14. september 2015 - Erhvervsstyrelsen

Den 14. september 2015 blev der i
sag nr. 27/2015
Skat
mod
Registreret revisor Kent Nymark Christensen
afsagt følgende
K e n d e l s e:
Ved skrivelse af 16. februar 2015 har Skat klaget over registreret revisor Kent Nymark Christensen.
Erhvervsstyrelsen har oplyst, at Kent Nymark Christensen blev godkendt som registreret revisor
den 18. december 1995. Godkendelsen blev deponeret samme dag. Godkendelsen blev genoptaget
den 17. juli 1998. Indklagede har i Revireg. været tilknyttet revisionsvirksomheden B A/S, CVR-nr.
xxxxxxxx, siden 1. februar 2010.
Klagen:
Skat har rejst følgende klagepunkter:
1. Indklagede har tilsidesat erklæringsbekendtgørelsens § 7, stk. 2, nr. 1, ved i årsrapporterne
for regnskabsårene 2009/2010 og 2010/2011 for selskabet C ApS i de afgivne
revisionspåtegninger at have undladt at medtage supplerende oplysning om selskabets
overtrædelse af momslov samt om, at selskabets ledelse kunne ifalde ansvar.
2. Som led i indklagedes erklæringsafgivelse har indklagedes adfærd været i strid med
revisorloven, idet indklagede har udarbejdet momsangivelser med systematisk for lave beløb
og uden sammenhæng med selskabets bogholderi, hvilket er i strid med god revisorskik og
revisors rolle som offentlighedens tillidsrepræsentant, jf. revisorlovens § 16, stk. 1, samt
undladt gennemgang af grundlag i form af arbejdspapirer til brug for erklæring på
årsrapporterne, jf. revisorlovens § 23, stk. 1, om arbejdspapirer.
1
Sagsfremstilling:
Indklagede har den 20. december 2010 afgivet revisionspåtegning uden forbehold eller supplerende
oplysninger på årsregnskabet for D ApS, CVR-nr. xxxxxxxx, for regnskabsåret 1. juli 2009 til 30.
juni 2010.
Det fremgår blandt andet af årsrapporten, at denne er aflagt efter årsregnskabslovens bestemmelser
for klasse B-virksomheder, at årets resultat efter skat udgjorde 46.134 kr., at egenkapitalen udgjorde
2.528.220 kr., samt at balancesummen var på 6.970.498 kr. Varebeholdninger, fremstillede
færdigvarer og handelsvarer, udgjorde 5.225.000 kr., og tilgodehavender udgjorde 863.494 kr.
Kortfristede gældsforpligtelser udgjorde 3.567.330 kr., heraf anden gæld med 1.134.659 kr.
Indklagede har den 30. november 2011 afgivet revisorpåtegning uden forbehold eller supplerende
oplysninger på årsregnskabet for D ApS, CVR-nr. xxxxxxxx, for regnskabsåret 1. juli 2010 til 30.
juni 2011.
Det fremgår blandt andet af årsrapporten, at denne er aflagt efter årsregnskabslovens bestemmelser
for klasse B-virksomheder, at årets resultat efter skat udgjorde 41.524 kr., at egenkapitalen udgjorde
2.569.744 kr. samt at balancesummen var på 7.280.350 kr. Varebeholdninger, fremstillede
færdigvarer og handelsvarer, var på 5.521.346 kr., og tilgodehavender udgjorde 986.871 kr.
Kortfristede gældsforpligtelser udgjorde 4.076.790 kr., heraf anden gæld med 1.307.845 kr.
Af udskrift fra Erhvervsstyrelsen, Enhedsvisning/Virk Data, fremgår det, at D ApS den 13. januar
2014 ændrede navn til C ApS.
Det fremgår blandt andet af Skats sagsnotat vedrørende virksomheden D ApS, CVR-nr. xxxxxxxx,
at virksomheden var udtaget til kontrol vedrørende moms, idet købsmomsen virkede stor i forhold
til omsætning og lønudgifter. Under datoen den 6. august 2012 er anført følgende:
"Talt med revisor Kent Nymark Christensen.
Skat anmoder om at få tilsendt opgørelser over moms for år 2009/10 og 2010/11 samt
for 2. halvår 2011.
Revisor var klar over, at der nok var angivet et par hundrede tusinde kr. for meget i
købsmoms pr år. Dette skyldes bl.a., at der var foretaget nogle fælles indkøb med en
anden virksomhed, og at differencerne ikke var blevet efterangivet i forbindelse med
udarbejdelse af årsregnskaber.
Aftalt at revisor inden for 2 uger vil sende (pr. mail) diverse momsopgørelser, samt at
kontroleftersynet den 22. august indtil videre aflyses."
Under datoen den 25. september 2012 er anført følgende:
"Afgørelse sendt til virksomhed og revisor. Efterbetaling: 970.817 kr. Efterangivelse
sendt til BetalingsCenter."
Ved skrivelse af 25. september 2012 til D ApS meddelte Skat, at selskabet skulle betale mere i moms, end
selskabet havde angivet for perioden 1. juli 2008 til 30. juni 2011, med i alt 970.817 kr. Skat ændrede ved
afgørelsen ansættelsen af moms for perioderne således: 2008/ 2009 en forhøjelse på 348.522 kr., 2009/ 2010
en forhøjelse på 449.016 kr., og 2010/ 2011 en forhøjelse på 173.279 kr., i alt 970.817 kr.
2
Følgende fremgår af afgørelsen:
"…
1.2 Selskabets bemærkninger
Selskabets revisor Kent Nymark skriver i mail af 21. august 2012 ....
Afvigelsen i momstilsvaret skyldes umiddelbart fejl i tidligere perioders opgørelse af
leverandørgæld, da varer som var lagt i udvalg hos virksomheden fra leverandører, på
performafakturaer, fejlagtigt var medtaget i den løbende opgørelse af
leverandørgælden.
Vi skal anmode om at afvigelsen for 2009/2010 og 2010/2011 bliver efterangivet,
hvorefter selskabet vil afregne skylden overfor SKAT.
..."
Af et af Skat udarbejdet referat af et møde hos Skat den 3. december 2014, hvor blandt andet
indklagede deltog, fremgår blandt andet:
"...
Revisor oplyste, at selskabet oplyste størrelsen af kreditorer til revisor. På dette
grundlag blev momsen beregnet. Når bilagene efterfølgende blev indsendt til revisor i
forbindelse med regnskabsudarbejdelsen, har det vist sig, at der var fejl i tidligere
opgørelser af kreditorer. Dette blev rettet til i forbindelse med regnskabsudarbejdelsen.
Revisor oplyste, at momssandsynliggørelserne, som er indsendt til SKAT i forbindelse
med sagen, er nogle, der er udarbejdet hvert år i forbindelse med
regnskabsudarbejdelsen.
Ved en fejl fra revisionsfirmaet er der ikke blevet sendt en efterangivelse til selskabet.
På nogle fakturaer står der "pro forma faktura", og det vedrører ikke købte varer, men
varer i udbud.
Efter revisors opfattelse har selskabet ikke haft likviditetsproblemer, og der har ikke
været nogen hensigt om at angive for lidt moms.
Normal procedure ved for lidt angivet moms er, at der bliver lavet en efterangivelse,
som medtages af revisor til et regnskabsmøde med selskabet. Det er dog ikke blevet
gjort i disse tilfælde.
Revisor oplyser, at der ikke står noget om momsdifferencer i revisionsprotokollen, og
der er heller ikke taget forbehold. Det er ikke Kent Nymark Christensen, der har
forestået revisionen; det er en af de ansatte i revisionsfirmaet. Medarbejderen hedder ...
Der er sket omstrukturering af revisionsselskabet. Det er nu Kent Nymark, der ejer
selskabet. ...
3
Der er ikke taget forbehold i regnskaberne, idet der ikke har stået noget om problemer
med momsen, i de arbejdspapirer (konklusionsnotat), der er blevet forelagt Kent
Nymark Christensen. Det har stået, at momsen er afstemt. Det har ikke været oplyst i
konklusionsnotatet, at der var konstateret momsdifferencer.
Kent Nymark Christensen får forelagt en mappe af sin medarbejder i forbindelse med
regnskabsudarbejdelsen. Momssandsynliggørelserne har også ligget i mappen, men han
er ikke blevet gjort særskilt opmærksom på, at der var konstateret momsdifferencer.
Revisor oplyste, at efterposteringer på momskontiene blev foretaget af en medarbejder i
revisionsfirmaet i forbindelse med revisionsfirmaets udarbejdelse af momsangivelser.
Selskabet sender kun en gang om året sine bilag til revisionsfirmaet (i forbindelse med
regnskabsudarbejdelse).
Efterposteringerne vedrørende "kreditorer" er foretaget af revisionsfirmaet på grundlag
af oplysninger fra selskabet om varekøb, der endnu ikke er betalt. I øvrigt bogføres
varekøb efter betalingsprincippet. Varesalg bogføres løbende af selskabet på grundlag
af daglig kasseoptælling.
Når der er sket efterpostering som kreditering på konto for købsmoms skyldes det, at
selskabet har oplyst om størrelsen af kreditorer, og krediteringen viser, at der samlet set
er sket betaling af kreditorer (samlet set et fald i kreditorer).
Revisor oplyser, at selskabet ikke har fået oplysninger fra revisionsfirmaet om, at der
var differencer mellem den faktiske opgjorte moms og den angivne moms. Det er først i
forbindelse med denne sag, at revisor har drøftet momsdifferencerne med selskabet.
...
Revisor oplyste, at den for lidt angivne moms, fremgik som skyldig moms. Revisor går
ud fra, at denne post var specificeret i det interne regnskab, men efter
årsregnskabsloven skal skyldig moms ikke specificeres, men medtages under posten
"anden gæld".
...
Revisor oplyste, at det skattemæssige resultat har været korrekt opgjort, og at de fejl,
der er konstateret vedrørende momsen, har ikke haft indflydelse på opgørelse af det
skattemæssige resultat, idet det er opgjort på grundlag af bogføringen.
Efter revisors opfattelse er den eneste fejl i sagen, at der ikke er blevet udarbejdet og
indsendt efterangivelser af moms i forbindelse med regnskabsudarbejdelserne.
..."
Skat har endvidere vedlagt specificerede momsopgørelser med beregnede differencer mellem
selskabets momsindberetning og skats beregning fra bogføringen af momstilsvar for de relevante
kvartaler samt kontospecifikationer for perioden 1. juli 2008 til 30. juni 2011. Disse opgørelser og
specifikationer er ikke medtaget i sagsfremstillingen
Parternes bemærkninger:
4
Klager har anført, at Skat i forbindelse med sin ligningsmæssige gennemgang af årsrapporter og
underliggende bogholderi for C ApS har konstateret, at merværdiafgift har været indberettet for lavt
med i alt 970.817 kr.
Beløbene er opgjort som følger:
Regnskabsår
30. juni 2009
30. juni 2010
30. juni 2011
I alt 1. juli 2008 – 30. juni 2011
Tilsvar moms
Skats ansættelse 25.09.12
Tilsvar moms
Selskabets
indberetning
Forhøjelse
503.938
697.688
509.963
155.416
248.672
336.684
348.522
449.016
173.279
1.711.589
740.772
970.817
Skat har i den forbindelse henvist til momslovens §§ 56 og 57, hvorefter et selskab har pligt til at
opgøre og angive størrelsen af selskabets merværdiafgift. Undladelse at foretage indberetning af
merværdiafgift kan straffes i medfør af momslovens § 81.
Da indklagede i årsrapporterne for regnskabsårene 2009/2010 og 2010/2011 har undladt i sine
erklæringer at medtage supplerende oplysninger om selskabets overtrædelse af momsloven, har
indklagede handlet i strid med erklæringsbekendtgørelsens § 7, stk. 2, og dermed handlet i strid med
god revisorskik.
Indklagede har for så vidt angår klager argumentation om systematisk angivelse af for lave
momsbeløb gjort gældende, at kundens løbende bogholderi er baseret på indklagedes
efterbehandling af elektroniske kasserapporter, som er udarbejdet af kunden, samt meddelte
oplysninger om størrelse af leverandørgælden.
Kunden har forestået grundregistreringen i elektroniske kasserapporter, og indklagedes
bogholderiassistance har fortrinsvis omfattet efterbehandling af kasserapporten med hensyn til
kontering og periodisering af kreditorer m.m.
Indklagede har i forbindelse med efterbehandlingen af kasserapporter ikke haft tilgang til
kundebilag, men har alene haft tilgang til bilagsmaterialet i forbindelse den årlige revision og
regnskabsudarbejdelse.
Den løbende bogføring er i overensstemmelse med momsindberetningerne.
I forbindelse med årsafslutningen har det vist sig, at der har været betydelige afvigelser i
leverandørgælden, som fortrinsvis skyldes, at proformafakturaer fra leverandører vedrørende
udvalgsvarer fejlagtigt har været medtaget i kundens løbende opgørelse af leverandørgælden.
Indklagedes medarbejder, som har bistået med bogføringen, har ikke været bevidst eller
opmærksom på dette forhold.
5
Indklagede bestrider at have medvirket til systematisk angivelse af fejlagtige momsbeløb. Det har
indklagede ingen interesse i, og der er hverken personlige forhold eller økonomiske interesser, som
understøtter et motiv for indklagede til at medvirke til dette.
Indklagede har for så vidt angår klagen over manglende supplerende oplysninger vedrørende
overtrædelse af momsloven og ledelsesansvar gjort gældende, at først ved den årlige revision og
udarbejdelse af årsrapporten, typisk 4 måneder efter regnskabsafslutningen, har indklagedes
medarbejder haft mulighed for at afdække afvigelsen i momstilsvaret.
Indklagede må desværre bekræfte, at der af revisormedarbejderen på den pågældende sag ikke har
været fulgt op på efterangivelse af momsafvigelser, som medarbejderen alt andet lige må have
konstateret i forbindelse med revisionen, da dette efterfølgende fremgår tydeligt af den sædvanlige
momssandsynliggørelse, som foreligger som et standardarbejdspapir i denne og alle andre sager.
Indklagede har ikke deltaget i bogholderiassistancen,
regnskabsudarbejdelsen, men primært foretaget gennemgang af:



den
udførte
revision,
og
Årsrapport, skattebilag og protokol,
Planlægnings- og konklusionsnotat vedrørende det udførte arbejde,
Gennemgang af arbejdspapirer for væsentlige regnskabsposter, primært varebeholdning
og leverandørgæld
Af delkonklusionen (i konklusionsnotatet) på området moms og afgifter fremgår det, at der er
udarbejdet momssandsynliggørelse, og at revisionen af området i øvrigt ikke gav anledning til
bemærkninger.
Forholdet omkring momsafvigelserne er fejlagtigt ikke afrapporteret til indklagede som den
underskrivende revisor i konklusionsnotatet, hvorfor indklagede ikke har været opmærksom på
forholdet ved gennemgang af årsrapporten m.m.
Der er i øvrigt intet i selskabets forhold og ejerkredsen omkring dette, som giver anledning til, at
indklagede burde være særligt opmærksom på besvigelser.
Forholdet er ligeledes ikke kommunikeret til kunden, hvilket ligeledes er meget beklageligt.
Kunden har som forventet efterfølgende afregnet det skyldige tilsvar fuldt ud til Skat, og der
har ikke siden været afvigelser, som ikke løbende er efterangivet i forbindelse med udarbejdelse
af årsrapporten.
Kunden blev, da indklagede informerede denne om forholdet, chokeret, og der er naturligvis fundet
anden bogholderiløsning for kunden.
Indklagede har vedrørende efterfølgende tiltag anført, at i forlængelse af denne sag, har indklagede
tilbage i 2012 indskærpet overfor alle medarbejdere i revisionsvirksomheden, at alle væsentlige
afvigelser vedrørende moms og afgifter skal omtales i konklusionsnotatet og revisionsprotokollen,
og at den underskrivende revisor fremover specifikt skal gennemgå momssandsynliggørelsen og
kontrollere, om der løbende er foretaget rettidig angivelse, samt følge op på indberetning af
væsentlige positive som negative momsangivelser.
6
Indklagede har hertil føjet, at det skete svigt er ikke en normalitet i revisionsvirksomheden, og
revisionsvirksomheden har, som det forventes, både før og efter denne sag afgivet de nødvendige
supplerende oplysninger, der bør oplyses i årsrapporter om ansvarspådragende forhold, herunder
om overtrædelse af skatte- og afgiftslove.
Indklagede har oplyst, at man endvidere i forlængelse af denne sag foretog en gennemgang af de
øvrige bogholderiopgaver, som revisionsvirksomheden håndterer, for at afdække, om der måtte
være lignende svigt overfor andre kunder. Det viste sig ikke at være tilfældet, og indklagede
opfatter derfor denne sag for værende et enkeltstående tilfælde.
Det er endvidere indskærpet over for medarbejdere, som udfører bogholderiopgaver, at det ikke er
tilstrækkeligt at udskrive momsrapporter for den aktuelle periode. Skyldigt momstilsvar ved
udgangen af perioden skal ligeledes afstemmes periodens tilsvar, således af løbende afvigelser i
tidligere perioders momstilsvar løbende afdækkes.
Revisornævnets begrundelse og afgørelse:
Ad klagepunkt 1:
Revisornævnet lægger – som ubestridt – til grund, at D ApS (nu C ApS) angav for lidt moms for
regnskabsårene 2008/2009, 2009/2010 og 2010/2011, og at differencen mellem angivet moms og
moms ifølge virksomhedens regnskab udgjorde i alt 970.817 kr. Det er endvidere ubestridt, at
momsafvigelserne fremgik af det bilagsmateriale, som indklagede havde til rådighed.
Det følger af erklæringsbekendtgørelsens § 7, stk. 2, nr. 1, at revisor i revisionspåtegningen altid
skal give supplerende oplysninger om forhold, som revisor er blevet bekendt med under sit arbejde,
og som giver en begrundet formodning om, at medlemmer af ledelsen kan ifalde erstatnings- eller
strafansvar for handlinger eller undladelser, der berører virksomheden, tilknyttede virksomheder,
virksomhedsdeltagere, kreditorer eller medarbejdere. Herunder skal altid oplyses om overtrædelse
af straffelovens kapitel 28 samt skatte-, afgifts- og tilskudslovgivningen.
Revisornævnet finder, at indklagede, der som nævnt havde det nødvendige bilagsmateriale til
rådighed, burde have været opmærksom på, at momsindberetningerne ikke var korrekte.
Revisornævnet bemærker i den forbindelse, at den erklæringsafgivende revisor - som
offentlighedens tillidsrepræsentant - er ansvarlig for den udførte revision, herunder de
revisionshandlinger, der er udført af andre ansatte i revisionsfirmaet.
Da ledelsen kunne ifalde strafansvar for selskabets overtrædelse af momsloven, jf. momslovens §
81, burde indklagede have afgivet en supplerende oplysning herom på årsrapporterne for D ApS (nu
C ApS) for regnskabsårene 2009/2010 og 2010/2011. Ved at undlade dette har indklagede overtrådt
erklæringsbekendtgørelsens § 7 og dermed tilsidesat god revisorskik. Indklagede findes således
skyldig i den rejste klage.
Ad klagepunkt 2:
Nævnets saglige kompetence er begrænset til erklæringsafgivelse, jf. revisorlovens § 1, stk. 2 og 3.
Efter revisorlovens forarbejder må nævnets kompetence anses for at omfatte "hele processen fra
7
opdragets givelse over de enkelte undersøgelser til den endelige erklæring" (jf. Betænkning
1411/2002 om Revisorlovgivningen s. 66). På denne baggrund finder nævnet at have kompetence til
at påkende klagen vedrørende indklagedes adfærd i forbindelse med håndtering af moms i
tilknytning til indklagedes erklæringsafgivelse. Nævnet finder dog ikke at kunne påkende klagen
over indklagedes udarbejdelse af momsangivelser, idet dette arbejde ikke i sig selv er en del af
processen vedrørende erklæringsafgivelse, men er en selvstændig arbejdsopgave uafhængig af
erklæringsafgivelsen.
På denne baggrund afvises klagepunktet for så vidt angår klagen over udarbejdelse af
momsangivelser med systematisk for lave beløb og uden sammenhæng med selskabets bogholderi.
For så vidt angår klagepunktet vedrørende ”undladt gennemgang af grundlag i form af
arbejdspapirer til brug for erklæring til årsrapport", finder nævnet, at dette klagepunkt indgår i
klagepunkt 1, hvorfor klagepunktet afvises som et selvstændigt klagepunkt.
For den skete overtrædelse af god revisorskik, jf. revisorlovens § 16, stk. 1, pålægges indklagede i
medfør af revisorlovens § 44, stk. 1, en bøde, der passende kan fastsættes til 15.000 kr.
T h i b e s t e m m e s:
Indklagede, registreret revisor Kent Nymark Christensen, pålægges en bøde på 15.000 kr.
Kendelsen offentliggøres, jf. revisorlovens § 44, stk. 6.
Lone Molsted
8