlar (%10,26)
GENEL BİLGİ
Oranlar
•Damga vergisi
•Harçlar
•Emlak vergisi
•Motorlu taşıtlar vergisi
•Veraset ve intikal vergisi
•Özel iletişim vergisi
•Değerli kağıt bedelleri
•VUK da artan tutarlar ( fatura kesme sınırı, amortisman, cezalar.....)
•GVK da artan tutarlar ( GMSİ istisnası, yemek bedeli.....)
2. Yeni Gelir Vergisi Tarifesi
GENEL BİLGİ
GELİR VERGİSİ TARİFESİ (2012)
10.000 TL’ye kadar
25.000 TL’nin 10.000 TL’si için 1.500 TL, fazlası
58.000 TL’nin 25.000 TL’si için 4.500 TL
58.000 TL’den fazlasının 58.000 TL'si için 13.410 TL
Oranlar
%15
%20
%27
%35
GELİR VERGİSİ TARİFESİ (2012) (ÜCRETLİLER)
10.000 TL’ye kadar
25.000 TL’nin 10.000 TL’si için 1.500 TL, fazlası
88.000 TL'nin 25.000 TL’si için 4.500 TL, fazlası
88.000 TL’den fazlasının 88.000 TL’si için 21.510 TL, fazlası
%15
%20
%27
%35
3. Asgari Ücret, Kıdem Tazminatı, Asgari Geçim İndirimi Vb.
GENEL BİLGİ
ÜCRETLİNİN MEDENİ DURUMU
Tutar
Bekar
Evli Eşi Çalışan
Evli Eşi Çalışmayan
Evli Eşi Ç Alışmayan
1 Çocuklu
2 Çocuklu
3 Çocuklu
1 Çocuklu
2 Çocuklu
3 Çocuklu
4 Çocuklu
AYLIK TUTAR
66,49
66,49
76,46
86,43
93,08
79,79
89,76
99,73
106,38
113,03
(Asgari ücret; 2012 yılı için aylık brüt 886,50 TL olarak dikkate alınmıştır)
3. Asgari Ücret, Kıdem Tazminatı Asgari Geçim İndirimi Vb.
GENEL BİLGİ
PRİME ESAS KAZANÇ TABAN VE TAVAN MATRAHLARI
Taban (01.01.2012-30.06.2012 Tarihleri arası)
Tavan (01.01.2012-30.06.2012 Tarihleri arası) Taban (x) 6.5
Taban (01.07.2012-31.12.2012 Tarihleri arası)
Tavan (01.07.2012-31.12.2012 Tarihleri arası) Taban (x) 6.5
Tutar
886,50
5.762,40
940,50
6.113,40
KIDEM TAZMİNATI TAVANI
01.01.2012-30.06.2012 Tarihleri Arası
2.731,85
4. İflasın Ertelenmesi ve Şüpheli Alacak Uygulaması
GENEL BİLGİ
İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı
Mükellef Hizmetleri Usul Grup Müdürlüğü Usul Müdürlüğü
Sayı :B.07.1.GİB.4.34.19.02/VUK-1/32311986
20/01/2006*300
Mukteza
Bu itibarla ihtiyari bir hak olarak tanınan şüpheli alacak karşılığı ayırma
işleminin ilgili dönemde yapılmaması durumunda, diğer dönemlerde geçmişe
yönelik olarak şüpheli alacak karşılığı ayrılmasına imkan bulunmamakta
olup, iflas erteleme kararı sonucunda şüpheli alacak karşılığı ayrılması da
mümkün bulunmamaktadır.
4. İflasın Ertelenmesi ve Şüpheli Alacak Uygulaması
GENEL BİLGİ
Büyük Mükellefler Vergi Dairesi Başkanlığı Mükellef Hizmetleri Grup
Müdürlüğü
Sayı
Mukteza
:B.07,1.GİB.4.99.16.01/01-MUK- 57 23.07.2009/25281
Bu nedenle, gerek alacaklı olduğunuz şirket hakkında “iflasın ertelenmesi”
kararının verilmesi ile iflasa ilişkin şartların varlığının tamamen ortadan
kalktığından söz edilemeyecek olması, gerekse iflası ertelenen borçlu
şirketin takibi İcra ve iflas Kanunu hükmü uyarınca engellendiği hususları
birlikte değerlendirildiğinde iflası ertelenen şirketten tahsil edilemeyen ve
Kanunen takibine de imkân olmayan alacaklarınız için mahkemece iflasın
ertelenmesine ilişkin kararın verildiği hesap döneminde şüpheli alacak
karşılığı ayırmanız mümkün bulunmaktadır.
5. KVK Uyarınca G. Menkul ve İştirak Satış Zararları
GENEL BİLGİ
• Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 5. maddesinde yer alan bir hüküm kural
olarak, kurumlar vergisinden istisna edilen kazançlara ilişkin giderlerin ve
istisna faaliyetlerinden doğan zararların, istisna dışı kurum kazancından
indirilmesini yasaklamaktadır
• Kurumlar Vergisi Kanunu, en az iki yıl elde tutulan taşınmaz ve iştirak
Açıklama
hissesi satışından doğan kazançları, belli koşullarla kurumlar vergisinden
istisna tutmaktadır.
• Bakanlıkça verilen bazı özelgelerde, taşınmaz ve iştirak satış
kazançlarının kurumlar vergisinden istisna olduğundan hareketle, satış
zararının da diğer gelirlerden indirilemeyeceği belirtilmektedir.
• Bu konuda farklı görüşler de bulunmaktadır.
5. KVK Uyarınca G. Menkul ve İştirak Satış Zararları
GENEL BİLGİ
Başlık: Şirketin aktifinde kayıtlı taşınmazın satılmasından doğan zararın KVK-5/1(e)
maddesi kapsamında değerlendirilerek gider yazılıp yazılmayacağı hk.
Mukteza
Tarih 09/06/2011 Sayı B.07.1.GİB.4.34.16.01-KVK 5-683
T.C.
GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI
İSTANBUL VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI
(Mükellef Hizmetleri Gelir Vergileri Grup Müdürlüğü)
Bu açıklamalara göre, Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 5'inci maddesinin birinci fıkrasının
(e) bendi uyarınca istisna kapsamında bulunan taşınmazın satışı durumunda taşınmaz
satışından kazanç doğmaması halinde, bu satışa ilişkin zararların (giderlerin) %
75'inin, kanunen kabul edilmeyen gider sayılarak Şirketinizin diğer
faaliyetlerinden doğan kazançlarından indirilmesi mümkün olmayacaktır. Kalan %
25'inin ise kurumlar vergisi matrahının tespitinde dikkate alınabilmesi mümkün
bulunmaktadır.
GENEL BİLGİ
T.C.
İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı Mükellef Hizmetleri Usul Grup Müdürlüğü
Usul Müdürlüğü
Sayı: B.07.1.GİB.4.34.19.02/VUK-1/12279 05.07.2006 – 5049
Konu: Kiracının finansal kiralama sözleşmelerinde kur farkını ve faizleri gider
yazıp yazamayacağı.
Mukteza
İlgi: 24/05/2006 tarihli dilekçeniz.
İlgi dilekçenizde yabancı para cinsinden yapılan finansal kiralama sözleşmelerinde
kiracının sözleşme tarihinden sonra oluşan anapara kur farklarının ve yabancı para ve
YTL finansal kiralama işlemlerinde kiracı tarafından ödenen faizlerin tamamının gider
yazılıp yazılamayacağı hakkında görüş talep edilmektedir.
GENEL BİLGİ
Benzer bir konuda Maliye Bakanlığı Gelir İdaresi Başkanlığından alınan
02/05/2005 tarih ve B.07.0.GEL.0.29/2959-M-290-19/19585 sayılı yazıda;
Mukteza
...................................Bu açıklamalara göre, finansal kiralama yoluyla
edinilen kıymete ilişkin olarak kiralama süresi içinde sözleşmeye istinaden
yabancı para üzerinden yapılan kira ödemelerinin değerlemesi sonucu
ortaya çıkan kur farkının, finansal kiralama konusu kıymetin maliyetine intikal
ettirilmesi ve maliyete eklenen bu farkların ilgili kıymetin amortisman süresi
içinde itfa edilmesi gerekmektedir. denilmektedir.
Bu durumda yabancı para cinsinden yapılan finansal kiralama
sözleşmelerinde kiracının sözleşme tarihinden sonra oluşan anapara
kur farkları ile kiracı tarafından ödenen
faizlerin ilgili kıymetin
maliyetine intikal ettirilmesi ve maliyete eklenen bu farkların ilgili
kıymetin amortisman süresi içinde itfa edilmesi gerekmektedir.
GENEL BİLGİ
Başlık :Finansal kiralama işleminden sonra oluşan ana para kur farkları ile
faizlerin ilk yıl iktisadi kıymetin maliyetine eklenmesi, sonraki yıllar ise gider
veya maliyet olarak dikkate alınması hk.
Mukteza
Tarih 27/10/2011 Sayı B.07.4.DEF.0.40.10.00-008-19
T.C.
KIRŞEHİR VALİLİĞİ
Defterdarlık Gelir Müdürlüğü
Konu: Finansal Kiralama
İster faiz ister kur farkı olsun ilk yıl için ortaya çıkan finansal yüklerin iktisadi
kıymetin maliyetine alınmasının zorunlu olduğu ,sonraki yıllar içinse gider
veya maliyet olarak dikkate alınması hususunda seçimlik hakkın bulunduğu
belirtilmişdir.
7. Şirketler Arası Borç Para Verme İşlemleri ve KDV-BSMV Uygulaması
GENEL BİLGİ
• İkraz işleriyle uğraşan kişiler ile anılan muamele ve hizmetlerden
herhangi birini "esas iştigal konusu" olarak yapanların 6802 sayılı
Kanunun uygulanmasında banker sayılacağı ve BSMV ‘ne tabi olacağı
malumdur.
• 6802 sayılı Kanunun 28 inci maddesinin üçüncü fıkrasında yer alan
Açıklama
banker tanımındaki "devamlı olarak yapanlar" ibaresi 6009 sayılı Kanunla
"esas iştigal konusu olarak yapanlar" şeklinde değiştirilmiştir.
• Dolayısıyla bu işlemleri "esas iştigal konusu" olarak yapanlar BSMV ye
tabi olacak, bunlar dışındakilerin aynı fıkrada belirtilen işlemleri "esas
iştigal konusu" olmadığından KDV ye tabi olacaktır.
• Örneğin İnşaat alanında faaliyet gösteren (B) A.Ş. nin bir grup şirketi olan
(C) A.Ş. ye ödünç para vermesi (B) A.Ş. nin esas iştigal konusu olarak
değerlendirilemeyeceğinden BSMV ye tabi olmayacaktır.
8. Yurt Dışı Program Bedelleri ve Stopaj
GENEL BİLGİ
Bu hüküm ve açıklamalara göre;
•Şirketinizce yurtdışında mukim firmalardan piyasada hazır paket programlarını alınarak
üzerinde herhangi bir değişiklik yapılmadan ve/veya çoğaltılmadan işletmenizde
kullanılması halinde yurt dışında mukim firma tarafından elde edilen kazanç ticari
kazanç niteliği taşıyacağından, bu nitelikteki ödemeler üzerinden vergi kesintisi
yapılmayacaktır.
•“Copyright” kapsamında bir bilgisayar programının çoğaltma, değiştirme, topluma
Açıklama
dağıtma, gösterme vb. gibi haklarının satın alınması halinde, şirketiniz tarafından bir
gayrimaddi hak elde edilecek olup, yurt dışında mukim firmaya yapılacak söz konusu
gayri maddi hak bedeli ödemelerinden Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 30'uncu
maddesinin ikinci fıkrası ve 2006/11447 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı uyarınca %20
oranında vergi kesintisi yapılacaktır.
•Yurt dışında mukim firmalara, şirketinizde kullanılmak üzere daha önce piyasada
bulunmayan bir bilgisayar programının özel olarak hazırlatılması halinde veya daha
önce üretilmiş, piyasada bulunan bilgisayar programlarının üzerinde, şirketinize kaynak
kodları açılmaksızın yazılımı hazırlayan firmalar tarafından şirketinize özel geliştirme,
sistemlere uyarlama ve entegrasyon yapılması halinde yurt dışında mukim firma
tarafından elde edilen kazanç, serbest meslek kazancı niteliği taşıyacağından Kurumlar
Vergisi Kanunu'nun 30'uncu maddesinin birinci fıkrasının "b" bendi ve 2006/11447 sayılı
Bakanlar Kurulu Kararı uyarınca %20 oranında vergi kesintisi yapılması gerekecektir.
8. Yurt Dışı Program Bedelleri ve Stopaj ( Farklı Görüş)
GENEL BİLGİ
Başlık : Yurt dışından yazılım programı ithalinin KV ve KDV karşısındaki durumu hk.
Tarih :21/07/2011 Sayı : B.07.1.GİB.4.34.17.01-KDV.1-1063
İSTANBUL VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI
Mükellef Hizmetleri Katma Değer Vergisi Grup Müdürlüğü
Sayı : B.07.1.GİB.4.34.17.01-KDV.1-1063
Konu: Yurt dışından yazılım programı ithalinin KV ve KDV karşısındaki durumu
Mukteza
İlgide kayıtlı özelge talep formunda, Romanya'da mukim firmadan satın alarak
Türkiye'de dağıtımını yapacağınız anti virüs yazılımlarının, internet üzerinden ithali
işleminin kurumlar vergisi ve katma değer vergisi (KDV) karşısındaki durumu hakkında
Başkanlığımız görüşü talep edilmektedir.
Buna göre, Romanya'da yerleşik bir şirketten satın alınan bilgisayar yazılımı
karşılığında Türkiye mukimi şirket tarafından yapılan ödemelerin, 3 üncü
fıkra kapsamında gayrimaddi hak bedeli olarak değerlendirilmesi
gerekmektedir. Dolayısıyla, bu çerçevede yapılan gayrimaddi hak bedeli
ödemelerinden, %10 oranında vergi kesintisi yapılacaktır.
9. Kısmi Bölünme İşlemlerinde Yapılan Sermaye Azaltımı ve Sermayeye
Eklenmiş Enflasyon Düzeltme Farklarının Durumu
GENEL BİLGİ
Başlık: İşyerinin kapatılması halinde sermaye düzeltmesi olumlu farkları
hesabında yer alan tutarın vergilendirilip vergilendirilmeyeceği hk.
Mukteza
Tarih 17/06/2011
Sayı B.07.4.DEF.0.17.10.00-VUK-2010-4
T.C.
ÇANAKKALE VALİLİĞİ
Defterdarlık Gelir Müdürlüğü
Sayı: B.07.4.DEF.0.17.10.00-VUK-2010-4
Konu : Enflasyon Düzeltmesi
17/06/2011
Buna göre, enflasyon düzeltmesi neticesinde ortaya çıkan pasif kalemlere ait
enflasyon fark hesabı ancak, yine düzeltme neticesinde oluşan geçmiş yıl
zararlarına mahsup edilmek suretiyle veya kurumlar vergisi
mükelleflerince sermayeye ilave edilmek suretiyle kapatılabilir. Bunun
dışında, anılan hesabın herhangi bir suretle başka bir hesaba nakledilmesi
veya işletmeden çekilmesi halinde, söz konusu işlemlerin yapıldığı dönemin
kazancı ile ilişkilendirilmeksizin, bu dönemde vergiye tabi tutulacaktır.
GENEL BİLGİ
Bu itibarla işyerinizin kapatılması, bilançonuzda yer alan sermaye (olumlu)
farkları hesabındaki tutar açısından çekiş olarak değerlendirilecek ve
düzeltme işlemin yapıldığı dönemin kazancı ile ilişkilendirilmeksizin, bu
dönemde vergiye tabi tutulacaktır.
Mukteza
KVK) 19. maddesine göre yapılan kısmi bölünme işlemleri sırasında bölünen
kurumun, bölünme sonucunda sahip olduğu iştirak hisselerini ortaklarına
vermesi durumunda bölünen kurumun sermaye azaltımı
yapması
gerekmektedir.
(VUK) mükerrer 298. maddesinin 5. bendi; “Pasif kalemlere ait enflasyon
fark hesapları, herhangi bir suretle başka bir hesaba nakledildiği veya
işletmeden çekildiği takdirde, bu işlemlerin yapıldığı dönemlerin kazancı ile
ilişkilendirilmeksizin, bu dönemde vergiye tâbi tutulur (5228 sayılı Kanun’un
9. maddesiyle değiştirilen cümle) Ancak öz sermaye kalemlerine ait
enflasyon farkları düzeltme sonucu oluşan geçmiş yıl zararlarına mahsup
edilebilir veya kurumlar vergisi mükelleflerince sermayeye ilave edilebilir; bu
işlemler kâr dağıtımı sayılmaz”
GENEL BİLGİ
Kısmi bölünme şayet bir çekiş olarak değerlendirilecek olursa
azalan
sermaye içerisinde yer alan enflasyon düzeltme farkları üzerinden öncelikle
kurumlar vergisi ödenmesi, vergi sonrası kalan kısmında kâr dağıtımına
bağlı vergi kesintisine tabi tutulması gerekmektedir.
Açıklama
Yukardaki Kanun maddesini amaçsal olarak yorumladığımızda burada öz
sermayenin korunmasının amaçlandığını söylemek mümkündür.
Kısmi bölünme nihayetinde ortakların şirketten bir çekişi değil, ortağın sahip
olduğu bir bütünü parçalamasından başka bir husus değildir. Kısmi
bölünmede ortakların menfaatleri ve servet değerleri bölünme öncesi ve
sonrası için aynı olmalıdır.
Dolayısıyla ortaklık payı anlamında servet değerlerinin korunduğu bir
durumda yapılan işlemin işletmeden çekiş olarak değerlendirilmesi doğru bir
yaklaşım olmayacaktır. Ancak maddenin konuluş amacı bir kenara bırakılıp
lafzi yorumu yapıldığında bu konu istenildiğinde suistimal edilmeye de açık
bulunmaktadır.
10. KVK 32/A (İndirimli KV) Uygulamasına Yönelik Alınan Özelge…
GENEL BİLGİ
Açıklama
“Öte yandan, indirimli kurumlar vergisi uygulanacak kazancın ayrı bir şekilde
belirlenmesine imkan bulunmayan hallerde indirimli kurumlar vergisi oranının
uygulanacağı kazanç, yapılan tevsi yatırım tutarının dönem sonunda
kurumun aktifine kayıtlı bulunan toplam sabit kıymet tutarına oranlaması
suretiyle belirlenecektir. Sabit kıymet ifadesinden ise Vergi Usul Kanununun
313 üncü maddesi uyarında amortisman mevzuunu oluşturan iktisadi
kıymetlerin anlaşılması gerekmektedir. Oranlamada toplam sabit kıymet
tutarı olarak üretimde kullanılsın kullanılmasın tüm amortismana tabi
kıymetlerin birikmiş amortismanları düşülmeden önceki brüt tutarları
dikkate alınacaktır.
10. KVK 32/A (İndirimli KV) Uygulamasına Yönelik Alınan Özelge…
GENEL BİLGİ
Açıklama
Kurumlar Vergisi Kanununun 32/A maddesinde yer alan “Bu hesaplama
sırasında işletme aktifinde yer alan sabit kıymetlerin kayıtlı değeri, yeniden
değerlenmiş tutarları ile dikkate alınır.” İfadesi ile kastedilen ise sabit
kıymetlerin gerekli şartların oluşması halinde yapılan enflasyon düzeltmesi
sonucu oluşan yeniden değerlenmiş değerinin dikkate alınması gerektiğidir.
Dolayısıyla, gerekli şartların oluşması halinde yapılacak enflasyon
düzeltmesi dışında başkaca bir değerleme yapılmayacaktır.
... yatırım katkı tutarına birden fazla yılda ulaşılması halinde ise, indirimli
oran uygulanacak kazancın, tevsi yatırım tutarının her bir dönem sonu
itibariyle kurumun aktifine kayıtlı bulunan toplam sabit kıymet tutarına
(devam eden yatırımlara ait tutarlar da dahil) oranlanması suretiyle
belirleneceği tabiidir.”
11. Elektronik Defter Uygulamasına Geçiş…
GENEL BİLGİ
13.12.2011 Tarihli Resmi Gazetede, Elektronik Defter Genel Tebliği (Sıra
No:1) başlığıyla Maliye Bakanlığı ile Gümrük ve Ticaret Bakanlığının
ortaklaşa çalışmasının ürünü olan bir tebliğ yayınlandı.
Defterlerini elektronik ortamda oluşturmak, kaydetmek, muhafaza ve ibraz
etmek isteyen gerçek ve tüzel kişi mükelleflerin tebliğde belirtilen şartları
taşımaları kaydıyla 01.01.2012 tarihinden itibaren elektronik defter tutmaya
başlayabilecekleri tebliğde belirtilmiştir.
Açıklama
Uygulamadan Yararlanma Şartları:
a) Gerçek kişi mükelleflerin 5070 sayılı Elektronik İmza Kanunu hükümleri
çerçevesinde üretilen nitelikli elektronik sertifikaya sahip olmaları,
b) Tüzel kişi mükelleflerin 397 Sıra No’lu Vergi Usul Kanunu Genel
Tebliğinde yer alan belirlemeler çerçevesinde elektronik fatura
uygulamasından yararlanma iznine sahip olması ve bu çerçevede Mali
Mühür temin etmiş olması,
c) Elektronik defter tutulması, kaydedilmesi, onaylanması, saklanması ve
ibrazında kullanılacak yazılımın uyumluluk onayı almış bir yazılım olması.
GENEL BİLGİ
Açıklama
Bu şartları taşıyanların Gelir İdaresi Başkanlığına veya Gümrük ve Ticaret
Bakanlığı İç Ticaret Genel Müdürlüğüne yazılı başvuruda bulunması ve
başvuru dilekçesine aşağıdaki belgelerinde eklenmesi gerekmektedir.
a) www.edefter.gov.tr internet adresinde yer alan “Elektronik Defter
Uygulaması Başvuru Formu ve Taahhütnamesi”nin imzalı aslı,
b) Tüzel kişiler için başvuru formunu imzalayan kişi veya kişilerin yetkili
olduğunu gösteren şirket imza sirkülerinin noter tasdikli örneği (397 Sıra
No’lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğine göre e-fatura uygulamasından
yararlanmaya başlayan ve imza sirkülerinde herhangi bir değişiklik
bulunmayan mükellefler için bu şart aranmayacaktır.),
c) Elektronik defterlerin oluşturulması sırasında, bu konuda uyumluluk onayı
alınmış bir yazılımın kullanılması durumunda söz konusu yazılım hakkında
yazılımın adı, sürüm numarası gibi mükellef kullanımına özgü bilgiler,
ç) Uyumluluk onayı almamış bir yazılım kullanılmak istenmesi durumunda,
Tebliğin “3.2 Yazılımların Uyumluluk Onayı” başlıklı bölümünde belirtilen
belge ve bilgiler.
GENEL BİLGİ
Tebliğde yapılan açıklamalardan da anlaşılacağı üzere elektronik defter
uygulamasına geçiş iki aşamalı olup bunun ilk evresi elektronik fatura
uygulamasından yararlanma iznine sahip bulunmaktan geçmekte.
Açıklama
Elektronik fatura uygulamasına geçmiş firma sayısı bu gün itibariyle 244
olup, uygulamadan yararlanmanın usul ve esasları 397 no.lu VUK Genel
Tebliğinde ayrıntıları ile açıklanmış ve yine Gelir İdaresi Başkanlığı
nın www.efatura.gov.tr web sitesinde bu konuda detaylı açıklamalara yer
verilmiştir.
Diğer taraftan edefter uygulaması ile ilgili olarak yeni
tebliğ de
belirtilen www.edefter.gov.tr web sitesi aktif hale geçmiş olup bu sitede
yapılacak açıklamalarında takibi gerekecektir.
12. Gümrük Kıymeti ve KDV Konusunda 2011/48 Sayılı Genelge…
GENEL BİLGİ
A - Royalty ve lisans ücretleri
Açıklama
•4458 sayılı Gümrük Kanununun 27/1-c ve Gümrük Yönetmeliğinin 56 ncı
maddeleri uyarınca ithal eşyasının gümrük kıymetine dahil edilmesi gereken,
ancak ihracatçı ve ithalatçı arasındaki sözleşme gereği miktarı gümrük
yükümlülüğünün başladığı tarihten sonra belli olacak royalty ve lisans
ücretlerinin gümrük idaresine beyan edilmemesi durumunda; beyan
edilmeyen royalty ve lisans ücretine ilişkin fark Gümrük Vergisi, ÖTV ve
KDV'nin ilgili gümrük idaresince yükümlüsünden gümrük mevzuatı hükümleri
uyarınca takip ve tahsili,
• Gümrükte ödenmeyen royalty bedeline ilişkin KDV'nin 1 veya 2 nolu KDV
Beyannamesi ile vergi dairesine ödenmesi durumunda, bu tutara ilişkin KDV
ek tahakkuku yapılmaması, Royalty bedeliyle ilgisi olmayan ve 2 nolu KDV
beyannamesiyle ödenen KDV'nin göz önünde bulundurulmaması,
•
GENEL BİLGİ
A – Royalty ve lisans ücretleri
Açıklama
•Royalty bedeline ilişkin KDV'nin hem gümrükte beyan edilmesi hem de 2
nolu KDV beyannamesi ile mükerrer olarak ödenmesi halinde, fazla ödenen
vergi, 2 nolu KDV beyannamesi ile ödenen vergiden kaynaklandığından
gümrük idaresince iade yapılmaması, (bu durumda vergi dairesince
yapılacak işlem KDV mevzuatında düzenlenmektedir),
• Royalty bedelinin gümrük kıymetine dahil edilmemesi durumunda, KDV'nin
yanı sıra Gümrük Vergisi ve ÖTV açısından da vergi farkı ortaya
çıkabileceğinden, vergilerin hesaplanmasında bu hususun da göz önünde
bulundurulması, gerekmektedir
GENEL BİLGİ
B. Gümrük kıymetine giren sair unsurlar
Açıklama
•Sonradan kontrol denetimleri neticesinde tespit edilen, Gümrük
Yönetmeliğinin 53 üncü maddesinin birinci fıkrası kapsamında beyan
edilmesi mümkün olduğu halde bu şekilde beyan edilmeyen gümrük kıymeti
unsurları ile ilgili KDV'nin 2 Nolu KDV beyannamesi ile vergi dairelerine
yatırıldığının tespit edildiği durumlarda da KDV farkının yukarıda 2 nolu
bentte açıklanan şekilde tespit edilmesi gerekmektedir.
C. Aynı unsura ilişkin olarak Vergi Dairesine ödenen KDV'nin tevsiki
•2 ve 5 inci bentler çerçevesinde işlem yapılırken, 2 nolu KDV beyannamesi
ile yatırılan tutar denetim elemanı tarafından tespit edilmiş ise bu tespite
göre, gümrük idaresine sunulan belgelerden söz konusu tutarın 2 nolu KDV
beyannamesi ile yatırıldığı tereddütsüz bir şekilde anlaşılabiliyorsa bu
belgelere göre veya yeminli mali müşavir tarafından hazırlanmış, söz konusu
hususları açıkça belirten bir rapor sunulmuş ise bu rapora göre işlem yapılır.
GENEL BİLGİ
Royalty ve lisans ücretleri
Açıklama
MADDE 56 – (1) Kanunun 27 nci maddesinin beşinci fıkrası hükmü saklı
kalmak kaydıyla, ithal eşyasının gümrük kıymeti satış bedeli yöntemine göre
belirlenirken, royalty veya lisans ücreti ödemeleri fiilen ödenen veya
ödenecek fiyata aşağıdaki koşullarla ilave edilir.
a) Ödeme kıymeti belirlenecek eşya ile ilgili olmalıdır.
b) Ödeme bu eşyanın satış koşulu olarak yapılmalıdır.
GENEL BİLGİ
Gümrük Yönetmeliği) Kıymet tespitinde kullanılacak döviz kuru (Gümrük Yönetmeliği)
MADDE 57 – (1) Eşyanın gümrük vergisine esas alınacak kıymetinin Türk Lirası olarak
beyanı zorunludur. Fatura veya diğer belgelerde yazılı yabancı paralar, gümrük
yükümlülüğünün başladığı tarihte yürürlükte olan Merkez Bankası döviz satış kurları
üzerinden Türk Lirasına çevrilir.
Açıklama
(2) Fatura ve diğer belgelerde yazılı yabancı paraların konvertibl olmaması durumunda,
Merkez Bankasının Alım Satıma Konu Olmayan Dövizlere İlişkin Bilgi Amaçlı Kurlar
Listesi esas alınarak işlem yapılır.
(Gümrük Kanunu)
MADDE 30- Eşyanın gümrük vergisine esas alınacak kıymetinin Türk Lirası olarak
beyanı zorunludur. Fatura veya diğer belgelerde yazılı yabancı paralar, gümrük
yükümlülüğünün başladığı tarihte yürürlükte olan T.C. Merkez Bankası döviz satış
kurları üzerinden Türk Lirasına çevrilir.
18/6/2009 tarih ve 5911 sayılı Kanun ile
“doğduğu” ibaresi “başladığı” olarak değiştirilmiştir.
GENEL BİLGİ
YENİ METİN
Açıklama
(5) (26/03/2011 tarih ve 27886 sayılı R.G.’ de yayımlanan yönetmelik ile
değiştirilmiştir.) İthal eşyasının gümrük kıymetine veya katma değer vergisi
matrahına girmesi gereken, ancak gümrük beyannamesinin tescili anında
beyan sahibi tarafından mevcudiyetinin bilinmesi mümkün olmayan kıymet
veya matrah unsurları için, en geç söz konusu kıymet veya matrah
unsurunun öğrenildiği ayı takip eden ayın yirmi altıncı günü akşamına kadar
beyanda bulunulur ve vergileri de aynı süre içinde ödenir.
ESKİ METİN
“(5) İthal eşyasının gümrük kıymetine veya katma değer vergisi matrahına
girmesi gereken, ancak gümrük beyannamesinin tescili anında beyan sahibi
tarafından mevcudiyetinin bilinmesi mümkün olmayan kıymet veya matrah
unsurları ile ilgili olarak, en geç söz konusu kıymet veya matrah unsurunun
öğrenildiği ayı takip eden ayın ilk üç günü içinde beyanda bulunulması ve
vergilerinin ödenmesi gerekir.”
GENEL BİLGİ
Başlık: Bankadan kullanılan kredilerin tamamının veya bir kısmının aynı
şartlarla grup şirketine kullandırılması durumunda KDV ve kurumlar vergisi
uygulaması hk. Tarih 23/08/2011 Sayı B.07.1.GİB.0.06.49-010.01-16
T.C.
Maliye Bakanlığı
Gelir İdaresi Başkanlığı
Mukteza
1- Transfer Fiyatlandırması Yoluyla Örtülü Kazanç Dağıtımı Açısından
Bu çerçevede, bankadan temin edilen kredinin grup şirketine aktarılması
işlemi, ilişkili kişiye sunulan bir finansman hizmeti olup kredi ile ilgili her türlü
masraf ve faizi doğrudan doğruya grup şirketinin üstlenmesi, şirketiniz
tarafından herhangi bir masrafa katlanılmaması veya finansman hizmetinin
şirketin faaliyet konuları arasında bulunmaması yapılan işlemin mahiyetini
değiştirmemektedir. Söz konusu finansman hizmetinin ilişkisiz bir gerçek kişi
veya kuruma verilmesi durumunda verilen hizmet karşılığı ilişkisiz kişiden bir
bedel talep edileceğinden, bu hizmetin ilişkili kişiye verilmesi durumunda da
verilen hizmet karşılığı bir bedelin talep edileceği tabiidir.
GENEL BİLGİ
2- Örtülü Sermaye Açısından
Mukteza
Buna göre, şirketinizin bankadan temin ettiği krediyi, kredi sözleşmesinin
içerdiği vade, faiz oranı ve benzeri kullanma şartlarında herhangi bir
değişiklik yapmadan grup firması ...... A.Ş.'ye kullandırması durumunda, söz
konusu krediler örtülü sermaye tutarının tespitinde borç olarak dikkate
alınmayacaktır.
Diğer taraftan, bankadan temin edilerek aynı şartlarda grup şirketine
kullandırılan kredi için transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımı
hükümlerine göre belirlenecek emsallere uygun bir bedelin alınması, kredinin
aynı şartlarla kullandırılması şartının ihlali anlamına gelmeyecek, dolayısıyla,
söz konusu borçlar örtülü sermaye sayılmayacaktır.
GENEL BİLGİ
3-Katma Değer Vergisi Yönünden
Buna göre, şirketinizin bankadan temin ettiği kredinin bir kısmını veya
tamamını grup firmalarına birebir aktarması işlemi KDV'ye tabi olmayacak,
ancak söz konusu işleme ilişkin olarak komisyon ve benzer adlar altında
herhangi bir bedel alınması durumunda bu tutarlar üzerinden KDV
hesaplanacaktır.
Mukteza
Öte yandan, örtülü sermaye üzerinden ödenen veya hesaplanan faiz, kur
farkları ve benzeri giderler ile transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü olarak
dağıtılan kazançların kurum kazancının tespitinde indirim konusu yapılması
kabul edilmediğinden, bu giderler dolayısıyla ödenen KDV'nin de indirim
konusu yapılması mümkün bulunmamaktadır.
Ancak, ana ortak veya ilişkili firmalar arasındaki borç verme işlemlerinin
örtülü sermaye olarak değerlendirilmemesi durumunda, buna ilişkin KDV'nin
indirim konusu yapılacağı tabiidir.
14. Esas Faaliyet Konusu Gayrimenkul Ticareti Olmayan Firmalarda
Taşınmaz Satış Kazancı İstisnası
GENEL BİLGİ
Başlık : Ana sözleşmesinde, iştigal konuları arasında taşınmaz ticareti bulunmakla
beraber bu işi fiilen yapmayan şirketin aktifinde bulunan taşınmazın satışı işleminin,
KDV ve Kurumlar Vergisi Kanunlarında yer alan istisna uygulaması yönünden
değerlendirilmesi hk.
Tarih 05/09/2011 Sayı B.07.1.GİB.4.38.15.01-KV-20-185-102
Mukteza
T.C.
KAYSERİ VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI
(Mükellef Hizmetleri Grup Müdürlüğü)
1-Kurumlar Vergisi Yönünden:
Bu açıklamalar çerçevesinde, şirketiniz her ne kadar taşınmaz ticaretini fiilen yapmasa
da, şirketin ana sözleşmesinde iştigal konuları arasında taşınmaz ticareti bulunması
dolayısıyla, bilançoda duran varlıklar arasında kayıtlı olan ve 13.09.2004 tarihinde tescil
edilen taşınmazın satışından elde edilen kazancın 5520 sayılı Kurumlar Vergisi
Kanununun 5 inci maddesinin birinci fıkrasının (e) bendinde yer alan istisnadan
faydalanması mümkün bulunmamaktadır.
14. Esas faaliyet konusu gayrimenkul ticareti olmayan firmalarda
Taşınmaz satış kazancı istisnası
GENEL BİLGİ
2-Katma Değer Vergisi Yönünden:
Bununla beraber, ana sözleşmesindeki faaliyet konuları arasında taşınmaz mal alımsatımı bulunan mükelleflerin envanterine kayıtlı olan taşınmaz satışlarının (iki yıl
aktiflerinde yer alsa dahi) Katma Değer Vergisi Kanununun 17/4-r maddesinde
düzenlenen istisnadan yararlanması mümkün bulunmamaktadır.
Mukteza
15. Teşvik Belgesi Kapsamındaki Makine ve Teçhizat ile Bazı Makine ve
Cihazların Finansal Kiralama İşlemlerinde KDV Oranı Yüzde 1'e
İndirildi
GENEL BİLGİ
Anılan Karar ile;
KDVK’nın 13/1-d maddesi uyarınca yatırım teşvik belgesi sahibi kişilere finansal
kiralama kanunu çerçevesinde yapılacak makine ve teçhizat kiralamalarında,
Açıklama
İlgili tabloda(*) GTİP numaraları ile birlikte gösterilen ve amortismana tabi iktisadi kıymet
niteliği taşıyan makine ve cihazların (kullanılmış olanları ile aksam, parça, aksesuar ve
teferruatları hariç) 3226 sayılı Finansal Kiralama Kanunu'na göre finansal kiralama
şirketlerine tesliminde ve bu malların finansal kiralama şirketleri tarafından katma değer
vergisi mükellefleri ile işlemleri katma değer vergisinden istisna edildiği için katma değer
vergisi mükellefiyeti bulunmayan, ancak kazançları bilanço esasına göre tespit edilen
gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerine kiralanması ve tesliminde KDV % 1 oranında
hesaplanacaktır.
Bu düzenleme 27.12.2011 tarihinden itibaren imzalanan finansal kiralama sözleşmeleri
için geçerli olup, eski sözleşmeler doğrultusunda henüz ödenmemiş taksitler için bir
oran indirimi getirmemektedir.
3226 sayılı Finansal Kiralama Kanunu kapsamında olmayıp VUK’un mükerrer 290.
Maddesi uyarınca finansal kiralama olarak değerlendirilen işlemler açısından ise bir
oran indirimi söz konusu değildir.
15. Teşvik Belgesi Kapsamındaki Makine ve Teçhizat ile Bazı Makine ve
Cihazların Finansal Kiralama İşlemlerinde KDV Oranı Yüzde 1'e
İndirildi
GENEL BİLGİ
Açıklama
84.02
Buhar kazanları (aynı zamanda alçak basınçlı su buharı da üretebilen merkezi ısıtma için
sıcak su kazanları hariç); kızgın su kazanları:
84.03
Merkezi ısıtma kazanları (84.02 pozisyonundakiler hariç):
84.04
Sanayi veya laboratuvarlara mahsus elektrikli olmayan fırınlar ve ocaklar (çöp yakma fırınları
dahil):
8418.61.00.00.00
Isı pompalan (84.15 pozisyonunda yer alan klima cihazları hariç)
85.01
Elektrik motorları ve jeneratörler [elektrik enerjisi üretim (elektrojen) grupları hariç]:
85.02
Elektrik enerjisi üretim (elektrojen) grupları ve rotatif elektrik konvertörleri: (8502.31, 8502.39,
8502.40 hariç)
85.04
Elektrik transformatörleri, statik konvertörler (örneğin; redresörler) ve endüktörler:
85.14
Sanayi veya laboratuvarlarda kullanılan elektrik ocak ve fırınları(endüksiyon veya dielektrik
kaybı yoluyla çalışanlar dahil); endüksiyon veya dielektrik kaybı yoluyla termik işlemlerde
kullanılmaya mahsus diğer sanayi veya laboratuvar cihazları:
16. Kaynak Kullanımını Destekleme Fonu Kesintileri Hakkında Karar
GENEL BİLGİ
13.10.2011 tarih ve 28083 sayılı Resmi Gazete'de, kaynak kullanımını destekleme fonu
kesintileri 'ne ilişkin açıklamaların yer aldığı 2011/2304 sayılı Karar yayımlandı.
Buna göre:
Kabul kredili, vadeli akreditif ve mal mukabili ödeme şekillerine göre yapılan ithalatta
Kaynak Kullanımını Destekleme Fonu kesintisi oranı %3’ten % 6’ya çıkartılmıştır.
Açıklama
17. Vergi Levhasının Alınması ve Bulundurulması
GENEL BİLGİ
Gelir/kurumlar vergisi mükellefleri tarafından gelir/kurumlar vergisi
beyannamelerinin verilmesinden sonra vergi levhası, Gelir İdaresi Başkanlığı
bilgi işlem sistemi tarafından söz konusu beyannamelerde yer alan bilgilere
göre oluşturulacak ve mükellefin internet vergi dairesi hesabına
aktarılacaktır.
Açıklama
Vergi levhaları sistem tarafından internet vergi dairesi hesaplarına
aktarıldıktan sonra, mükellefler, internet vergi dairesinden bizzat kendileri
veya 3568 sayılı Kanun uyarınca yetki almış olup bağımsız çalışan meslek
mensupları aracılığıyla, gelir vergisi mükellefleri için (Kazancı basit usulde
tespit edilenler dâhil)1 Nisandan itibaren, kurumlar vergisi mükellefleri için 1
Mayıstan itibaren, vergi levhalarını 31 Mayıs günü sonuna kadar
yazdıracaklardır.

Kurumlarda Dönem Sonu İşlemleri

Transcription

Similar documents

2016 Yatırımcı Rehberi

2014 Yılı Sonu Bütçe Uygulama Sonuçları

2015 Yılı 3. Çeyrek Bütçe Uygulama Sonuçları

kurumsal filo kiralama sektörünün gelişimi ve ülke ekonomisine etkileri

2016 - İstanbul Büyükşehir Belediyesi

Mortgage Sisteminde İkincil Piyasa Ürünleri ve Dünya Uygulamaları

İzahnameler ve Halka arz Sirküleri