SKOLEBESTYRELSESMØDE - Sigerslevøster Privatskole
Transcription
SKOLEBESTYRELSESMØDE - Sigerslevøster Privatskole
Danske Revisorer Nr. 4 37. Årgang · December 2010 XBRL XBRL – er vi klar? Af registreret revisor FDR Merete Leth Regeringen har vedtaget, at standarden på regnskabsområdet skal være XBRL (eXtensible Business Reporting Language), en digital indsendelsesform, der skal sikre en ensartethed og en effektivisering af indberetningsarbejdet til offentlige myndigheder, herunder SKAT, Danmarks Statistik, Erhvervs- og Selskabsstyrelsen med flere. Ordningens endelige igangsættelse forventes at ske primo år 2012, men forinden skal vi som revisorer være klar til, at levere digitale regnskaber og det kan blive lidt af en udfordring. Ved en digitalisering af regnskabsaflæggelsen forventes tillige effektivisering hos banker, brancheorganisationer, aktieanalytikere med flere. Der har siden efteråret 2006 været en forsøgsordning i Erhvervs- og Selskabsstyrelsen, der sammen med Revisionsfirmaet BDO har kørt et projekt for afprøvning af en løsning. Jeg kan anbefale, at man går ind på www.eogs.dk og søger på XBRL og læser om den eksisterende taksonomi, der godt nok udfases gennem de næste par år, men som alligevel giver en forståelse og indblik i denne nye digitale regnskabsaflæggelse. Der findes på internettet tillige mange andre gode artikler om XBRL, ligesom mange virksomheder der leverer regnskabsprogrammer annoncerer eller beskriver dette på sine hjemmesider. Det 2 Danske Revisorer 4-2010 er umagen værd at bruge nogle timer på, at sætte sig ordentligt ind i denne nye verden og have i tankerne inden længe, at sætte gang i vores IT og Softwareleverandører for, at sikre at de rent faktisk vil være i stand til, at levere en løsning så vi som revisorer er i stand til at levere vore regnskaber digitalt. For mange softwareleverandører er det en svær opgave og det er derfor af største vigtighed, at vi alle inden længe sikrer os, at være XBRL klar i ordentlig tid. Mit budskab med denne artikel er derfor, at vi som revisorer står overfor en udfordring som vi alle inden længe bør sætte os ordentlig ind i og som vi skal sikre et ordentligt forløb af med vor leverandør så vi når det i tide og på ordentlig vis. Det skal pointeres, at det kan tage mange måneder at blive klar. Erhvervs- og Selskabsstyrelsen arbejder på en indtastningsløsning som skal sikre, at mindre virksomheder kan aflevere digitalt uden eget XBRL-software, hvilket skal foregå via internettet. Denne løsning vil dog for revisor betyde ekstra arbejde i en i forvejen meget presset periode af året. Vi vil her i vores kommende nummer af Danske Revisorer forsøge, at få en mere udførlig artikel, der beskriver XBRL-formatet, taksonomier og krav til software med mere. ■ Foreningen Danske Revisorer Munkehatten 32 5220 Odense SØ Telefon 65 93 25 00 Telefax 65 93 25 08 Bestyrelse: Formand: Merete Leth Ulstrupvej 10 4682 Tureby Tlf. 56 20 60 00 Næstformand: Ejgil Petersen Nygade 5 4200 Slagelse Tlf. 58 53 07 65 Keld Dupont Humlevej 17, 8240 Risskov Tlf. 86 17 17 60 Søren Skree Nielsen Købenshavnsvej 228, 4600 Køge Tlf. 56 63 37 37 Arne M. Jakobsen Porschevej 3. 1 7100 Vejle Tlf. 76 40 83 88 Liselotte P. Jensen Hareskovvej 19, 4400 Kalundborg Tlf. 59 56 15 71 Henrik Wilson Rådhustorvet 53-59 3660 Stenløse Tlf. 70 20 07 13 Stående udvalg: Lovudvalg: Merete Leth, formand Ejgil Petersen Henrik Wilson Responsumudvalg/klageudvalg: Arne Jakobsen Keld Dupont Søren Skree Nielsen Optagelsesudvalg: Ejgil Petersen, formand Søren Skree Nielsen Redaktionsudvalg: Henrik Wilson, formand Keld Dupont Liselotte Jensen Kursusudvalg: Keld Dupont, formand Liselotte P. Jensen Henrik Wilson De stående udvalg kan supplere sig med andre medlemmer i og uden for foreningen i forbindelse med løsningen af mere specielle opgaver m.v. Foreningen har nedsat forskellige projektgrupper, der arbejder inden for områder som faglitteratur, revisors fremtidsmuligheder, edb m.v., ligesom foreningen er repræsenteret i forskellige udvalg og arbejdsgrupper. Danske Revisorer Udgiver: FORENINGEN DANSKE REVISORER Munkehatten 32, 5220 Odense SØ Telefon 65 93 25 00 Telefax 65 93 25 08 Webadresse: www.fdr.dk E-mail: [email protected] DANSKE REVISORER’s målsætning er at bringe kortfattede, relevante faglige artikler. Synspunkter, der kommer til udtryk i DANSKE REVISORER, behøver ikke nødvendigvis at være udtryk for foreningens eller bestyrelsens standpunkt. Redaktion: Carsten Klint, Odense (ansvarsh.) Ole Nielsen, Randers Liselotte Jensen, Kalundborg Keld Dupont, Århus DANSKE REVISORER udkommer: medio marts – medio september medio juni – medio december Der tages forbehold for forsinkelser i udgivelsestidspunktet. Abonnementspris: Pr. årgang kr. 125,- incl. moms og forsendelse. Løssalg kr. 35,-. Annoncepriser: 1/1 side 265x185����������������������� 6500,1/2 side 130x185���������������������� 5000,1/3 side 85x185�������������������� 4000,1/4 side 85x120�������������������� 3500,Bagside 230x185���������������������� 7000,Omslag side 2 �������������������������� 7000,Alle priser er excl. moms. Ovenstående er gældende for annoncer i 4 farver. Gentagelsesrabat: 4 indrykninger 10%. INDHOLD nr. 4 • 2010 4 Virksomhedspant - i korte træk Af advokat og partner Jens Jerslev, Bech-Bruun Advokatfirma Skattemæssig behandling af personers fordringer og gæld 6 Af skatterådgiver John Rasmussen, TimeTax A/S 10 Momsfradrag for bespisning Af seniormomskonsulent Marlene Frentzel Sørensen, BDO Opsigelser i praksis 14 Af Tina Reissmann, advokat, partner og Claus Mikkelsen, advokat, Plesner 18 Sundhedsforsikring - en sund investering Af Michael Kofoed, direktør i dahlberg assurance brokers Fradrag for sponsorkontrakter 20 Af Seniorskattekonsulent Lars Jacobsen, BDO Annoncemateriale: Elektronisk. Indleveringsfrist: 4 uger før udgivelse. 22 Det innovative håndtryk Af Thorsten Asbjørn Lauritsen Tryk: Rounborgs grafiske hus 7500 Holstebro, tlf. 9742 2344. Oplag: 1000 eksemplarer. Eftertryk tilladt med tydelig kildeangivelse. Aktuelt om moms Af momskonsulent Dorthe Higham, BDO 24 Medlem af: Dansk Fagpresseforening Danske Revisorer 4-2010 3 Virksomhed Virksomhedspant - i korte træk Der har gennem de første år, efter tinglysningslovens bestemmelse om virksomhedspant blev vedtaget, været stor tilbageholdenhed med at anvende samme. Finanskrisen og de generelle økonomiske problemer har imidlertid ændret på dette forhold. Der tinglyses virksomhedspant som aldrig før. Hvad er virksomhedspant? I tinglysningslovens § 47c, stk. 1, står der: ”Indehaveren af en erhvervsvirksomhed kan ved anvendelse af skadesløsbrev underpantsætte, hvad virksomheden ejer og fremtidig erhverver.” Sikringsakten er tinglysning på indehaverens blad i personbogen. Pantedokumentet skal være et skadesløsbrev. Før virksomhedspant Før virksomhedspant var det umuligt at pantsætte fremtidige erhvervelser, at tinglyse pant i fordringer, at meddele generalpant og tinglyse pantsætningsforbud. Der skal ikke sendes meddelelse til den enkelte debitor om virksomhedspantet, hvilket er det sædvanlige ved udlæg eller transport i fordringer. Det er fordringernes opståen, der er det relevante forhold. Det er følgelig uden betydning, om der er sket fakturering. Det er alene de fordringer, der består på tidspunktet for pantets tiltræden, der omfattes af virksomhedspantet. Det er evident, at debitor opretholder alle indsigelser i relation til fordringen også over for panthaveren. Hvad kan virksomhedspantet omfatte? Nærmere om råvarer, halvfabrikata, færdigvarer og emballage Virksomhedspant kan omfatte: • Fordringer fra salg af varer og tjenesteydelser • Råvarer, halvfabrikata, færdigvarer og emballage • Biler, der ikke er og ikke har været indregistreret • Driftsinventar og -materiel • Drivmidler og andre hjælpestoffer • Besætning • G oodwill, domænenavne, patenter, varemærker, beskyttede designs, brugsmodeller, ophavsret og beskyttede halvlederprodukter Det afgørende for, om et etableret virksomhedspant omfatter ovennævnte aktiver, er spørgsmålet om, hvornår ejendomsretten til aktiverne er opstået. Nærmere om fordringer fra salg af varer og tjenesteydelser Aktivgruppen svarer til, hvad der omfattes efter tinglysningslovens § 37 (pant i fast ejendom) og tinglysningslovens § 47 b, stk. 1 (underpant i lejet ejendom). Sidstnævnte bestemmelse forudsætter Pantet kan alene omfatte alene fordringer, der stammer fra et decideret salg. Det er den samlede værdi af fordringer- 4 ne, panthaveren kan oppebære, hvilket inkluderer tillagt moms. Danske Revisorer 4-2010 Disse aktiver kan ikke gribes af anden form for tinglyst underpant, dog undtaget en landbrugsvirksomheds afgrøder og andre frembringelser, der vil være omfattet af pantet i den faste ejendom, hvis landbrugsejendommen ejes af pantsætter i henhold til tinglysningslovens § 37. Nærmere om driftsinventar og -materiel dog, at driftsinventaret og -materiellet er fysisk tilknyttet den pantsatte ejendom eller har direkte tilknytning til driften. Ved tinglysning af en panteret i fast ejendom, der omfatter aktiver i medfør af tinglysningslovens § 37, vil aktiver med den tilstrækkelige tilknytning til ejendommen ikke være omfattet af virksomhedspantet, uanset om virksomhedspantet er stiftet for panteretten i den første ejendom. Hvad kan virksomhedspant ikke omfatte? Virksomhedspant kan ikke omfatte: • Fast ejendom og ejendomstilbehør • Andelsboliger • Inventar og varelagre i apoteker • Biler, der er eller har været indregistreret eller er fritaget for registrering • Værdipapirer • Fordringer, der ikke stammer fra salg af varer eller tjenesteydelser • Kontanter og pengeindeståender • Luftfartøjer og registrerede skibe • EU-retlige immaterielle rettigheder • Pantets surrogater med undtagelse af erstatnings- og forsikringssummer Hvad skal virksomhedspant respektere? Eksisterende sikkerheder, som en anden kreditor allerede har, skal virksomhedspanthaver selvfølgelig respektere. Virksomhedspanthaver skal videre respektere pant i fast ejendom og ejendomstilbehør i henhold til tinglysningslovens § 37, også selvom pantet i ejendommen er tinglyst senere end virksomhedspantet. dspant Virks Af advokat og partner Jens Jerslev, Bech-Bruun Advokatfirma Ejendomsforbehold, tilbageholdsret m.m. skal respekteres, ligesom udskillelse af aktiver ifølge regelmæssig drift må accepteres. Herudover skal virksomhedspanthaver acceptere senere udlæg, hvis udlægshaverne seneste 3 hverdage efter udlæggets foretagelse har givet meddelelse om udlæggets foretagelse. Uagtet at en virksomhedsejer således har meddelt virksomhedspant til sin bankforbindelse, vil en kreditor ikke stå uden muligheder, idet kreditor ved at opnå dom, forlig eller andet retsgrundlag via et udlæg kan fortrænge virksomhedspanthavers pant i de aktiver, hvori der foretages udlæg, men hvis virksomhedspanthaver inden 3 måneder indgiver konkursbegæring, bortfalder udlæg, jf. konkurslovens § 71. Tiltrædelse af pantet Virksomhedspanthaver har mulighed for at realisere sit pant ved individuel forfølgning og kan efter at have foretaget udlæg lade de pantsatte aktiver sælge på auktion og inkassere de pantsatte fordringer. Konkurs og betalingsstandsning Virksomhedspantet omfatter ikke aktiver, der erhverves, efter at pantsætter er erklæret konkurs eller har anmeldt betalingsstandsning. Det pantsatte fryses og tilfalder panthaver, medens nye aktiver tilfalder skyldneren eller skyldnerens senere konkursbo. I det omfang betalingsstandsning ophører, vil nye aktiver tilfalde virksomheden, og panthaver må, hvis pantet skal omfatte de nye aktiver, lyse nyt pant. Virksomhedspanthaver hæfter med indtil kr. 50.000 for konkursomkostninger. Hvis virksomhedspanthaver også begærer konkursen, kommer beløbet oven i rekvirenthæftelsen på ca. kr. 30.000. Omkostninger Ud over pengeinstituttets/långivers låneomkostninger skal skadesløsbrevet tinglyses. Det koster et grundbeløb på kr. 1.400 + 1,5 % af pantebrevets værdi. Fordringspant skadesløsbrev underpantsætte virksomhedens nuværende og fremtidige simple fordringer hidrørende fra salg af varer og tjenesteydelser. Ovennævnte omfatter de samme fordringer, der kan pantsættes som virksomhedspant. Panteretten sikres ved tinglysning i personbogen. Negativ pledge Der er tale om det såkaldte ”discountpant”. Tinglysningsloven foreskriver i § 43, stk. 2, at en person kan forpligte sig til ikke at underpantsætte sine aktiver til tredjemand uden samtykke fra de påtaleberettigede. For at opnå gyldighed skal underpantsætningsforbuddet tinglyses og kan kun ændres af den påtaleberettigede, der typisk vil være et pengeinstitut. Pantsætningsforbuddet sikrer alene mod, at der tinglyses pant, og ikke mod udlæg og konkurs. ■ I henhold til tinglysningslovens § 47 d kan virksomhedsejere ved anvendelse af Nærtstående Der kan ikke stilles virksomhedspant til fordel for den, der er skyldnerens eller pantsætterens nærtstående. Hvis dette sker, er pantsætningen uvirksom. I det omfang en virksomhedsejer, der driver virksomhed i selskabsform, skal kautionere personligt for selskabets gæld til pengeinstituttet, er det vigtigt, at pengeinstituttet til sikkerhed for sit tilgodehavende modtager virksomhedspant. Dette beror på, at pengeinstituttet ved en eventuel konkurs vil afkræve virksomhedsejeren det skyldige beløb som kautionist. Når det sker, og pengeinstituttets tilgodehavende indfries, indtræder virksomhedsejeren som kautionist i pengeinstituttets sikkerheder og dermed i virksomhedspantet. Dette er ikke en omgåelse af reglen om nærtstående, men en mulig sikring af kautionisten. Danske Revisorer 4-2010 5 Skattemæss Skattemæssig behandling af personers fordringer og gæld Set i lyset af ændringerne i kursgevinstloven, der blev vedtaget i 2010 Kursgevinstloven har gennem hele lovens levetid fra den spæde barndom i midten af 80´erne ført en meget omskiftelig tilværelse. Den første udgave bestod ikke af mere end en halv snes paragraffer, hvilket på det tidspunkt var rigeligt. Gang på gang har lovgivere efterfølgende set sig nødsaget til at foretage justeringer i loven i takt med at den finansielle verden udviklede sig, og der blev opfundet nye kreative metoder til at forsøge at undgå beskatning af kapitalgevinster og opnå tabsfradrag. Der kunne ikke fratrækkes tab på blåstemplede fordringer, hvilket var rimeligt nok, når der heller ikke var skattepligt af gevinsten. Det skal anføres, at når der tales om fordringer, så er en fordring i kursgevinstlovens forstand en hver form for udlån, det vil f.eks. være obligationer og gældsbreve m.v. I starten var loven en jungle for alle, men det er der trods alt blevet rettet op på, således at loven i dag har en opbygning, der gør at den er forholdsvis overskuelig. Største fremskridt var, da lovgiver fik opdelt loven mellem hvad der er gældende for selskaber (juridiske personer) og hvilke regler der gælder for personlige skatteydere og dødsboer. De nye væsentlige ændringer for personer Til sidst i denne artikel er indsat en oversigt over opbygningen af loven, således at den rigtigt interesserede kan nærlæse de kapitler, der har interesse. Bevæggrunden for at indføre skattepligt af fordringer, uanset mindsterente eller ej er, at EU-systemet er af den opfattelse, at de danske regler for gevinst og tab på fordringer i danske kroner strider mod princippet om kapitalens frie bevægelighed, idet der i de hidtidige regler var en forskelsbehandling mellem fordringer i danske kroner og fordringer i fremmed valuta. Den seneste ændring i kursgevinstloven blev vedtaget i juni 2010, men har virkning fra erhvervelse af fordringer, der er sket den 27. januar 2010 eller senere. I det efterfølgende forsøger vi at give et overordnet overblik af reglerne i kursgevinstloven for den del der vedrører personer, d.v.s. kapitel 1, 3 – 5 og 7. Historik Det har i gennem mange år været således, at når man som privatperson er- 6 hvervede fordringer, så var fortjeneste ved salg af disse fordringer undtaget fra skattepligt, under forudsætning af, at en nærmere bestemt mindsterente var opfyldt. Hvis mindsterenten var opfyldt, så talte man om en blåstemplet fordring, hvorimod en fordring der ikke opfyldte mindsterenten var sortstemplet, og gevinst og tab på sådanne fordringer var skattepligtige. Danske Revisorer 4-2010 Der er en generel skattepligt af fortjeneste på pengefordringer, obligationer, gældsbreve m.v. Der er en generel skattepligt for tab på fordringer, bortset fra tab på fordringer i familieforhold i op- og nedadgående linje og hovedaktionærselskaber. Baggrunden for de nye regler Derfor har folketinget set sig nødsaget til at indføre en generel skattepligt på alle fordringer, uanset hvilken valuta fordringer er stiftet i. Denne generelle skattepligt har så medført, at der ikke længere er behov for mindsterentereglerne, idet gevinst og tab på alle fordringer nu skal beskattes. Ændringerne i kursgevinstlovens regler om personers beskatning af gevinster og tabsfradrag medfører, at der også fremover vil vise sig en ganske stor grad af skattemæssig kreativitet for at undgå beskatning af avancer, men samtidig og det er sjovt ofte det vigtigste, at få fradrag for mere eller mindre kunstige tab på sine fordringer. Med de nye regler om generel skattepligt på alle fordringer, så er der for at opretholde symmetrien indført bestemmelser om, at der kan foretages fradrag for tab på fordringer. Et tab på en fordring kan f.eks. skyldes at en kautionsforpligtelse overfor 3. mands gæld til en bank bliver aktuel eller at en direkte debitor ikke kan betale. I disse tilfælde vil personer have skattemæssigt fradrag for tabet, hvis tabet konstateres efter den 27. januar 2010, idet det afgørende ikke er hvornår fordringen er etableret, men derimod om hvornår tabet på fordringen er konstateret. Skatteret er som bekendt ikke et stort tag selv-bord, derfor er der også visse restriktioner, når der er et vist interessesammenfald mellem debitor og kreditor. I sådanne tilfælde er det den gængse og formentlig også korrekte opfattelse, at der ikke gælder helt normale markedsmæssige forhold. Tidligere har det skattemæssigt været uden betydning om man tabte penge på et udlån til sine børn eller sine søskende, idet personer ikke havde fradrag for tab på (blåstemplede) fordringer. Et eksempel Reglerne betyder nu, at hvis den gode far har lånt sin håbløse datter f.eks. 250.000 kr. og det så viser sig, at hun har formøblet lånet og mere til og derfor ikke har mulighed for at tilbagebetale lånet sig behandl Af skatterådgiver John Rasmussen, TimeTax A/S og faderen derfor har tabt pengene, så kan han ikke skattemæssigt fratrække tabet på fordringen på grund af familieforbindelsen. Man kan godt forvente at få nogle diskussioner med skattemyndighederne om datterens manglende betaling ikke kommer til at få en karakter af en gave, således at der i stedet skal betales gaveafgift i forbindelse med datterens manglende betaling. Det er i hvert fald efter min mening en nærliggende mulighed i sådanne tilfælde. Ovenstående gælder også, hvis faderen låner pengene til sit eget eller datterens selskab 250.000 kr., idet sådanne tab heller ikke kan fratrækkes, idet interesseforbindelsen også i disse tilfælde gør at tabet på fordringen ikke skattemæssigt kan fratrækkes. Hvis det i stedet er den gode storebroder, der udlåner f.eks. 250.000 kr. til sin håbløse søster, og at det samme sker og hun ikke har mulighed for at tilbagebetale lånet, og det også efter normale vurderinger må siges, at hun ikke er i stand til det, så kan den gode storebroder som et plaster på såret fratrække tabet ved opgørelsen af sin skattepligtige kapitalindkomst. Det vil ikke umiddelbart have skattemæssige konsekvenser for søsteren. Da der således er en stor forskel på mulighederne for tabsfradrag på fordringer i familieforhold, så kan det give anledning til at forsøge at strikke nogle kreative løsninger sammen, således at tab der ikke umiddelbart kan fratrækkes bliver fradragsberettigede tab. Man kunne jo tænke sig, at den gode fader lånte de 250.000 kr. ud til storebroderen, et evt. tab ville ikke her kunne fratrækkes, men hvis storebroderen så videreudlånte det samme beløb til søsteren, så ville storebroderen have tabsfradrag for de 250.000 kr., hvis søsteren ikke kunne betale. Faderen kunne jo så i de følgende år give sønnen nogle afgifts- fri gaver, som kunne dække sønnens tab, der ville være ca. 167.600 kr. efter skat. Søsteren skal jo ikke have noget, da hun jo allerede har fået sin del i form af at hun ikke kan tilbagebetale lånet. Der findes nok masser af andre muligheder for kreativ tænkning på dette område, men lur mig om ikke SKAT allerede er begyndt at tænke på hvilke kontroller og undersøgelser, som de ændrede regler vil medføre. Reglerne for skattepligt på fordringer og gæld De helt overordnede regler for personers skattepligt af gevinst og tab på fordringer og gæld fremgår af lovens § 12. Fordringer og gæld, hvor resultatet skal medregnes i den skattepligtige indkomst for personer er: • pengefordringer, herunder obligationer, pantebreve og gældsbreve • Frigørelse for gæld • terminskontrakter, køberetter og salgsretter – uden hensyn til det underliggende aktiv. Følgende gevinster og tab skal IKKE behandles efter kursgevinstlovens regler: • gevinst og tab på konvertible obligationer og præmieobligationer Kursgevinstlovens bestemmelser er som udgangspunkt en præcisering af skattepligten i de tilfælde, hvor der ikke foreligger næring. De tilfælde hvor en person driver næring med finansiering eller driver næring med køb og salg af fordringer er skattepligtig efter de almindelige regler i statsskatteloven, men er for en sikkerheds skyld også anført i KGL § 13 og § 17. Fordringer Skattepligt og tab på fordringer skal kun medtages på i opgørelsen af den skattepligtige indkomst, hvis gevinsten eller tabet er over kr. 2.000. Fradrag for tab på fordringer (sædvanligvis obligationer) der er optaget til handel på et reguleret marked kan kun fratrækkes, hvis SKAT er blevet oplyst om at man har erhvervet sådanne fordringer, hvad den nominelle værdi er, hvad anskaffelsessummen har været og anskaffelsestidspunktet. Oplysninger skal indgives samtidig med fristen for indgivelse af selvangivelse i det år man har købt fordringen. Man skal enten selv oplyse SKAT om det eller også skal oplysningerne gives af det pengeinstitut m.m., som erhvervelsen er sket igennem. Fradrag for tab på fordringer på selskaber, hvor kreditor har eller har haft bestemmende indflydelse kan ikke fratrækkes. Når den bestemmende indflydelse gøres op, så tæller også ægtefælle, børn, bedsteforældres aktiebesiddelser også med, jf. hovedaktionær definitionen i aktieavancebeskatningslovens § 4. Der gives heller ikke fradrag for tab på fordringer, når debitor er en ægtefælle, forældre, bedsteforældre, børn m.v. Endelig er tabsfradrag udelukket i alle de tilfælde, hvor en dobbeltbeskatningsoverenskomst medfører, at renteindtægter eller gevinster på fordringen ikke skal medregnes i Danmark. Gæld De overordnede regler er, at gevinst og tab på gæld skal medregnes i den skattepligtige indkomst. Der er for det første skattepligt efter KGL, hvis man får en gevinst på gælden i forbindelse med eftergivelse, forældelse m.v. Der opstår gevinst på en gæld, hvis gælden nedskrives til et beløb, der er lavere end fordringens værdi for kreditor på tidspunktet for forældelsen, eftergivelsen m.v. Eksempel Hvis man har en gæld til TDC på 5.000 kr. og man bare har glemt at betale, og Danske Revisorer 4-2010 ➞ 7 Skattemæss ➞ 8 denne gæld så bliver forældet, men hvor man i øvrigt har rigeligt råd til at betale (positiv formue), så vil værdien af TDC´s fordring antages at være kurs 100, hvorfor man reelt er skattepligtig af det beløb, der forældes. Dette eksempel kan godt blive aktuelt i forbindelse med den 3-årige forældelsesfrist. Bundgrænse for at medregne gevinster og tab på fordringer og valuta Gevinst og tab på fordringer og gæld i fremmed valuta skal medregnes, hvis beløbet sammen med gevinster og tab på fordringer og gæld i øvrigt overstiger et beløb på 2.000 kr. Der er endvidere tale om gevinst på en gæld, hvis fordringens værdi på stiftelsestidspunktet er højere end det beløb, der ifølge låneaftalen skal tilbagebetales. Eks. 1: Gevinst ved hel eller delvis indfrielse af et kontantlån er ligeledes skattepligtig for debitor. Gevinsten skal ikke medregnes, da beløbet er under 2.000 kr. Undtaget fra denne skattepligt er dog kontantlån, der indfries i forbindelse køb og salg af fast ejendom. Dette skal ske inden for de første 6 måneder efter overdragelsesdatoen og der skal være tale om første indfrielse. Skattepligtige gevinster������������ 3.150 kr. Tab på fremmed valuta�����������-1.100 kr. Nettogevinst�����������������������������2.050 kr. Skattepligtige gevinster����������� 3.000 kr. tab på fremmed valuta med����-1.100 kr. Nettogevinst�����������������������������1.900 kr. Eks. 2: Hele beløbet 2.050 kr. skal medregnes Eks. 3: Det er vigtigt at bemærke, at fritagelsen for beskatning i disse situationer ikke gælder ved overdragelse mellem ægtefæller – bortset fra i tilfælde af separation/skilsmisse og heller ikke indfrielse af kontantlån i forbindelse med overdragelse af en ejendom til et hovedaktionærselskab. Skattepligtige gevinster på fordringer. 3.000 kr. Tab på fremmed valuta���������� -4.900 kr. Netto tab����������������������������������-1.900 kr. Indfrielse der skyldes kreditors krav er heller ikke omfattet af skattepligt, og skattepligt indtræder heller ikke når indfrielse sker i forbindelse med en efterlevende ægtefælles overtagelse af et dødsbo eller ved udlevering til ægtefællen, herunder når ægtefællen sidder i uskiftet bo. Dog skal man her huske, at skattefriheden alene er til stede, hvis det var afdøde ægtefælle der ejede ejendommen. De samme regler gælder for samlevere, hvor en indfrielse sker i forbindelse med en efterlevende samlevers overtagelse af ejendommen. Her er det også et krav, at det er den afdøde samlever, der har stået som ejer af ejendommen. Skattepligtige gevinster på fordringer��������������������������������� 3.000 kr. Tab på fremmed valuta�����������-5.050 kr. Nettotab�����������������������������������-2.050 kr. Danske Revisorer 4-2010 Tabet kan ikke fratrækkes, da beløbet er under 2.000 kr. Eks. 4: Hele tabet kan fratrækkes, da beløbet er over 2.000 kr. Eftergivelse af gæld ved akkord m.v. Reglerne for beskatning af en gældsnedsættelse i forbindelse med en tvangsakkord eller hvor der er indgået en samlet ordning mellem en debitor og dennes kreditorer medregnes normalt ikke i den skattepligtige indkomst. En meget vigtig undtagelse er dog de situationer, hvor fordringen nedskrives til et lavere beløb end den værdi fordringen på nedskrivningstidspunktet har for kreditor. Sædvanligvis vil der være så store modsatrettede interesser mellem debitor og kreditor, at det vil være yderst sjældent, at der sker en nedsættelse til et beløb under fordringens værdi. Det er meget vigtig om den ordning der indgås omfatter alle kreditorer eller om der kun er tale om en begrænset del af kreditorerne, idet ordninger om gældsreduktion, der kun omfatter nogle af kreditorerne som udgangspunkt er omfattet af skattepligt, idet det antages, at når ikke alle kreditorer vil deltage i en ordning, så har fordringerne en vis værdi, hvorfor der kan ske en nedsættelse af fordringen til et lavere beløb end fordringens værdi reelt har for kreditor. Da disse regler er meget omfattende, går jeg ikke dybere ned i disse i dette skriv, men vil opfordre til at man nøje undersøger de skattemæssige konsekvenser inden aftalerne indgås. Hvordan opgøres gevinst og tab, princip og beløb Gevinst og tab opgøres for personer overordnet på det tidspunkt hvor tabet er realiseret, det såkaldte realisationsprincip. Dog tillades det for personer, at anvende lagerprincippet på obligationer, der er optaget på et reguleret marked. Det hænger sammen med, at man på disse fordringer har meget nøjagtige opgørelser over obligationernes værdi stort set dagligt, og derfor ikke har problemer med at fastsætte værdierne ved årets begyndelse og ved årets slutning. Man skal være opmærksom på, at hvis man vælger lagerprincippet på obligationer, så gælder det alle de obligationer man har og som handles på et reguleret marked. Hvis man en gang har valgt lagerprincippet, så kan det alene ændres ved en tilladelse fra SKAT. sig behandli For at finde ud af om der er en gevinst eller et tab tager man udgangspunkt i fordringen/gældens anskaffelsessum og sammenholder denne med anskaffelsessummen for fordringen/gælden. Anskaffelsessummen er udtryk for kursværdien på stiftelses- eller købstidspunktet. Hvis der er solgt en fordring i årets løb, så skal man finde ud af hvilken fordring der er der solgt. Det vil sædvanligvis ikke give anledning til problemer, men hvis der er tale om salg af en del af en større obligationsbeholdning, så skal FIFO-princippet (first ind-first out) anvendes, når der er tale om obligationer med samme fondskode eller er udstedt af samme udsteder. FIFO-princippet gælder i alle tilfælde, hvor den der afstår fordringerne ikke er næringsdrivende ved køb og salg af fordringer og ikke driver næring ved finansieringsvirksomhed. For de meget interesserede kan det oplyses, at systematikken i kursgevinstloven er, at den er opdelt således: • kapitel 1 fortæller hvilke fordringer m.v. der er omfattet af loven • kapitel 2 vedrører selskabers beskatning og tabsfradrag på fordringer og gæld • kapital 3 vedrører personers beskatning og tabsfradrag på fordringer og gæld • k apitel 4 Vedrører særlige bestemmelser i forbindelse med eftergivelse af gæld ved akkord • kapitel 5 Beskriver hvordan gevinst og tab skal opgøres på fordringer og gæld. • kapitel 6 Omhandler finansielle kontrakter og hvordan gevinst og tab gøres op • kapitel 7 Omhandler særlige bestemmelser, herunder hvornår der er tale om afståelse, ophørsbeskatning ved fraflytning, indgangsværdi ved indtræden af skattepligt m.v. • kapitel 8 indeholder ikrafttrædelsesbestemmelserne ■ Synlighed? Vores reklamebureau, Bureau Plus, kan hjælpe dig med alle former for markedsføringsopgaver. Mangler du synlighed, kan vi hjælpe – uanset om det drejer sig om web, annoncering, tryk eller outdoor! S G R A F I S K E H U S B U R E A U by ROUNBORG Rasmus Færchs Vej 19 l 7500 Holstebro l Tlf. 9742 2344 l www.rounborg.dk Danske Revisorer 4-2010 9 Momsfradra Momsfradrag for bespisning EU-domstolen har afgjort, at momslovens repræsentationsbegreb ikke omfatter bespisning af gæster i egne lokaler, og dermed skal disse udgifter anses som helt almindelige driftsomkostninger med ret til momsfradrag efter lovens almindelige bestemmelser herom. Det samme gælder, når der sker gratis bespisning af virksomhedens medarbejder i forbindelse med møder i virksomheden. Virksomheder med delvis fradragsret har derfor kun delvis fradragsret for disse udgifter. Og i det hele taget skal der ske en vurdering af, om omkostningerne er afholdt med et strengt erhvervsmæssigt formål, idet der fortsat findes masser af eksempler, der ikke giver ret til momsfradrag. Denne artikel indeholder en nøje gennemgang af de nye regler. Da EU-domstolen i december 2008 afsagde dom i de forenede sager Danfoss A/S og AstraZeneca A/S, vedrørende momsfradragsret for udgifter til bespisning af forretningsforbindelser og personale under møder i virksomheden, skabte det jubel hos danske virksomheder. Hvor de førhen har været forpligtet til at betale udtagningsmoms af disse 10 Danske Revisorer 4-2010 gratis bespisningsaktiviteter, skulle udgiften efter domstolens opfattelse derimod anses som en generel omkostning i virksomheden med ret til fradrag. Dermed vil virksomheder, der udelukkende har momspligtige aktiviteter, have ret til fuld fradragsret for momsen af udgiften afholdt til denne slags bespisning. Samtidig betyder det jo også, at virksomheder, der både har momspligtige og momsfrie aktiviteter, kun har ret til delvis momsfradragsret for udgiften til denne slags bespisning. Virksomhederne skal samtidig være opmærksomme på, at det ikke er al slags bespisning i kantinens lokaler, der giver ret til fradrag, idet myndighederne stiller krav om et ”strengt erhvervsmæssigt formål” med bespisningen, før at fradragsret kan indrømmes. En sådan streng erhvervsmæssig karakter er forskellig alt afhængig af om aktiviteten foregår i virksomhedens egne lokaler eller fx på en restaurant. Streng erhvervsmæssig karakter og virksomhedens behov For at udgiften giver ret til momsfradrag, skal bespisningen foregå i virksomhedens egne lokaler, og derudover udgiften vedrøre bespisning af streng erhvervsmæssig karakter, når der er tale om bespisning af forretningsforbindelser. Når det gælder bespisning af personalet under møder, skal der være tale om, at virksomhedens behov gør det nødvendigt, at arbejdsgiveren sørger for bespisningen. SKAT har i sin genoptagelsesmeddelelse, SKM2010.622.SKAT, givet eksempler på, hvornår formålet med bespisningen af forretningsforbindelse i virksomhedens lokaler er af streng erhvervsmæssig karakter. Det er således SKAT’s opfattelse, at servering inden for et fastsat mødetidsrum finder sted med henblik på varetagelse af strengt erhvervsmæssige formål. Som eksempler herpå er nævnt: • egentlige møder med forretningsforbindelser • bestyrelsesmøder Som eksempler på møder, hvor bespisningen ikke anses for at være af streng erhvervsmæssig karakter, har SKAT nævnt generalforsamlinger. SKAT ser således forskelligt på udgiften til bespisning i forbindelse med afholdelse af bestyrelsesmøder og generalforsamlinger, men det fremgår ikke, hvorfor SKAT kommer til forskellige vurderinger. Om det er fordi, at bestyrelsesmøder oftest indeholder en ”strammere” mødeafholdelse, eller om det er fordi, der oftest deltager en mere snæver kreds af personer, eller om det skyldes helt tredje forhold, fremgår således ikke. For at udgifter til bespisning til bespisning af medarbejdere under møder i virksomheden skal give ret til momsfradragsret, skal virksomhedens behov gøre det nødvendigt, at arbejdsgiveren sørger for bespisningen. Hvis arbejdsgiveren således har en fordel i, at mødet afholdes sammenhængende og derfor sørger for bespisningen af deltagerne (medarbejderne), giver udgiften hertil ret til momsfradrag. SKAT har i den ovenfor nævnte meddelelse også givet eksempler på, i hvilke situationer bespisningen giver adgang til momsfradragsret – der er nævnt følgende eksempler: • interne møder i virksomheden med fagligt indhold, herunder også temadage • interne kursusaktiviteter Ved interne kursusaktiviteter er der forskel på den situation, hvor bespisningen foregår før, under og/eller i direkte forlængelse af selve kurset, og den situation, hvor det synes mere tilfældigt om ag for bespi Af seniormomskonsulent Marlene Frentzel Sørensen, BDO kursisterne (medarbejderne) deltager i bespisningen. Som eksempler på situationer, hvor betingelserne for fradragsret ikke er opfyldt, er nævnt følgende: • daglig bespisning af medarbejderne • gratis frugt, kaffe, te m.v. som står til rådighed for medarbejderne • sociale arrangementer, såsom personalefester og julefrokoster m.m. • markering af medarbejdernes fødselsdage, jubilæer m.v. Man skal således være opmærksom på, at afholdelse af en julefrokost i egne lokaler ikke giver ret til momsfradrag af de udgifter, virksomheden afholder i forbindelse hermed, hvis medarbejderne ikke betaler for deltagelsen og dermed ikke for maden. En sådan udgift anses ikke for at være afholdt af hensyn til arbejdsgiverens behov for et sammenhængende og godt møde, og giver der- for ikke ret til momsfradrag. Afholdes julefrokosten derimod på restaurant, er der i henhold til praksis 25 % fradragsret for momsen – i hvert fald i den situation, hvor julefrokosten bliver afholdt som kombineret julefrokost- og jubilæumsarrangement. for vælge at lade virksomhedens kantineordning omfatte sådan bespisning. Når SKAT nævner daglig bespisning af medarbejderne, skal dette jo ses i lyset af, at den er gratis for medarbejderen. Det kan fx være tilfældet, hvis arbejdsgiveren stiller morgenbrød og kaffe gratis til rådighed for alle medarbejderne, eller hvis arbejdsgiveren betaler for et måltid mad i virksomhedens lokaler i forbindelse med overarbejde. Det vil imidlertid medføre, at udgiften hertil også skal indgå i virksomhedens beregning af kantinemoms, hvis medarbejderbetalingen ikke dækker virksomhedens udgifter til indkøbs- eller fremstillingsprisen af virksomhedens samlede mad- og kantineleverancer til medarbejderne. Økonomisk set kan den løsning ikke anbefales, idet udgiften til råvarerne indgår med 105 % i henhold til den administrativ forenklede ordning langt de fleste virksomheder anvender ved opgørelsen af momsgrundlaget for beregning af kantinemomsen. Ønsker virksomheder fradragsret for disse udgifter, kræver det altså, at udgiften kan henføres til momspligtige aktiviteter. Det vil være tilfældet, hvis arbejdsgiveren kræver betaling for maden hos medarbejderen. Arbejdsgiveren kan der- Virksomheder skal altså være opmærksomme på, at nogle slags gratis bespisninger i virksomhedens lokaler giver ret til fradrag, mens andre slags gratis bespisninger i virksomhedens lokaler ikke giver ret til fradrag. Danske Revisorer 4-2010 ➞ 11 Momsfradra ➞ Hvilken indflydelse får det på beregningen af kantinemoms Har virksomheden udelukkende momspligtige aktiviteter, har virksomheden fuld fradragsret for momsen af udgifter til gratis bespisning, hvis udgiften enten anses for at være af streng erhvervsmæssig karakter eller vedrøre virksomhedens behov for afholdelse af gode og sammenhængende møder. Således har sådanne fuldt ud momspligtige virksomheder ikke brug for at foretage delvis fradragsret på indkøbet af råvarer gennem virksomhedens kantine, når alle ydelser således enten anvendes af medarbejdere, der betaler for maden, eller anvendes til gratis bespisning med ret til fuld fradrags. Derimod skal virksomhederne være opmærksomme, når kantinemomsen beregnes. Kantinemoms skal jo kun beregnes af de leverancer, der foregår mellem interesseforbundne parter (her mellem arbejdsgiver og medarbejder), når vederlaget herfor ikke dækker virksomhedens udgifter til kostprisen. Hele udgiften til køb af råvarer, interne pro- duktionsomkostninger og anskaffelse af køkkenmaskiner, skal således ikke indgå i beregningen af kostprisen, når nu en del af disse udgifter ikke vedrører leverancer mellem interesseforbundne parter. I den situation skal virksomheden foretage et velbegrundet skøn over, hvor stor en andel af kantineleverancerne, der anvendes til gratis bespisning af forretningsforbindelser og gratis bespisning af medarbejdere under møder i virksomheden, idet denne del af udgifterne altså ikke skal indgå i beregningen af grundlaget for kantinemomsen. Virksomheder, der ikke ønsker at opgøre en faktisk procentandel, kan anvende en reduktionsprocent på 3, der dog så ikke kan reguleres. For virksomheder, der både har momspligtige og momsfrie aktiviteter, har den ændrede praksis for udgifter til bespisning af forretningsforbindelse m.m. også betydning. Har disse virksomheder en kantine, hvor der sker momspligtigt salg til medarbejderne, har de som udgangspunkt ikke ret til fuld momsfradrag af udgifter til indkøb af råvarer m.m., idet disse udgifter også relaterer sig til gratis bespisning af forretningsforbindelser, der for disse virksomheder kun giver ret til delvist momsfradrag. Dog kan sådanne virksomheder med delvis momsfradragsret alligevel tage fuldt fradrag for momsen af de udgifter, der skønnes af vedrøre leverancerne til medarbejderne, hvoraf der opkræves moms. Det gælder, hvis der kun tages fradrag for den del af udgifterne, der skønsmæssigt anses for at vedrøre de momspligtige leverancer i form af kantineydelser til medarbejderne. For den del af udgifterne, der skønsmæssigt anses for at vedrøre de gratis leverancer til forretningsforbindelser m.m., gives der delvist fradragsret i henhold til virksomheden almindelige fradragsprocent. 12 Danske Revisorer 4-2010 For alle virksomheder gælder det samtidig, at de udgifter, der vedrører indkøb af råvarer til tilberedning af kantineydelser, der anvendes til formål, der ikke anses for fradragsberettigede efter SKAT’s nye praksis – det kan for eksempel være en personalefest afholdt i virksomhedens lokaler – er der ingen fradragsret. I praksis vil det betyde, at sådanne aktiviteter kræver, at virksomheden fortsat betaler udtagningsmoms. Resumé Virksomheder, der bespiser forretningsforbindelser og medarbejdere under møder i virksomheden, skal kunne skelne mellem, om disse slags bespisninger anses for fradragsberettiget eller ikke. Anses bespisningen af forretningsforbindelser for at være af streng erhvervsmæssig karakter og anses bespisningen af medarbejdere under møder for at være afholdt af hensyn til arbejdsgivers behov, har virksomheden fradragsret for udgiften afholdt hertil som en generel udgift i virksomheden. Virksomheder med delvis momspligtige og momsfrie aktiviteter skal være opmærksom på, at der for udgifterne kun indrømmes delvis fradragsret. Udover disse regler skal virksomheden samtidig kunne håndtere beregningen af kantinemoms, hvis der sker leverancer af kantineydelser til medarbejderne mod vederlag, hvor vederlaget ikke dækker kantineydelsernes kostpris. Risikoen er, at virksomheden beregner for meget kantinemoms, hvis den ikke foretager reducering af det grundlag, hvoraf kantinemomsen beregnes. Reduceringen svarer skønsmæssigt til den del af kantineydelserne, der anvendes til andre formål end bespisning af medarbejderne mod vederlag. Et skøn på 3 % anses almindeligvis som acceptabelt. ■ ag for bespi Danske Revisorer 4-2010 13 Opsigelser i Opsigelser i praksis Det kan til tider være nødvendigt at opsige en eller flere medarbejdere. Artiklen beskriver blot nogle af de forhold, hvor en arbejdsgiver bør være særligt opmærksom i forbindelse med opsigelser. Der kan være mange grunde til, at en arbejdsgiver ser sig nødsaget til at opsige en medarbejder. Det kan skyldes medarbejderens eller virksomhedens forhold, og i hvert enkelt tilfælde må det vurderes, om opsigelsen er saglig. I den forbindelse er det vigtigt indledningsvist at få afklaret, hvad medarbejderens status er. Er der f.eks. tale om en direktør, en funktionær eller en tredje type medarbejder, da ansættelses- og opsigelsesvilkårene kan være meget forskellige, ligesom der kan være aftalt individuelle forhold i ansættelsesaftalen. For funktionærer gælder der f.eks. en særlig regel om, at opsigelse af en medarbejder, der på opsigelsestidspunktet har været ansat i mindst et år, skal være rimeligt begrundet i virksomhedens eller medarbejderens forhold, idet det ellers kan udløse en godtgørelse på mellem 1-6 måneders løn afhængig af medarbejderens anciennitet. Omvendt vil det derfor som udgangspunkt ikke indebære en risiko at opsige en funktionær, der på opsigelsestidspunktet har været ansat i under et år. Dette udgangspunkt modificeres dog, hvis medarbejderen er omfattet af nogle af de særlige beskyttelseslove, jf. nedenfor. Ved opsigelser begrundet i virksomhedens forhold, f.eks. på grund af nedskæringer eller omstruktureringer etc. har virksomheden normalt et relativt frit skøn i forbindelse med vurderingen af, 14 Danske Revisorer 4-2010 hvilke medarbejder(e), der bedst kan undværes og dermed skal opsiges. Ved opsigelser begrundet i medarbejderens forhold er det som hovedregel et krav, at der er givet en forudgående advarsel, hvis ikke forholdet har en sådan grovhed, at det i sig selv kan begrunde en opsigelse eller måske endda en bortvisning. Sidstnævnte kræver dog i praksis, at der er tale om ganske grove forhold som f.eks. konkurrerende handlinger, illoyalitet, tyveri el.lign. Der bør endvidere tages stilling til afholdelse af optjent ferie i opsigelsesperioden. Ved fritstilling anses medarbejderen for at have afholdt mest muligt optjent ferie i overensstemmelse med ferielovens varslingsregler. Herudover bør arbejdsgiveren forholde sig til, hvad der skal ske med diverse personalegoder i opsigelsesperioden, samt om eventuelle erhvervsbegrænsende klausuler, som f.eks. en kundeklausul, skal opsiges. Opsigelsesvilkår Beskyttelseslove Når beslutningen om at opsige en medarbejder er taget, må arbejdsgiveren sørge for, at medarbejderen får det varsel samt eventuelle fratrædelsesgodtgørelser, som medarbejderen har ret til efter funktionærloven, overenskomsten eller individuelle aftaler. I praksis er der en række ”faldgruber”, som en arbejdsgiver bør være opmærksom på i forbindelse med opsigelser. De knytter sig navnlig til de ”beskyttelseslove”, som medarbejdere generelt kan være omfattet af hvis medarbejderen f.eks. er graviditet eller lider af et handicap. Beskyttelsen kan gælde allerede fra det tidspunkt, hvor medarbejderen er blevet ansat. Arbejdsgiveren må beslutte sig for, om medarbejderen helt eller delvist skal fortsætte med at arbejde i opsigelsesperioden, eller om medarbejderen skal fritstilles. En fritstilling medfører, at medarbejderen ikke længere skal møde på arbejde og heller ikke kan kaldes på arbejde, selv om virksomheden får behov herfor. En fritstillet medarbejder har såvel ret som pligt til at søge anden beskæftigelse i fritstillingsperioden; dog ikke i en konkurrerende virksomhed. Hvis medarbejderen i fritstillingsperioden får nyt arbejde, vil den samlede indtægt, som medarbejderen oppebærer fra sit nye arbejde, blive fratrukket i lønkravet mod den gamle arbejdsgiver. Arbejdsgiveren skal dog som minimum betale medarbejderen 3 måneders løn i fritstillingsperioden. En ”mellemvej” kan være at suspendere medarbejderen, hvorved medarbejderen skal stå til rådighed for arbejdsgiveren. Det kræver dog normalt, at arbejdsgiveren har en reel og loyal interesse i at stille krav om, at medarbejderen står til rådighed i hele opsigelsesperioden. Medarbejdere omfattet af beskyttelseslovene kan generelt set godt opsiges, men opsigelsen må ikke ske på grund af det forhold som gør, at medarbejderen er beskyttet. Hvis en medarbejder er omfattet af en beskyttelseslov, er det særdeles vigtigt, at virksomheden sikrer sig bevis for årsagen til og nødvendigheden af opsigelsen samt navnlig kriterierne for, hvorfor netop denne medarbejder skal opsiges. Årsagen hertil er, at flere af de relevante love medfører, at arbejdsgiveren skal kunne løfte bevisbyrden for, at opsigelsen ikke har været begrundet i beskyttelseskriteriet. Det kan være ved såkaldt delt bevisbyrde, hvorefter medarbejderen skal ”påvise faktiske omstændigheder”, der tyder på, at arbejdsgiveren har udøvet direkte eller indirekte forskelsbehandling. Hvis medarbejderen kan påvise dette, hvilket blandt andet kan være tilfældet, i praksis Op Af Tina Reissmann, advokat, partner og Claus Mikkelsen, advokat, Plesner hvis der er en nær tidsmæssig sammenhæng mellem orienteringen om f.eks. et handicap og opsigelsen, vil bevisbyrden vende. Arbejdsgiveren skal derefter bevise, at opsigelsen ikke har været begrundet i f.eks. handicappet. Det kan være meget vanskeligt at løfte denne bevisbyrde i praksis. Efter ligebehandlingsloven gælder der under graviditet og afholdelse af orlov en direkte omvendt bevisbyrde. Hvis en opsigelse sker i strid med en beskyttelseslov vil det typisk udløse en godtgørelse på mellem 6-12 måneders løn udover lønnen i opsigelsesperioden. I det følgende nævnes nogle af de hyppigt anvendte beskyttelseslove, der gælder for medarbejdere. Foruden disse kan også nævnes ligelønsloven, deltidsloven, foreningsfrihedsloven m.fl. Medarbejderrepræsentanter Ved opsigelse af en tillidsrepræsentant er der typisk efter den gældende overenskomst et krav om, at der skal være ”tvingende årsager” til at opsige netop denne medarbejder. Hvis afskedigelsen sker på baggrund af virksomhedens forhold, og valget står mellem en tillidsrepræsentant og en eller flere almindelige medarbejdere, bør arbejdsgiveren således som udgangspunkt opsige en af de øvrige medarbejdere, der ikke er særligt beskyttede. Efter arbejdsmiljøloven er arbejdsmiljørepræsentanter (tidligere sikkerhedsrepræsentanter), medarbejdervalgte bestyrelsesmedlemmer og høringsrepræsentanter beskyttet mod afskedigelse på samme måde som tillidsrepræsentanter inden for vedkommende eller tilsvarende faglige område. Dette gælder, uanset om der eksisterer en overenskomst på den pågældende virksomhed eller ej. Ligebehandlingsloven Ligebehandlingsloven forbyder usaglig forskelsbehandling af mænd og kvinder, hvad enten dette sker på et direkte eller indirekte grundlag. Det følger endvidere direkte af loven, at en arbejdsgiver ikke må afskedige en lønmodtager, der har fremsat krav om udnyttelse af retten til fravær eller har været fraværende efter en række af barselslovens regler eller i øvrigt på grund af graviditet, barsel eller adoption. Også medarbejdere, der modtager fertilitetsbehandling er beskyttet af ligebehandlingslovens regler. Ligebehandlingsloven har givet anledning til en lang række sager. I praksis er det meget vanskeligt for en arbejdsgiver ➞ Danske Revisorer 4-2010 15 Opsigelser i ➞ at løfte bevisbyrden for, at opsigelsen ikke er sket på grund af graviditet/orlov. Forskelsbehandlingsloven Efter forskelsbehandlingsloven må en arbejdsgiver ikke forskelsbehandle medarbejdere, hverken direkte eller indirekte på grund af race, hudfarve, religion, politisk anskuelse, seksuel orientering, alder, handicap eller national, social eller etnisk oprindelse. Særligt forbuddene mod forskelsbehandling på grund af alder og handicap har i praksis givet anledning til en række sager, og navnlig handicapkriteriet stiller i stigende grad krav til en arbejdsgiver. Handicapbegrebet skal i praksis forstås ud fra en bedømmelse af, om personen har en konstaterbar fysisk, psykisk eller intellektuel funktionsnedsættelse, som medfører et kompensationsbehov i almindelighed. Der er i den forbindelse ikke opstillet noget krav om, at medarbejderen har et konkret kompensationsbehov, men retspraksis har i flere tilfælde tillagt dette kriterium betydning. Modsat alder er der således ikke tale om noget entydigt begreb. Domstolene foretager i sager om forskelsbehandling på grund af handicap en meget konkret vurdering af, om medarbejderen har en funktionsnedsættelse, og om denne har en varig karakter. Det har medført, at sager om den samme sygdomstype kan have forskelligt udfald i relation til handicapbegrebet. Der er eksempelvis afsagt to landsretsdomme, der begge drejede sig ansatte med sklerose, men hvor sygdommen kun i det ene tilfælde fandtes konkret at udgøre et handicap. Hvis medarbejderen må anses for at være handicappet, skal arbejdsgiveren træffe foranstaltninger, der er hensigtsmæssige i betragtning af de konkrete behov for at give en person med handicap adgang til at udøve beskæftigelse. Hvis arbejdsgiveren opsiger en medarbejder 16 Danske Revisorer 4-2010 med begrundelse om, at medarbejderen ikke kan udføre arbejdet på tilfredsstillende vis, vil det derfor være i strid med loven, hvis arbejdsgiveren ikke først har truffet de nødvendige foranstaltninger. Har arbejdsgiveren derimod truffet de nødvendige foranstaltninger, kan et reelt behov for nedskæring sammen med en bevidst og reel prioritering af, hvem der bedst kan undværes set ud fra virksomhedens behov, medføre, at opsigelsen er saglig. I praksis giver navnlig handicapkriteriet arbejdsgivere visse udfordringer, hvis det er uklart, om medarbejderen reelt har et handicap, hvilket principielt i sidste ende kun kan afgøres af en domstol, hvis der er tvist herom. Endelig bemærkes, at handicapkriteriet på baggrund af praksis fra EU-domstolen og de danske domstole ikke kun er begrænset til tilfælde, hvor medarbejderen selv er handicappet, men tillige finder anvendelse, når medarbejderen yder størstedelen af den nødvendige pleje for sit handicappede barn. En opsigelse i denne situation kan derfor også være en overtrædelse af forskelsbehandlingsloven. Dette forudsætter naturligvis, at arbejdsgiveren er bekendt med forholdene. lastende sygdommen har været for virksomhedens drift, sygdomsmønstret etc. Hvis medarbejderen har en ”120-dages regel” i sin ansættelseskontrakt, kan ansættelsesforholdet endvidere opsiges med et forkortet varsel på 1 måned. Anvendelsen af denne regel er dog betinget af, at opsigelsen sker mens medarbejderen stadig er syg og i nær sammenhæng med udløbet af de 120 dage, som optælles på et rullende år. Reglen kan derfor være vanskelig at anvende, hvis ikke arbejdsgiveren har godt styr på medarbejderens sygefravær og optællingen af sygedagene. Navnlig i forhold til opsigelse på grund af sygdom kan der være en glidende overgang til handicapbegrebet, som kan vanskeliggøre vurderingen for arbejdsgiveren, når det er uafklaret om medarbejderen reelt lider af et handicap. I den forbindelse må det således anbefales, at anvende den lægeerklæring (mulighedserklæring), som har kunnet anvendes siden oktober 2009 for at få afdækket, hvilke funktioner medarbejderen kan varetage – om nogen – og hvilke passende støtteforanstaltninger arbejdsgiveren eventuelt kan forsøge at iværksætte. Sygdom Afsluttende bemærkninger Sygefravær er lovligt fravær, men sygemeldte medarbejdere er normalt ikke beskyttet mod opsigelse, ligesom det efter omstændighederne kan være sagligt at opsige medarbejderen på grund af selve det forhold, at medarbejderen er syg. Som ved andre medarbejdere skal en opsigelse på grund af sygdom være sagligt begrundet. Sagligheden beror således på en meget konkret vurdering af sagen, hvor der blandt andet kan lægges vægt på, om medarbejderen forventes at blive rask igen, hvilke informationer arbejdsgiveren har modtaget om mulighederne for snarlig genoptagelse af arbejdet, risikoen for tilbagefald, hvor be- Som nævnt kan det godt betale sig nøje at overveje konsekvenserne af en opsigelse, før man som arbejdsgiver griber til handling – også selvom den berømte ”dråbe flyder over”. Det kan således blive dyrt, hvis man ikke har overvejet, hvad det vil kunne risikere at koste, hvis medarbejderen vælger at forfølge sagen. Og i den forbindelse er det ikke blot de økonomiske omkostninger, men også det praktiske besvær og brug af tid på en lille sag, der pludseligt fylder alt for meget i en i forvejen travl hverdag, og som måske kunne have været undgået ved rettidig omhu. ■ i praksis Op ⋅⋅⋅⋅⋅⋅ Danske Revisorer 4-2010 17 Sundhedsfo Sundhedsforsikring - en sund investering Hver eneste dag året rundt er 150.000 danskere sygemeldt fra deres arbejde. Det tal dækker både langtidssygemeldte og sygdomsforløb af kortere varighed. Sygefraværet koster det danske samfund penge - mange penge. Faktisk anslår Beskæftigelsesministeriet at udgifterne til sygedagpenge og løn under sygdom udgør ikke mindre end 37 milliarder kroner om året. De 37 milliarder dækker over udgifterne til sygedagpenge og løn, men virksomhedens faktiske udgifter ved sygefravær tæller faktisk også andre poster. Hvis det skal gøres præcist op, må man også medregne tab ved nedsat produktivitet, eventuelle forsinkelser samt udgifter til vikarer eller overarbejde. Sygefraværet koster altså rigtig mange penge, og de forsvinder direkte ud af virksomhedens overskud. Virksomhederne ved godt, det er dyrt Skandia, som leverer pensions- og sundhedsløsninger til danske virksomheder, gennemførte i foråret 2010 en undersøgelse blandt 1.000 beslutningstagere i danske virksomheder. Hele 92 procent af de adspurgte var enige i, at sygefraværet kan ses direkte på bundlinjen. Så virksomhederne ved altså godt, at det er dyrt at have sygemeldte medarbejdere. På modsatte side er et regneeksempel, som viser sygefraværets økonomiske konsekvenser for en mindre virksomhed med 15 ansatte (beregnet på baggrund af tal fra Danmarks Statistik). Medarbejdernes sygefravær koster altså virksomheden godt 193.000 kroner i dette tilfælde. Penge som forsvinder fra virksomhedens bundlinje hvert eneste år. 18 Danske Revisorer 4-2010 Hurtigt tilbage på jobbet med en sundhedsforsikring Sygdom og ulykke kan ramme os alle, og når det sker, er det vigtigt at få kompetent og hurtig hjælp, så man kan blive rask og vende hurtigt tilbage til sit job og en normal hverdag igen. Statistik fra Center for Aktiv BeskæftigelsIndsats (CABI) viser, at jo længere tid vi er sygemeldte, jo sværere er det at holde tilknytningen til arbejdspladsen. Hele 20 procent af de medarbejdere, der er sygemeldte længere end et år, vender aldrig tilbage til deres gamle job. offentlige, fordi diagnosen stilles hurtigt og behandlingen bliver sat i gang med det samme. Tryghed for både ledelse og ansatte Som virksomhedsleder er det helt naturligt, at man føler et ansvar for sine medarbejdere. De bruger en stor del af deres liv i virksomheden, og det er vigtigt for virksomheden, at de er sunde og raske. Når en medarbejder bliver syg eller kommer ud for en ulykke, påvirker det i første omgang medarbejderen og dennes familie, men det påvirker også arbejdspladsen og kollegaerne. Både medarbejderne og virksomheden har en interesse i, at et sygdomsforløb er så kort som overhovedet muligt. Men hurtig behandling forudsætter en hurtig diagnose, og det er netop en af sundhedsforsikringens store kvaliteter. Behandlingsgarantierne i det offentlige gælder nemlig kun selve behandlingen. Det vil sige, at den tid, der går med at stille en rigtig diagnose, ikke er omfattet af garantien. En sundhedsforsikring kan være med til at skabe tryghed hos både medarbejderne og virksomhedens ledelse. Medarbejderne ved, at der er adgang til kompetent og hurtig hjælp, hvis de bliver syge eller kommer ud for en ulykke. Virksomhedens ledelse ved, at medarbejderne er i gode hænder, og at alle har de samme muligheder for at få hjælp. Med en sundhedsforsikring får medarbejderne hjælp igennem hele forløbet. Fra diagnose til behandling eller operation og genoptræning. En koordineret og effektiv indsats via sundhedsforsikringen betyder, at medarbejderne ofte kommer hurtigere igennem et sygdomsforløb, end de ville være kommet i det Der har været en eksplosiv udvikling i antallet af sundhedsforsikringer de seneste 5 år. I dag anslås det at mere end 1 mio. danskere er dækket af en sundhedsforsikring gennem deres arbejde. Udviklingen i antallet af sundhedsforsikringer har også betydet, at en sundhedsforsikring i dag er en vigtig para- Også en konkurrenceparameter orsikring Sun Af Michael Kofoed, direktør i dahlberg assurance brokers Eksempel: Sygefravær (3,4 procent)................................................7,6 dage årligt pr ansat Antal ansatte...................................................................... 15 fuldtidsstillinger Gennemsnitlig timeløn.......................................................................... 226 kr. Direkte årlige omkostninger ved sygefravær...................... ca. 193.000 kr. meter i kampen om nye dygtige medarbejdere. En sundhedsforsikring er en investering For mange virksomheder er medarbejderne deres vigtigste aktiv, og derfor er det naturligt, at tænke på de ansattes helbred og sundhed. Ifølge Skandias un- dersøgelse fra foråret mener hele 60 procent af lederne i danske virksomheder da også, at virksomheden har et medansvar for de ansattes sundhed. Når man vælger at tilbyde de ansatte en sundhedsforsikring, kan virksomheden trække udgiften til forsikringen fra som en driftsudgift, på samme måde som man kan med løn og pension. Sundhedsforsikringen kan etableres selvstændigt eller indgå som en integreret del af virksomhedens pensionsordning. Man skal dog være opmærksom på, at sundhedsforsikringen som udgangspunkt skal tilbydes alle i virksomheden, hvis den skal være skattefri for medarbejderne. ■ Danske Revisorer 4-2010 19 Fradrag for Fradrag for sponsorkontrakter En sponsorkontrakt dækker normalt over en aftale, hvor en virksomhed yder økonomisk støtte til fx en fodboldklub, en tennisspiller eller et museum mod til gengæld at modtage en reklameydelse. 20 udgifterne normalt kan fradrages fuldt ud som reklameudgifter. Der findes imidlertid undtagelser. Det gælder de tilfælde, hvor sponsorbeløbet er så stort, at der opstår tvivl om, hvorvidt sponsoratet reelt er til gavn for virksomheden eller om sponsoratet snarere er ydet som følge af ejerens personlige interesser. havde den sponseret en golfturnering med et beløb på 42.500 kr., købt reklamegolfbolde for ca. 20.000 kr. og støttet et cykelløb med ca. 10.000 kr. Endelig havde virksomheden støttet en lokal lystfiskerforening med et beløb over 2 år på i alt kr. 150.000. Som modydelse herfor havde virksomheden fået påsat et reklameskilt på lystfiskerforeningens båd, ligesom virksomheden havde fået adgang til at benytte båden til reklameog firmaarrangementer. Ikke kun store virksomheder tegner sponsorkontrakter. Næsten alle mindre og mellemstore virksomheder bliver med jævne mellemrum kontaktet af lokale sportshold m.v., der har brug for et nyt sæt spilletrøjer eller økonomisk hjælp til redskaber eller træningslejre. En ny dom illustrerer problemstillingen Et selskab drev virksomhed inden for ITbranchen. Der var tale om en mindre virksomhed, der kun beskæftigede en håndfuld medarbejdere og som omsatte for 3 - 4 mio. kr. SKAT havde ingen indvendinger mod udgifterne vedrørende golf og cykelløb, men nægtede såvel skatte- som momsfradrag for udgifterne til sponsering af lystfiskerforeningen. I skatte- og momsmæssig henseende volder den slags sjældent problemer, idet Virksomheden brugte en del penge på annoncer og reklamer. Blandt andet Dette blev tiltrådt af såvel Landsskatteretten som nu også af byretten. Begge Danske Revisorer 4-2010 sponsorkon Af Seniorskattekonsulent Lars Jacobsen, BDO steder med den begrundelse, at virksomheden kun kunne dokumentere at have brugt båden til et enkelt firmaarrangement, og at reklameværdien af sponsoraftalen ikke stod i et rimeligt forhold til den afholdte udgift. Er der noget nyt i afgørelsen? Afgørelsen er i sig selv hverken opsigtsvækkende eller enestående. Der findes flere af samme slags. Ikke desto mindre er den god at tage ved lære af. Den viser nemlig ganske klart, hvilke forhold, man som sponsor skal tage sig i agt for. For det første er det vigtigt at føre logbog. Det vil sige at registrere, hvad man bruger sponsoratet til. For det andet skal man overveje, om sponsoratets beløbsmæssige omfang står i et rimeligt forhold til virksomhedens omsætning, herunder om reklamen i tilstrækkelig grad er rettet mod virksomhedens kunder. Især i forhold til mindre og mellemstore virksomheder er disse fokuspunkter vigtige, da disse virksomheder i praksis er undergivet en skærpet bevisbyrde for, at sponsorudgifter primært er afholdt af kommercielle årsager. Særligt om sponsorpakker til fodboldklubber Rigtig mange virksomheder sponsorer fodboldklubber, da fodbold traditionelt er en af de mest eksponerede sportsgrene. Fælles for sponsorpakkerne er, at sponsoren betaler et beløb for pakken, og at fodboldklubben yder en modydelse derfor. Typisk indeholder modydelsen traditionel reklame i en eller anden form, hvor der normalt ikke er tvivl om fradragsretten, hvis reklameværdien for virksomheden står i rimeligt forhold til sponsorbidragets størrelse. Modydelsen kan eksempelvis være i form af sponsorens navn og firmamærke på skilte, webside, logovæg, reklamebanner, spillerdragter, træningstøj mv. Ofte indeholder sponsorpakker andre end egentlige markedsføringsmæssige dele. Der er typisk tale om billetter til fodboldkampe – evt. siddepladser i særligt VIP-loungeområde med bespisning. Ofte opnås også adgang til forskellige erhvervsklubber med tilknytning til fodboldklubben. En modydelse fra en fodboldklub kan således indeholde mange elementer, hvorefter sponsorudgiften således ofte kan kvalificeres både som reklame-, repræsentations- og personaleudgift samt gave. I en dom fra 2006 tog Højesteret stilling til, hvorvidt et bryggeri havde fradrag for udgifterne til nogle fodboldbilletter, som selskabet havde erhvervet i henhold til nogle sponsorater indgået med diverse fodboldklubber. Spørgsmålet i sagen var nærmere, om fodboldbilletterne kunne anses for anvendt til fradragsberettiget reklame/ markedsføringsmæssige formål, eller om billetterne var blevet anvendt til ikke-fradragsberettigede formål i relation til momsloven. Højesteret udtalte, at billetter mv., der var givet til udvalgte kunder (forretninger og depoter m.v.) var at anse for repræsentation, ved billetter m.v. givet til ansatte forelå der naturalaflønning, og billetter mv. anvendt til konkurrencer var at betragte som gaveydelser, som heller ikke berettiger til momsfradrag. Det må formodes, at en tilsvarende skattesag ville få samme udfald. mæssigt begrundet. Den erhvervsmæssige begrundelse vil normalt kun være opfyldt, hvis den ansatte har følgeskab af kunder eller forretningsforbindelser. Er deltagelsen i begivenheden ikke erhvervsmæssigt begrundet, har arbejdsgiveren siden den 1. januar 2010 haft pligt til at indberette billettens værdi (dvs. arbejdsgivers indkøbspris for billetten inkl. moms) til SKAT som B-indkomst. Er billetterne modtaget som en del af en sponsorpakke, kan det være vanskeligt at opgøre arbejdsgiverselskabets faktiske købspris for sponsorbilletterne i forhold til det samlede sponsorat. Momsmæssigt er modtageren af sponsoratet forpligtet til at opdele fakturaen i forskellige ydelser i form af entrebilletter, bespisning, rejser og reklame mv., og de enkelte ydelser skal i forhold til momsreglerne prisfastsættes til sælgerens sædvanlige salgspris til tredjemand. Medarbejdere, der modtager fribilletter fra arbejdsgiveren, vil næppe kunne beskattes af et højere beløb end arbejdsgiverens faktiske købspris for billetterne. Den faktiske købspris vil formentlig, i hvert fald når der er tale om større sponsorater indeholdende et betydeligt antal billetter, være lavere end den sædvanlige salgspris til tredjemand for en enkeltbillet. Ved indberetning af billettens værdi, må arbejdsgiverselskabet derfor rimeligvis være berettiget til at foretage et individuelt skøn over arbejdsgiverens faktiske købspris for fodboldbilletterne. ■ Beskatning og indberetning af fodboldbilletter til ansatte Når ansatte af deres arbejdsgiver modtager fribilletter til sportsarrangementer mv., vil de som udgangspunkt være skattepligtige af billettens markedsværdi med mindre deltagelsen er erhvervs- Danske Revisorer 4-2010 21 Det innovat Det innovative håndtryk INNOVATION OG KUNDER: Når revisor Karsten Gorm Sattrup indleder et kundemøde, er det aldrig med udgangspunkt i budget og forretningsplan. Han mener, at revisorbranchen generelt er alt for dårlige til at tale innovation med kunderne - Alt for mange revisorer er uegnede til at tale innovation med kunderne. De ser det som deres mission i livet at få debet og kredit til at stemme, men det er simpelthen ikke tilstrækkeligt i mødet med en kunde anno 2010. Kunder efterspørger i dag mere og andet end et regnskab fra revisoren. Statsautoriseret revisor Karsten Gorm Sattrup fra Brandt Revision & Rådgivning i Århus har ikke noget imod at provokere sin egen branche. Han mener, at det er nødvendigt. Simpelthen for at rykke på revisorens opfattelse af, at et kundesamarbejde primært skal relatere sig til budgetter og forretningsplaner. - Når jeg siger goddag til en ny kunde, så starter jeg aldrig med at kigge på budget og forretningsplan. Jeg gør meget ud af at vurdere personen og ideen. Er det for eksempel en håndværker, der vil starte egen virksomhed er det ikke tilstrække- ligt, at han er fagligt dygtig. Han skal også kunne sælge og kommunikere. Det handler om at danne sig et komplet billede af kundens innovative potentiale, siger Karsten Gorm Sattrup. Den århusianske revisor har ikke nogen skræddersyet model for, hvordan revisoren kan træde ind i det innovative rum i mødet med sin kunde. Men nysgerrighed og åbenhed for en kundes samlede virksomhedsplan er nødvendig, betoner han. Samt modet til at provokere og stille de grimme spørgsmål. - Når en kunde kommer med en idé, så har han krav på en kvalificeret sparring – også fra revisoren. Og tror jeg ikke på ideen, skal jeg også have modet til at sige det. Det handler ikke om at skyde en idé ned og fratage kunden tro på egne evner. Tværtimod ser Karsten Gorm Sattrup revisoren som en væsentlig katalysator for kundens udviklingspotentiale. - Når en kunde kommer med en idé, er det – i overført betydning - kundens eget barn, man står med. Derfor kan det også være svært selv at stille de kritiske spørgsmål. Her kan spørgsmål som ”Fortæl mig, hvorfor dit produkt er interessant for mig?”, ”Hvad er der af konkurrerende produkter?” og ”Hvorfor er dit bedre end konkurrenternes?” netop være med til at åbne de innovative øjne, forklarer Karsten Gorm Sattrup. Også når det gælder etablerede virksomheder, fremfører han vigtigheden af, at revisoren kan træde i karakter som innovativ sparringspartner. - Enhver virksomhed har brug for en udviklingsstrategi. Du står med et produkt, der måske fungerer her og nu, men hvad er det næste? Dét spørgsmål bør revisoren altid stille sin kunde. På den måde kan der føjes en yderligere dimension til vores kernekompetence, som selvfølgelig handler om udarbejdelse af konkrete tal. Innovation er ukendt land På det personlige plan henter Karsten Gorm Sattrup stor motivation i mødet med innovative iværksættere. Han har blandt andet deltaget som dommer i iværksætterkonkurrencer for studerende. Også i det regi bestræber han at komme med mere og andet end et traditionelt revisorblik på forretningsplan og budget. - Det interessante er altid ideen. Dybest set er et budget ikke andet end tro, håb og kærlighed. Tallene siger ikke noget i sig selv, men giver kun mening i sammenhæng med helhedsindtrykket af iværksætteren. Hvis et ungt menneske med en iværksætter i maven kan overbevise mig om sin idé og sin evne til at tænke nyt, er der for alvor perspektiver, siger Karsten Gorm Sattrup. TEMA: Innovation og revision I de kommende numre går Foreningen Danske Revisorer i en række artikler på opdagelse i forholdet mellem innovation og revision. Der kigges nærmere på, hvad innovation er for en størrelse og på dens berettigelse i revisionsbranchen. 22 Danske Revisorer 4-2010 tive håndtry Af Thorsten Asbjørn Lauritsen At innovation er et begreb, der endnu ikke har vundet rigtig indpas i revisionsbranchen, bliver tydeligt, da Karsten Gorm Sattrup åbner sin computer og klikker ind på den elektroniske database, TidsskriftsGuiden. Databasen, som han har udviklet til revisor- og advokatbranchen rummer en samlet oversigt over omkring 48.000 artikler fra fagrelevante tidsskrifter. Mens der er skrevet meget om emner som skat, moms og regnskab i revisorernes fagblade, så dukker der blot 73 artikler op blandt de 48.000, da der skrives ”innovation” i søgefeltet. - Tallet siger vel alt. Innovation optager simpelthen ikke revisorer i stor stil. Hverken på daglig basis eller i vores egne fagmedier. Det er bekymrende, da enhver virksomheds overlevelsesdygtighed mere end nogensinde står og falder med evnen til at tænke innovativt. Her skal vi revisorer yde værdifuld sparring, slutter Karsten Gorm Sattrup. ■ Revisors professionelle dømmekraft... ...erstatter vi ikke med simple regneregler, men vi understøtter den effektivt med den totale revisorløsning IT Revisor Revisors kvalitetsstyring i samarbejde med Thomson Reuters Professional • Arbejdsplan for revisorer: Det komplette revisorfaglige indhold til IT Revisor, der sikrer forsvarlig planlægning, udførelse og dokumentation af revision, review og alle de øvrige opgaver. • Firma kvalitetsmanual: Den samlede overordnede procedurebeskrivelse, der også sikrer gennemsigtigheden i forhold til Revisortilsynets checklister. Ægte brancheløsning • IT Revisor er bygget fra bunden med revisors behov for øje, og er ikke et tilpasset standard ERP program. Du handler direkte med producenten, og løbende udvikling sikrer dig, at Danmarks mest udbredte branchesystem også lever op til fremtidens krav. Total løsning • IT Revisor understøtter processerne i revisionsfirmaet, og indeholder alle de integrerede værktøjer, der tilsammen sikrer optimal kvalitet og effektivitet i revisors arbejde. IT Revisor omfatter bredere og dybere funktionalitet for revisor end noget andet branchesystem. Focus på revisorer i mere end 35 år • Focus IT a/s har altid haft revisorer som primært fokusområde, og sådan vil det blive ved med at være. • Som kunde abonnerer du på en komplet service: Hotline adgang med revisoruddannede konsulenter giver dig en professionel rådgivning og vejledning, og en kompetent udviklingsafdeling sørger for løbende ajourføring, forbedringer og udvidelser. www.focus-it.dk • [email protected] • Hundtofte 14 • 5771 Stenstrup Image_kvalitetsstyring_DRannonce.indd 1 • Telefon 62 21 53 53 01-11-2010 08:36:18 Danske Revisorer 4-2010 23 Aktuel om m Aktuelt om moms Kosmetiske indgreb – moms eller ej Sygdomsbehandling - herunder også zone- og fysioterapi samt kiropraktorbehandling - er fritaget for moms under 2 forudsætninger. For det første skal behandlingen udføres af en person, der har de nødvendige faglige kvalifikationer. For det andet skal behandlingen have til formål at helbrede, forebygge eller diagnosticere en sygdom eller lidelse. Privathospitalers ydelser vil derfor som udgangspunkt være fritaget for moms. Til gengæld skal de betale lønsumsafgift. Skønhedsoperationer, herunder plastikkirurgi, og andre kosmetiske indgreb er derimod som udgangspunkt momspligtige. En del speciallægevirksomheder er derfor helt eller delvist momspligtige. Tandlægers aktiviteter inden for blegning/farvning af tænder og hæftning af smykker på tænder vil ligeledes normalt være momspligtige. Afgrænsningen mellem kosmetiske indgreb og egentlig behandling er imidlertid ikke helt fast. Kosmetiske operationer, der har et terapeutisk formål og som sker efter henvisning fra en læge, vil således efter vores opfattelse kunne sidestilles med egentlig behandling og kan dermed være fritaget for moms. Flere og flere virksomheder inden for sundhedsområdet har derfor såvel momsfrie som momspligtige aktiviteter. Det gælder fx: • Privathospitaler • Speciallæger • Tandlæger Når det gælder optikere (optometrister) er det nu afgjort, at de – ligesom øjenlæger - kan sælge synsprøver momsfrit. I økonomisk forstand er momspligt sjældent nogen fordel, når det gælder ydelser, der sælges til private. I forhold til kosmetiske indgreb er det derfor vigtigt, at det i virksomheden registreres, hvor- 24 Danske Revisorer 4-2010 vidt indgrebet har karakter af behandling eller ej, sådan at honorarer for behandlingsydelser ikke pålægges moms. Momspligten for egentlige kosmetiske indgreb modsvares af en ret til momsfradrag for en del af virksomhedens udgifter. Moms af udgifter, der direkte kan henføres til den momspligtige aktivitet, vil således kunne fradrages fuldt ud. Moms af fællesudgifter, herunder af udgifter til husleje, revisorbistand, instrumenter og inventar, vil kunne fradrages med en forholdsmæssig andel. Endvidere vil der ikke skulle betales lønsumsafgift af disse aktiviteter. For virksomheder inden for sundhedsområdet, der har blandede aktiviteter (momsfrie henholdsvis momspligtige) er det således vigtigt, at man ikke blot er opmærksom på disse regler, men også indretter sig herefter. Det vil sige tilrettelægger de interne rutiner sådan, at unødige udgifter undgås og mulige fradrag bliver taget. Rejsebureauer skal gøre klar til momspligt Fra den 1. januar 2011 omfattes rejsebureauer af momspligt efter et helt særligt regelsæt, som kaldes margenmoms. Momspligten betyder, at rejsebureauernes pligt til at betale lønsumsafgift bortfalder, og at de får adgang til fuld fradragsret for moms vedrørende omkostninger til administration, køb af ITudstyr, husleje, revision og rådgivning mv. Rejsebureauer omfatter ikke kun de traditionelle rejsebureauer, men også rejseaktører, som sælger kør-selv-ferier, studieophold o.lign. Også disse virksomheder skal være opmærksomme på, at få implementeret de nye regler. Ved salg af rejser skal bureauerne sondre mellem rejser til EU-lande og rejser til tredjelande. Når et bureau sælger en rejse til et tredjeland, skal der ikke afregnes moms af rejsen, som sidestilles med en eksporttransaktion. Dermed bliver rejser til lande uden for EU alt andet lige billigere. Når bureauet sælger rejser til et EU-land, skal der beregnes moms af bureauets fortjeneste på den enkelte rejse. Bureauet skal foretage en kalkulation, hvor samtlige omkostninger til fly, hotel, busbefordring osv. indgår incl. moms (dansk eller udenlandsk). Herefter skal bureauet afregne moms af den margen, som er mellem de samlede omkostninger og rejsens pris (fortjenstmargenen). Når der er tale om forretningsrejser til EU-lande, vil kunden have adgang til at fradrage momsen efter de almindelige regler. Rejsebureauerne skal derfor oplyse momsbeløbet på fakturaen, når der er tale om erhvervskunder. For rejsebureauer, som kun sælger rejser til destinationer i EU, bliver momsbelastningen mærkbar. For andre bureauer bliver momsbelastningen til at overse, og der er næppe tvivl om, at udviklingen i oliepriserne står højere på dagsordenen hos bureauerne end den kommende momspligt. Momspligten vil næppe i væsentligt omfang ”flytte” rejsemål fra EU-lande til tredjelande, men en vis effekt må forventes. Ikke desto mindre skal bureauerne henover efteråret i gang med at forberede momspligten. Opgaven omfatter blandt andet: • Momsregistrering og afmeldelse fra lønsumsafgift. • Tilretning af IT-systemer, så momsgrundlaget for den enkelte rejse kan opgøres, og så der sondres mellem rejser til EU-lande og til tredjelande. • Overveje mulighederne for hvordan der kan forholdes, hvis det ikke er muligt at beregne momsgrundlaget (margenen) på tidspunktet for salg af rejse. moms Aktue Af momskonsulent Dorthe Higham, BDO • H åndtering af egne ydelser. Der gælder særlige regler, hvis rejsebureauet selv råder over bus, fly, hotel eller andet, der indgår i rejsens pris. • Hvis der sælges rejser, der både har destination i et EU-land og i et tredjeland, skal der ske en fordeling af momsen. • Håndtering af overgangsfasen. Adskillige rejser, der gennemføres i 2011, vil blive solgt i løbet af 2010. Herudover indtræder momspligten midt i skisæsonen, hvilket der skal tages højde for ved udsendelse af vinterkataloget. De nye regler har igennem adskillige år været anvendt i flertallet af EU-landene. Umiddelbart forekommer regelsættet kompliceret, men når det først er – korrekt – implementeret, er opgaven absolut overkommelig. Grænsehandel - Skatteministeriet overfortolker jetski-dommen Skatteministeriet har vundet den såkaldte jetski-sag. Sagen vedrører et koncept, hvor en dansk virksomhed solgte blandt andet jetbåde via en tysk grænsehandelsbutik. Når kunden havde valgt sin båd i Danmark, blev den leveret til den tyske grænsehandelsbutik, hvor den blev overdraget til den danske kunde, som selv forestod hjemtransporten. Højesteret vurderede, at båden i realiteten var solgt i Danmark, fordi den tyske grænsehandelsbutik ikke løb nogen reel risiko i forbindelse med dens køb og videresalg af bådene. Dommen vedrører en meget konkret situation, hvilket kan være en af bevægegrundene til, at man ikke har forelagt præjudicielle spørgsmål for EU-domstolen. Dette er i sig selv skuffende. Det havde således været ønskværdigt med en principiel dom, som kunne bruges til at udstikke generelle retningslinjer. Selv om Skatteministeriet forsøger at give et andet indtryk, så har dommen nemlig kun begrænset betydning, fordi den vedrørende et konkret og ganske usædvanligt koncept. Behovet for en principiel dom og for generelle retningslinjer er ellers åbenbar. I øjeblikket hersker der nærmest kaos, fordi såvel SKAT som Landsskatteretten – ud fra princippet om at målet helliger midlet – fortolker reglerne til det yderste, hvilket giver nogle meget besynderlige afgørelser. Landsskatteretten har således i en nylig kendelse fastslået, at der skal beregnes dansk moms af varer, som leveres direkte fra blandt andet tyske leverandører til et lager i Tyskland, hvorfra de udleveres til danske købere. Det retlige grundlag for afgørelsen er efter vores opfattelse mere end tvivlsomt. Vi finder det således svært at forstå, at der kan blive tale om Danske Revisorer 4-2010 ➞ 25 Aktuel om m ➞ momspligt i Danmark, når varerne først kommer her til landet i det øjeblik, hvor kunden tager dem med over grænsen. Hvis afgørelsen skal tages for pålydende, må den betyde, at der IKKE skal beregnes dansk moms i tilfælde, hvor tyske virksomheder udleverer varer til danske og svenske privatpersoner fra udleveringslagre i Danmark, hvis blot varerne er bestilt og betalt hos den tyske virksomhed, eksempelvis via dennes hjemmeside. Man kan dårligt forestille sig, at dette skulle være Landsskatterettens – endsige SKATs - oprigtige mening. I så fald er der udsigt til, at Danmark mister såvel momsindtægter som arbejdspladser til Tyskland. Den eneste holdbare løsning består i en udjævning af momssatserne inden for EU. Indtil dette er en realitet – hvilket kan have lange udsigter - må det forventes, at de danske skattemyndigheder vil bruge Højesterets dom og kendelsen fra Landsskatteretten til at fare frem mod andre grænsehandels-koncepter, hvor det er danske virksomheder, som har valgt at sælge deres varer fra en adresse i Tyskland og med tysk moms. Om told og EU-fragt Ved beregning af told skal udgifter til fragt og forsikring tillægges varernes toldværdi. Altså indgå i beregningsgrundlaget for tolden. Der gælder imidlertid en særlig undtagelse. Udgifter til fragt inden for EU skal ikke medregnes under forudsætning af, at denne del af fragten er faktureret særskilt. Vi har erfaret, at en del speditører ikke længere specificerer på deres fakturaer, om der er tale om en EU-transport eller en ikke EU-transport. I stedet anføres blot et samlet fragtbeløb. Dette er meget uheldigt, fordi importøren herved kommer til at betale told også af udgiften til fragt inden for EU. 26 Danske Revisorer 4-2010 Dobbelt uheldigt bliver det, hvis importøren uanset den manglende specifikation undlader at medregne udgiften til EU-transport i toldværdien. Dette medfører nemlig en risiko for, at SKAT rejser krav om betaling af yderligere told. Dette kan ske med op til 3 års tilbagevirkende kraft. Vi opfordrer derfor alle importører til at kontrollere de fakturaer, som de modtager fra deres speditør for at sikre, at fragten er delt op i EU fragt og ikke-EU fragt. mindre end 8,5 mio. kr. mod en golfklub. Tikkende momsbombe under golfklubber? SKAT havde på denne baggrund fundet, at klubben havde fået frataget sin selvstændige økonomiske dispositionsret. Klubbens indtægter skulle derfor ses i sammenhæng med baneejerens virksomhed. Dette blev tiltrådt af Landsskatteretten, som dog ikke fandt, at klubben kunne opkræves moms med tilbagevirkende kraft, fordi SKAT tilbage i tid positivt havde meddelt klubben, at den var momsfri. Kun et mindretal af landets mange golfklubber ejer den bane, hvor deres medlemmer spiller. Det har de nemlig ikke økonomi til. I langt de fleste tilfælde forpagter klubberne deres bane af den landmand eller det investeringsselskab, som har anlagt denne. Kontrakten mellem baneejeren og klubben har i sådanne tilfælde stor økonomisk betydning for begge parter. Baneejeren ønsker naturligvis en forpagtningsafgift, der er så stor, at han får en fornuftig forrentning af sin investering. Klubben ønsker derimod at forpagtningsafgiften tilpasses antallet af medlemmer, således at klubben ikke får underskud, hvis antallet af medlemmer pludseligt falder. Da baneejeren jo i vidt omfang er afhængig af klubben, ender man ofte med at aftale en variabel forpagtningsafgift. Den slags er imidlertid ikke ufarligt. I værste fald kan golfklubben ende med at skulle betale moms af sine indtægter. Dette er golfklubber – ligesom mange andre foreninger – ellers normalt fritaget for, fordi de ikke drives med gevinst for øje. Landsskatteretten har netop offentliggjort en kendelse, som illustrerer problemstillingen. I den pågældende sag havde SKAT rejst et momskrav på ikke Kravet var foranlediget af, at klubben ifølge lejeaftalen med baneejeren var forpligtet til at betale 92,45 % af sine indtægter til denne, ligesom et eventuelt økonomisk overskud af klubbens virksomhed – bortset fra et mindre fast beløb - skulle tilfalde baneejeren. Til gengæld skulle denne dække et eventuelt underskud i klubben. Toldangivelser – berigtigelse af fejl Menneskelige fejl er umulige at undgå. Derfor hænder det også, at virksomheder angiver en forkert procedurekode – eller begår andre fejl – i forbindelse med indsendelse af toldangivelser. Hidtil har SKAT været meget tilbageholdende med at tillade rettelse af toldangivelser. Også selv om det har været relativt åbenbart, at der var tale om en menneskelig fodfejl. Den restriktive praksis har derfor i mange tilfælde ført til ærgerlige toldregninger. En nylig afgørelse fra EU-domstolen giver imidlertid håb. Sagen angik en virksomhed, der fremstiller entreprenørmaskiner. Virksomheden indførte en række maskindele, som skulle bruges til fremstillingen af maskinerne. Delene blev indført uden told under proceduren for aktiv forædling. Altså med henblik på udførsel igen, ➞ moms Aktue ANLÆG - NYHED NU FÅR DU MARKEDETS MEST EFFEKTIVE ANLÆGSKARTOTEKSPROGRAM Du bliver i stand til hurtigt og præcist at rådgive dine kunder om de skattemæssige og regnskabsmæssige konsekvenser ved køb og salg af driftsmidler, værdipapirer og ejendomme. En løsning, der kan anvendes for både enkeltpersoner og selskaber, hvilket bidrager til dit workflow. Med Anlæg kan du registrere driftsøkonomiske og skattemæssige input i én og samme proces. Du kan desuden udarbejde noter – lige til at anvende i årsregnskabet. Det giver dig overblik i hele arbejdsprocessen. Anlæg kan anvendes på enhver form for værdipapirer, f.eks. aktier, obligationer, investeringsbeviser, pantebreve, noterede og unoterede værdipapirer samt danske og udenlandske værdipapirer. MED ANLÆG KAN DU BEREGNE: • Skattemæssig avanceopgørelse for værdipapirer, ejendomme og driftsmidler • Skattemæssig opgørelse for goodwill, indretning af lejede lokaler m.v. • Leasingforpligtelser • Momsreguleringsforpligtelse Du kan yderligere registrere genanskaffelsesværdi, pantsætning og forsikringssum. Med Anlæg er du nu fri for at anvende regnearksløsninger til anlægskartotek, og du slipper for at kontrollere og opdatere regnearkets formler og beregninger. FLERE VÆRDIPAPIRDEPOTER? Anlæg giver mulighed for afstemning til årsopgørelse for værdipapirdepot – også selvom din kunde har to eller flere depoter. Samtidig kan du udskrive værdipapirbeholdning samt afkast fordelt på de forskellige depoter. MED ANLÆG ER DIN KUNDES VÆRDIER I SIKRE HÆNDER BEST.NR.: 850430 UDGAVE: 2010 ANLÆG: 1. licens pris: kr. 4.495,- ekskl. moms ANLÆG: 2. licens pris: kr. 3.145,- ekskl. moms ANLÆG: 3. => licens pris: kr. 2.355,- ekskl. moms Der tages forbehold for trykfejl. KONTAKT VORES SALGSAFDELING På TLF. 33 74 07 00 – TAST 2 FOR AT HØRE NÆRMERE OM ANLÆG. THOMSON REUTERS PROFESSIONAL A /S • NY TORV 5 • 1450 KØBENHAVN K • T: 33 74 07 00 • F: 33 12 16 36 • THOMSONREUTERS.DK 5710 Anlæg_R&R (185x265).indd 1 30-11-2010 11:33:42 Danske Revisorer 4-2010 27 Aktuel om m ➞ når de færdige maskiner blev solgt til købere uden for EU. Ved udførslen af entreprenørmaskinerne angav virksomhedens toldagent ved en fejl en forkert procedurekode i toldangivelsen. Det medførte, at myndighederne anså de indførte dele for overgået til fri omsætning i EU. Dermed var betingelsen for toldfrihed ikke opfyldt, og myndighederne opkrævede told af de ellers toldfri maskindele. Virksomheden anmodede naturligvis om tilladelse til at korrigere fejlen, men dette nægtede myndighederne. EU-domstolen gav virksomheden medhold og pålagde myndighederne at tilbagebetale den efteropkrævede told. Domstolen begrundede dette med, at det kunne dokumenteres, at maskindelene rent faktisk var blevet udført af EU. Dermed var proceduren for aktiv forædling ikke bragt i fare som følge af den begåede fejl. SKAT har overfor os erklæret sig enig i, at dommen ændrer den praksis, som også de danske myndigheder hidtil har fulgt. SKAT understreger dog, at der fortsat er tale om en individuel vurdering fra sag til sag. Dommen medfører derfor ikke en automatisk adgang til at korrigere fejl. Vi opfordrer dog alle virksomheder, der inden for de sidste 3 år er blevet opkrævet told som følge af angivelse af en forkert procedurekode på udførelsesangivelsen – eller andre former for fodfejl – til at anmode SKAT om en revision af deres toldangivelser med henblik på tilbagebetaling af told. 28 Skatterådet har i en ny afgørelse taget stilling til, hvorvidt et benzinselskab skal lægge moms på det gebyr, som selskabet opkræver hos kunder, der anvender selskabets benzinkort. Kortet kan anvendes til betaling af brændstof samt for en række andre leverancer, herunder bilvask, broafgifter, færgebilletter og parkering. Skatterådet fastslog, at gebyret ikke skulle pålægges moms. Det skete med den begrundelse, at formålet med benzinkortet var at give kunderne henstand med betalingen. Gebyret er derfor betaling for ydelse af henstanden, og ikke betaling for det brændstof m.v., som købes på kortet. Der blev i denne forbindelse lagt vægt på, at gebyret faktureres særskilt og uafhængigt af det bagvedliggende køb. Afgørelsen ligger på linje med en kendelse fra Landsskatteretten. Det blev heri fastslået, at oprettelsesgebyrer i forbindelse med långivning er momsfrie, fordi gebyret er en del af vederlaget for lånet, ligesom ydelse af henstand med betaling sidestilles med ydelse af et momsfrit lån. Hvis et gebyr derimod vedrører den vare eller ydelse, som forbrugeren betaler for, skal gebyret normalt pålægges moms. Det gælder således for fragtgebyrer samt for forskellige former for administrationsgebyrer. Også forsyningsvirksomheders gebyrer for genåbning af leverancerne er momspligtige. Moms på byggegrunde og nye bygninger Hvornår skal der moms på gebyrer? Virksomheder og kommuners salg af byggegrunde og nye bygninger bliver omfattet af momspligt fra den 1. januar 2011. Opkrævning af gebyrer er almindeligt i en lang række situationer. Derfor opstår der ofte spørgsmål om, hvorvidt et givet gebyr skal pålægges moms eller er momsfrit. Skatteministeriet har udsendt udkast til såvel en bekendtgørelse som en vejledning om de nye regler. Heri lægges der op til en noget mere restriktiv fortolk- Danske Revisorer 4-2010 ning af reglerne, end vi hidtil har forventet. Er underskrivelse af slutseddel i 2010 nok til at undgå moms på byggegrunde? De nye regler har virkning for overdragelser, der finder sted efter nytår. Mange byggegrunde vil derfor givetvis blive forsøgt handlet inden udgangen af 2010 for at undgå moms. I bekendtgørelsen anfører ministeriet, at det afgørende i forhold til momspligten er, hvornår der foreligger en bindende aftale. Underskrives der i 2010 en ubetinget slutseddel, er overdragelsen momsfri. Dette gælder også selv om skødet først underskrives i 2011. Underskrives der i 2010 en betinget slutseddel, beror det på en konkret vurdering, om der er tale om en bindende aftale eller ej. Det er ikke klart, hvor meget der skal til. Hvis betingelserne medfører, at der er reel usikkerhed om, hvorvidt handlen bliver til noget, foreligger der formentlig først en endelige aftale på det tidspunkt, hvor betingelserne er afklarede. Er påbegyndt støbning af fundament i 2010 nok til at undgå moms? Bygninger, der er påbegyndt opført i 2010, rammes ikke af momspligten. I mange tilfælde vil det derfor være hensigtsmæssigt, hvis der inden årets udgang er påbegyndt støbning af fundament. Den blotte tilstedeværelse af et fundament, er dog ifølge vejledningen ikke i sig selv tilstrækkeligt til at undgå moms. Det vil også være et krav, at der allerede på dette tidspunkt foreligger ikke blot en reel hensigt om at ville færdiggøre byggeriet, men også at fundamentet er bestemt til det projekterede byggeri. moms Aktue Det vil dermed ikke være muligt at undgå momspligt ved inden årets udgang at påbegynde opførelsen af et standardfundament, hvis dette så at sige ikke kommer til at passe til det endelige byggeri. Ligeledes kan et byggeri blive momspligtigt, selv om det rigtige fundament opføres i 2010, hvis der går meget lang tid inden næste etape af byggeriet sættes i gang. Hvornår er der tale om en ”ny” ejendom? Momspligten kommer som nævnt ikke kun til at omfatte byggegrunde, men også nye bygninger. Dog kun bygninger, der påbegyndes opført i 2011 eller senere. Gamle bygninger bliver kun omfattet af momspligten, hvis de renoveres i væsentligt omfang, jf. nærmere nedenfor. Foreløbig lægger ministeriet op til en noget overraskende fortolkning af begrebet ”nye bygninger”. For det første kommer det til at omfatte alle tilfælde, hvor der sker salg af ikke ibrugtagne (herunder halvfærdige) bygninger. Det gælder uanset, hvor mange gange byggeriet handles og hvor gammelt det er. For det andet omfattes ethvert tilfælde, hvor en bygning sælges inden 5 år efter det tidspunkt, hvor den stod færdig (førstegangssalg). For det tredje skal en bygning også ved efterfølgende salg anses for ”ny”, hvis også det eller de efterfølgende salg sker inden 5 års tidspunktet og bygningen ikke på salgstidspunktet har været i brug i en periode på mindst 2 år. For det fjerde skal en bygning også anses for ny, selv om der ikke er tale om et førstegangssalg og selv om den har været i brug i mere end 2 år, hvis bygningen er ombygget eller renoveret i et sådant omfang, at den fremstår som ny. Hvorvidt dette er tilfældet, skal afgøres ved at sæt- te istandsættelsesudgifterne i forhold til den offentlige vurdering forud for ombygningen. En renoveret/ombygget/tilbygget ejendom skal således sidestilles med en ny bygning, hvis prisen for ombygningen overstiger 25 % af ejendommens seneste offentlige vurdering forud for ombygningen med tillæg af istandsættelsesudgifterne. De tre sidstnævnte definitionstyper kan illustreres med følgende eksempler: Eksempel 1: Et selskab opfører i 2011 en ny beboelsesejendom til udlejning. I 2015 sælges ejendommen i udlejet stand. Da salget sker inden 5 år efter byggeriets afslutning, skal der betales moms af salgsprisen. Sker salget derimod først i 2017 er salget IKKE momspligtigt. Eksempel 2: Et selskab opfører i 2011 et nyt kontorhus til udlejning. Det lykkes ikke umiddelbart at finde lejere til ejendommen, hvorfor denne i 2012 sælges til en investor. Dette salg er momspligtigt, da ejendommen på salgstidspunktet endnu ikke er 5 år gammel. I starten af 2013 lykkes det at finde lejere til bygningen, og i eftersommeren 2014 videresælger investoren ejendommen i udlejet stand. Også dette salg er momspligtigt, da ejendommen ved det andet salg stadig er under 5 år gammel og på dette tidspunkt ikke har været udlejet i fulde 2 år. Hvis det sidste salg blev udskudt til foråret 2015, ville der IKKE skulle betales moms ved denne overdragelse. Eksempel 3: Den samlede offentlige vurdering pr. 01.10.2010 for en udlejningsejendom udgør 8.600.000 kr. I 2011 renoveres ejendommen for et samlet beløb på 3.200.000 kr. I 2015 sælges ejendommen for 14.500.000 kr. Da renoveringsudgifterne overstiger 25 % af vurderin- gen med tillæg af renoveringsudgifterne (8.600.000 + 3.200.000), skal bygningen anses for en ny bygning fra og med tidspunktet for færdiggørelsen af renoveringen. Der skal derfor betales moms ved salget i 2015, da der på dette tidspunkt ikke er forløbet 5 år efter renoveringen. Privates salg af byggegrunde Privatpersoners salg af fast ejendom kan også efter nytår normalt ske uden moms. Der kommer dog til at gælde en undtagelse i forhold til en- og tofamilieshuse samt sommerhuse, når disse er beliggende på en grund på over 1.400 m2. I så fald skal der betales moms af den del af salgsprisen, som kan henføres til den del af grundarealet, der overstiger de 1.400 m2. Dette gælder dog kun, hvis der ville kunne opnås tilladelse til udstykning af en selvstændig grund uden at dette ville medføre en væsentlig værdiforringelse af den resterende ejendom. Skatteministeriet har endnu ikke udsendt den endelige vejledning om de nye regler, hvorfor der fortsat er en række tvivlsspørgsmål. Skatterådet har med 2 nye afgørelser bidraget til afklaringen af en række af disse spørgsmål. Om privates salg af byggegrunde I det oprindelige udkast til vejledning anførte skatteministeriet, at også private kunne blive omfattet af momspligt. Det skabte megen røre, og Skatteministeren udsendte derfor en pressemeddelelse. Heri blev det oplyst, at privatpersoner alligevel ikke skulle betale moms ved salg af deres bolig eller sommerhus og heller ikke ved frasalg af en byggegrund. Dog kunne der blive tale om momspligt ved udstykning og salg af ”adskillige” byggegrunde. Vi ved nu, at ”adskillige” i alle tilfælde omfatter salg af 5 grunde. Dette er fastslået af Skatterådet i en ny afgørelse. Afgørelsen handlede om et tilfælde, hvor en privatperson ville købe et ned- Danske Revisorer 4-2010 ➞ 29 Aktuel om m ➞ lagt landbrug med et jordtilliggende på 5.742 m2 med henblik på at udstykke dette i 5 grunde, hvilket der var mulighed for. Skatterådet fastslog, at dette antal var tilstrækkeligt til, at der skulle betales moms ved salget af grundene. Det blev ved afgørelsen tillagt betydning, at der ikke var tale om udstykning fra en ejendom, som ejeren hidtil havde beboet. Afgørelsen viser, at der stadig består et ”gråzoneområde” for privates udstykning af byggegrunde. Det er således uklart, om resultatet ville være blevet det samme, hvis der kun var sket udstykning og salg af 2, 3 eller 4 grunde. Man skal i denne forbindelse være opmærksom på, at der indtræder momspligt, når en aktivitet får karakter af ”økonomisk virksomhed”, hvilket ikke i alle tilfælde er identisk med det skattemæssige næringsbegreb. Om underskrivelse af betingede slutsedler i 2010 Som nævnt træder de nye regler i kraft til nytår. Byggegrunde der sælges i 2010 er således momsfri, hvis der er tale om en bindende aftale. Skatterådet har nu fastslået, at en betinget aftale også anses for bindende. Det er således uden betydning, hvis det i en overdragelsesaftale er bestemt, at handlen kun skal gennemføres, hvis lokalplanen for et givet område godkendes. Selvom dette måske først afgøres i 2011, anses overdragelsen for sket i 2010, hvis aftalen er underskrevet her. Afgørelsen tyder på, at man ikke vil lægge vægt på indholdet af de betingelser, som kan være knyttet til en ejendomsoverdragelse, og at ingen former for betingelser vil kunne fratage en aftale sin bindende virkning i momsmæssig henseende. 30 Danske Revisorer 4-2010 Om støbning af fundament i 2010 Også salg af fast ejendom, hvor der inden udgangen af 2010 er påbegyndt støbning af fundament til en bygning, er fritaget for moms. Ved afgørelsen af hvorvidt en sådan støbning er påbegyndt, lægges der vægt på følgende: • Som støbning af fundament anses alene støbning i jordhøjde til frostfri dybde af ”stribe-/punktfundamenter”. Piloteringsarbejde sidestilles ikke med støbning af fundament, selvom det benævnes borede fundamenter eller pælefundering. • Det er ikke et krav, at støbningen er færdig ved nytårstide, men det udførte arbejde skal være bestemt til det projekterede byggeri og der skal foreligge en reel hensigt om at videreføre og færdiggøre byggeriet inden for sædvanlig normeret tid for et byggeri af den pågældende art. Dette skal kunne underbygges ved fremlæggelse af byggetilladelser, projektbeskrivelser m.v. Liggeperioder, som ikke er begrundet i udefrakommende omstændigheder, godkendes som udgangspunkt ikke. Uanset om et fundament er helt eller halvt færdigt ved årets udgang anbefaler vi, at arbejdets stadig dokumenteres med fotos i stort omfang, således at disse kan fremlægges i tilfælde af, at SKAT vil foretage en vurdering af, hvorvidt betingelsen for, at byggeriet kan sælges uden moms, er opfyldt. Moms på ejendomsadministration Med virkning fra 1. januar 2011 skal vederlag for ejendomsadministration pålægges moms. Med henblik på at udskyde pinen længst muligt har mange ejendomsadministratorer overvejet, hvorvidt momsen kan udskydes ved enten at forudfakturere ejerne, eller ved at lade disse foretage egentlige forudbetalinger inden udgangen af 2010. Der er nu kommet en afklaring på mulighederne. Når det gælder forudfakturering har Skatterådet i en ny afgørelse bekræftet, at der IKKE skal pålægges moms på vederlag for ejendomsadministration, der faktureres i 2010. Heller ikke selv om arbejdet rent faktisk først udføres og betales i 2011 eller senere. Glæden over denne afgørelse blev dog kort. Skatteministeren har nemlig fremsat et lovforslag, der ændrer reglerne i en overgangsperiode. Tidspunktet for hvornår arbejdet rent faktisk udføres, bliver således afgørende for momspligten. Dermed kan man ikke undgå moms på ejendomsadministration bare ved at forudfakturere denne. Ændringen er kædet sammen med de nye regler og får derfor ikke betydning i andre sammenhænge. Der er således ikke tale om generel ændring af periodiseringsreglerne. Når det gælder egentlige forudbetalinger, forholder det sig anderledes. Her lægges der ikke op til ændringer. Ved forudbetalinger anses ydelsen i momsmæssig henseende for leveret på betalingstidspunktet. Også selv om der forudbetales for en flerårig periode. Boligselskaber og andre ejere af udlejningsejendomme, der inden udgangen af 2010 forudbetaler vederlag for ejendomsadministration for 2011 eller endog for flere år, vil dermed kunne undgå momsen på disse vederlag. Skattemæssigt skal forudbetalingerne som udgangspunkt fordeles – og dermed beskattes henholdsvis fradrages – over den periode, som de vedrører. På fradragssiden kan forudbetalinger dog fradrages på betalingstidspunktet, hvis betalingen rækker ind over 2 indkomstår og i øvrigt ikke dækker en periode på over 12 måneder. ■ moms Aktue dahlberg assurance brokers A/S har hele Danmark som arbejdsområde, og vore professionelle forsikringsmæglere og pensionsrådgivere er altid parate til at rådgive Dem. Kundens sikkerhed for en optimal forsikrings- og pensionsløsning, også i fremtiden, bygger på vort servicekoncept, som indbe- fatter en løbende rådgivning og informationer om alle de forhold, som har betydning for dette vigtige områ de. Det betyder, at den forsikringsansvarlige til enhver tid har fuldt overblik over og tæt styring af virksomhedens forsikringsog pensionsområde. Kim Møller Telefon 33 11 48 28 Telefax 33 70 44 95 dahlberg assurance brokers a/s Spotorno allé 2, 2630 Taastrup Telefon 33 11 48 28 o Telefax 33 70 44 95 Se mere www.dahlberg.dk [email protected] Afs.: Foreningen Danske Revisorer · Munkehatten 32 · 5220 Odense SØ Kurser På 4 regionale kurser i januar og februar 2011 sættes der fokus på nye love, regler, praksis samt ændringer på skatteområdet Skattenyt 2010/11 Mandag den 17. Januar 2011 kl. 9.00 – 16.00 Comwell, Roskilde Onsdag den 19. januar 2011 kl. 9.00 – 16.00 Fredericia Messecenter, Fredericia Torsdag den 20. Januar 2011 kl. 9.00 – 16.00 Comwell, Rebild Underviser: Registreret revisor T. Helmo Madsen, Timetax A/S, Frederiksberg Tilmelding senest 31. december 2010 Skattenyt 2010/2011 - Landbrug Torsdag den 3. marts 2011 kl. 09.00 – 16.00 Vissenbjerg Storkro, Vissenbjerg Underviser: Lektor Ole Aagesen, Professionshøjskolen Metropol Tilmelding senest 16. februar 2011 Kursusgebyr pr. kursus Kr. 1.437,50 inkl. moms for FDR-medlem nr. 1 Kr. 1.093,75 inkl. moms for øvrige FDR-medlemer og medarbejdere Kr. 2.250,00 inkl. moms for andre kursister FDR KURSER Foreningen Danske Revisorer Telefon 6593 2500 · Telefax 6593 2508 E-mail: [email protected] · www.fdr.dk