סוגיות מיוחדות במיסוי מקרקעין דורית בנימיני ) "ח רו) "ד עו חברה

‫כנס בנושא דיני מקרקעין ומיסוי מקרקעין‬
‫סוגיות מיוחדות במיסוי מקרקעין‬
‫עו"ד (רו"ח) דורית בנימיני‬
‫מימוש נדל"ן ‪ -‬יחיד ‪ -‬חברה‬
‫חברת בית‪ ,‬חברה משפחתית‪ ,‬איגוד מקרקעין‬
‫שיעורי המס ‪ -‬יחיד ‪ -‬חברה‬
‫‪ .1‬שיעורי המס על הכנסות פירותיות‬
‫‪1.1‬‬
‫יחיד – משלם מס‪ ,‬לפי סעיף ‪ 121‬לפקודה‪ ,‬בהתאם למדרגות המס ביחס לרמת ההכנסה‪ ,‬כאשר בשנת‬
‫‪ 2112‬שיעור המס המקסימאלי הינו ‪.24%‬‬
‫‪1.2‬‬
‫חברה – נכון לשנת המס ‪ ,2112‬בהתאם להוראות סעיף ‪ 121‬לפקודה‪ ,‬שיעור מס החברות הינו ‪.21.2%‬‬
‫‪1.1‬‬
‫בחברה ‪ -‬מדובר למעשה בדחיית תשלום המס עד לתשלום דיבידנד ליחיד (או פירוק החברה)‪ ,‬שאז‬
‫היחיד ימוסה על הדיבידנד בשיעור מס של ‪ - 11% - 22%‬כך ששיעור המס הכולל בידי היחיד אשר פועל‬
‫באמצעות חברה‪ ,‬יכול להגיע כדי ‪.24.22%‬‬
‫‪ .2‬שיעורי המס על שבח‬
‫‪2.1‬‬
‫‪2.2‬‬
‫שיעור המס על השבח בידי יחיד‬
‫‪-‬‬
‫בנוגע לנכסים שנרכשו מיום ‪ 1011112111‬שיעור המס על השבח הריאלי הינו ‪( 21%‬בכפוף לחריג של‬
‫"בעל מניות מהותי" בפעולה באיגוד ‪ -‬שיעור מס השבח הינו ‪.)22%‬‬
‫‪-‬‬
‫החל מיום ‪ – 1111112112‬שיעור מס השבח הינו ‪( 22%‬בעל מניות מהותי במכירת מניות איגוד‬
‫מקרקעין – ‪ – )11%‬הנ"ל הינו באופן ליניארי לתקופת ההחזקה בנכס הנמכר‪.‬‬
‫‪-‬‬
‫נכסים שנרכשו לפני ‪( 1011112111‬להלן‪" :‬מועד התחילה") ונמכרים לאחר תאריך זה – ישלמו מס‬
‫באופן ליניארי לפי תקופת ההחזקה בנכס‪ ,‬על התקופה שקדמה למועד התחילה לפי מדרגות המס‬
‫שלהם – עד ‪.24%‬‬
‫שיעור המס על שבח בידי חברה הינו ‪ ,21.2%‬וגם במקרה הזה‪ ,‬חלוקת יתרת הרווח כדיבידנד לבעל‬
‫המניות שהוא יחיד – חייב במס על הדיבידנד בשיעור של ‪ ,11% - 22%‬כך ששיעור המס הסופי במכירת‬
‫נכס מקרקעין באמצעות חברה הינו ‪.24.22%‬‬
‫מיסוי פירוק איגוד מקרקעין‬
‫‪ .1‬סעיף ‪(11‬א) לחוק מיסוי מקרקעין‬
‫סוגיות מיוחדות במיסוי מקרקעין ‪ /‬עו"ד (רו"ח) דורית בנימיני‬
‫‪3‬‬
‫כנס בנושא דיני מקרקעין ומיסוי מקרקעין‬
‫הסעיף קובע כי מכירה של זכות במקרקעין או הקניית הזכות באיגוד תהיה פטורה ממס (שבח)‪ ,‬רק אם‬
‫נתמלאו כל התנאים המנויים בסעיף‪ ,‬כדלקמן‪:‬‬
‫‪.1.1‬‬
‫המכירה או הפעולה באיגוד נעשו אגב פירוק‪.‬‬
‫‪.1.2‬‬
‫לא ניתנה כל תמורה בעד הזכות‪.‬‬
‫‪.1.1‬‬
‫הזכויות הוקנו לבעלי המניות באיגוד המתפרק ולפי יחס ההחזקה שלהם באיגוד‪.‬‬
‫‪.1.2‬‬
‫בוטל בתיקון ‪ – 55‬הזכויות נרשמו ע"ש הרוכש תוך ‪ 1‬חודשים‪.‬‬
‫‪.1.2‬‬
‫בעת ההעברה‪ ,‬לא שונה יעודה של הזכות למלאי עסקי (הוסף בתיקון ‪.)13‬‬
‫‪.1.1‬‬
‫בתקופה שקדמה לפירוק לא הייתה באיגוד הקצאה מיטיבה (הוסף בתיקון ‪.)22‬‬
‫‪.1.0‬‬
‫הזכות במקרקעין (או באיגוד מקרקעין) לא נרכשה בידי האיגוד בתקופה שקדמה לפירוק (הוסף‬
‫בתיקון ‪.)22‬‬
‫‪ .2‬סעיף ‪( 11‬א) לחוק מסמ"ק – דיון בתנאים לפטור‬
‫‪ .2.1‬אגב פירוק – ע"א ‪ 1240131‬נצחון נתן בע"מ – ביהמ"ש קבע כי סעיף ‪ 01‬אינו מגביל את הפירוק בזמן‪,‬‬
‫התמשכות הפירוק והעברת המקרקעין לבעלי המניות בשלבים – אינה מונעת הפטור‪ .‬אם יתברר לאחר‬
‫ההעברה כי החברה נהגה כחברה שאינה בפירוק – יישלל הפטור‪ .‬מגבלת ‪ 1‬החודשים לרישום הנכס ע"ש‬
‫הבעלים – מיום העברה ולא מיום הפירוק‪.‬‬
‫‪ .2.2‬לא ניתנה כל תמורה בעד הזכות – תמורה – פרשנות רחבה‪ ,‬לרבות מחילה על הלוואות בעלים ונטילת‬
‫התחייבויות במקום החברה – לעניין זה ראה הוראת ביצוע מספר ‪.2111‬‬
‫‪ .2.1‬העברת המקרקעין לבעלי המניות ולפי יחס ההחזקה באיגוד – בהתאם לשיעור ההחזקה על מנת‬
‫למנוע מצב בו נמכרים חלקים מהמקרקעין בין בעלי המניות במסווה של הפירוק על מנת לזכות בפטור‬
‫ממס‪ .‬על פי קובץ פרשנות המיסים איגוד אשר בבעלותו מס' נכסי מקרקעין – כל נכס ירשם בבעלותם‬
‫המשותפת של בעלי המניות בהתאם לשיעור החזקתם‪.‬‬
‫‪ .2.2‬בעת ההעברה‪ ,‬לא שונה יעודה של הזכות למלאי עסקי – התווספה במסגרת תיקון ‪ 13‬לחוק מסמ"ק‪,‬‬
‫ככל הנראה על מנת למנוע עקיפה של סעיף ‪( 2‬ב) לחוק מסמ"ק‪.‬‬
‫‪ .2.2‬בתקופה שקדמה לפירוק לא הייתה באיגוד הקצאה מיטיבה – התווסף במסגרת תיקון ‪ 22‬לחוק‪,‬‬
‫בעקבות החרגת פעולת "הקצאה" מהגדרת "פעולה באיגוד" החל מיום ‪.1011112111‬‬
‫"הקצאה מיטיבה" – הקצאה (לבעל מניות קיים או חדש) שבעקבותיה שונה שיעור ההחזקה של אחד‬
‫או יותר מבעלי המניות עובר להקצאה בשיעור של ‪ 11%‬או יותר במישרין או בעקיפין‪.‬‬
‫"התקופה שקדמה לפירוק" – ‪ 2‬שנים שלפני תחילת הפירוק‪.‬‬
‫‪ .2.1‬הזכות במקרקעין לא נרכשה ביד האיגוד בתקופה שקדמה לפירוק (‪ 2‬שנים לפני הפירוק) – התווסף‬
‫במסגרת תיקון ‪ ,22‬על מנת למנוע תכנון מס של חלוקת רווחים בפטור ממס באמצעות רכישת מקרקעין‬
‫בכספי רווחים לחלוקה והעברתם לבעלי המניות אגב פירוק בפטור לפי סעיף ‪(01‬א)‪.‬‬
‫‪ .3‬החלת סעיף ‪ 33‬לפקודה בפירוקי איגודים מסוימים‬
‫סוגיות מיוחדות במיסוי מקרקעין ‪ /‬עו"ד (רו"ח) דורית בנימיני‬
‫‪4‬‬
‫כנס בנושא דיני מקרקעין ומיסוי מקרקעין‬
‫‪ .1.1‬סעיף ‪ 31‬לפקודה דן במיסוי פירוק של חברה וקובע כי בפירוק חברה ישנם שני אירועי מס‪:‬‬
‫א‪ .‬רואים את החברה כמוכרת נכסיה‪.‬‬
‫ב‪ .‬רואים את בעלי המניות כמוכרים מניותיהם בתמורה לנכסים שהועברו אליהם במסגרת הפירוק‪.‬‬
‫(מכירה רעיונית)‪.‬‬
‫‪ .1.2‬סעיף ‪ 01‬הינו דין ספציפי לפירוק איגודי מקרקעין‪ ,‬ואולם אין בו התייחסות למיסוי נכסים אחרים‬
‫(ניטרליים) שהיו שבבעלות האיגוד ערב הפירוק‪ ,‬ואין התייחסות למצב בו‪ ,‬על העברת המקרקעין לא חל‬
‫הפטור לפי סעיף ‪ 01‬לחוק‪.‬‬
‫‪.1.1‬‬
‫איגודי מקרקעין שבפירוקם יחול גם סעיף ‪ 33‬לפקודה –‬
‫‪ .1.1.1‬סעיף ‪(01‬ב) ‪ -‬איגוד שההפך לאיגוד מקרקעין לפני ‪.1011112111‬‬
‫‪ .1.1.2‬סעיף ‪(01‬ג) – תקנות שר האוצר מכוח הסעיף‪ ,‬גם בפירוק איגודים שהפכו לאיגודי מקרקעין לפני‬
‫‪ 1011112111‬יחולו הוראות סעיף ‪ 31‬לפקודה אם התקיים אחד מאלה –‬
‫‪-‬‬
‫לא ניתן הפטור לפי סעיף ‪ 01‬לחוק בנוגע להעברת אחד או יותר מנכסי המקרקעין של‬
‫האיגוד‪.‬‬
‫‪-‬‬
‫לאיגוד יש נכסים נוספים מלבד נכסי המקרקעין (מזומן‪ ,‬ני"ע‪ ,‬מטלטלין)‪.‬‬
‫‪ .2‬הסדר המס בפירוק איגודי מקרקעין שחל עליהם גם סעיף ‪ 33‬לפקודה‬
‫‪.2.1‬‬
‫שני אירועי מס בפירוק –‬
‫‪-‬‬
‫מכירת המקרקעין ושאר נכסי האיגוד על ידי האיגוד (המקרקעין בפטור והשאר בחיוב)‪.‬‬
‫‪-‬‬
‫מכירה רעיונית של מניות האיגוד ע"י בעלי המניות בתמורה לנכסים שקיבלו מהאיגוד‪.‬‬
‫‪.2.2‬‬
‫שווי המכירה ‪ -‬באירוע השני ‪ -‬ייקבע בהתאם לשווי שוק הנכסים המועברים לבעל המניות‪.‬‬
‫‪.2.1‬‬
‫הנכסים המועברים – לעניין שווי המכירה‪ ,‬כאמור לעיל‪ ,‬אינם כוללים זכות במקרקעין שמכירתה‬
‫פטורה ממס לפי סעיף ‪ 11‬לחוק (לפי תקנות מס הכנסה (קביעת נכס)‪ ,‬התשס"ד‪.)2112-‬‬
‫‪.2.2‬‬
‫לאור האמור לעיל‪ ,‬איגוד המחזיק מקרקעין בלבד והוא מעביר אותם בפטור לפי סעיף ‪(11‬א)‪ ,‬לא‬
‫ימוסה לפי סעיף ‪ 33‬לפקודה‪ ,‬שכן "שווי המכירה" במכירה הרעיונית של המניות הינו אפס‪.‬‬
‫‪.2.2‬‬
‫מס רכישה בגין האירוע השני – פטור על פי תקנה ‪(20‬ו)‪.‬‬
‫‪ .5‬רווח נוסף בפירוק – סעיף ‪11‬א לחוק מסמ"ק‬
‫‪.2.1‬‬
‫סעיף ‪11‬א לחוק – קובע כי בהעברת נכס מקרקעין אגב פירוק בפטור לפי סעיף ‪ 01‬לחוק‪ ,‬יחויב בעל‬
‫המניות שקיבל את הזכות במס על ה"רווח הנוסף בפירוק"‪.‬‬
‫‪.2.2‬‬
‫הסעיף נועד למנוע מצב שבו יפורק איגוד מקרקעין‪ ,‬תוך העברת המקרקעין בפטור לפי סעיף ‪(01‬א)‬
‫לחוק‪ ,‬מבלי שיחול מס בגין רווחים שנצברו באיגוד – אם היו כאלה – ואשר שימשו למעשה למימון‬
‫רכישת המקרקעין על ידי האיגוד‪.‬‬
‫סוגיות מיוחדות במיסוי מקרקעין ‪ /‬עו"ד (רו"ח) דורית בנימיני‬
‫‪5‬‬
‫כנס בנושא דיני מקרקעין ומיסוי מקרקעין‬
‫‪.2.1‬‬
‫מועד החיוב‪ -‬ברירת המחדל בסעיף היא דחיית האירוע ליום מימוש המקרקעין ע"י על המניות‬
‫(בתוספת ריבית וה"ה)‪ .‬הנישום יכול לבקש לשלם את המס ביום העברת המקרקעין לפי סעיף ‪(01‬א)‪.‬‬
‫‪.2.2‬‬
‫שעור המס‪ -‬לפי שיעור המס על דיבידנד לפי סעיפים ‪122‬ב(‪ )1‬או (‪ )2‬או ‪(121‬ב) או (ג) לפקודה או‬
‫שיעור החל על רווחים ראויים לחלוקה לפי סעיף ‪32‬ב לפקודה‪.‬‬
‫‪.2.2‬‬
‫על זכות במקרקעין‪1‬זכות באיגוד מקרקעין‪ ,‬שהועברו לפי סעיף ‪(01‬א) לחוק לאחר‬
‫תחולה‪-‬‬
‫‪ 12112112‬ושהאיגוד רכשם ביום ‪ 11112134‬ולאחריו‪.‬‬
‫"רווח נוסף בפירוק" = (שווי כלל נכסי האיגוד‪/‬שווי המקרקעין * העלות המתואמת של המניות) –‬
‫‪.2.1‬‬
‫יתרת שווי הרכישה המתואמת של המקרקעין המועברים‪.‬‬
‫חברת בית – סעיף ‪ 46‬לפקודה‬
‫‪ .1‬חברת בית ‪ -‬חברת מעטים כמשמעותה בסעיף ‪ ,14‬שכל רכושה ועסקיה הם החזקת בנינים‪ ,‬הכנסתה‬
‫תיחשב‪ ,‬לפי בקשתה‪ ,‬כהכנסתם של חברי החברה‪ ,‬וחלוקתה של אותה הכנסה‪ ,‬לענין השומה‪ ,‬בין חברי‬
‫החברה‪ ,‬כולם או מקצתם‪ ,‬תיעשה כפי שיורה המנהל; הרואה עצמו מקופח על ידי הוראת המנהל רשאי‬
‫לערער עליה לפני בית המשפט כאמור בסעיפים ‪.151 - 153‬‬
‫‪ .2‬חברת מעטים –‬
‫‪2.1‬‬
‫חברה שהשליטה בה היא בידי ‪ 2‬בני‪-‬אדם לכל היותר‪.‬‬
‫‪2.2‬‬
‫אדם וקרובו – יראו אותו כאדם אחד (בן זוג‪ ,‬אח‪ ,‬אחות‪ ,‬הורה‪ ,‬הורי הורה‪ ,‬צאצא וצאצא בן הזוג ובן‬
‫זוגו של כ"א מאלה)‪.‬‬
‫‪2.1‬‬
‫שותפים בשותפות ‪ -‬יראו אותו כאדם אחד‪.‬‬
‫‪2.2‬‬
‫אדם – לרבות חברה – גם חברה יכולה להיות בעלת מניות בחברת בית‪.‬‬
‫‪2.2‬‬
‫החברה אינה "בת חברה" – אינה חברה שלפחות ‪ 41%‬ממניותיה מוחזקים בידי חברה אחרת שהיא‬
‫אינה "חברת מעטים"‪.‬‬
‫‪2.1‬‬
‫החברה אינה חברה שלציבור עניין בה – אסור שהציבור יחזיק‪ ,‬במישרין או בעקיפין למעלה מ‪11% -‬‬
‫בזכויות בחברה‪.‬‬
‫‪ .3‬כל רכושה ועסקיה הם החזקת בניינים –‬
‫‪1.1‬‬
‫פעילותה העיקרית של החברה תהיה החזקת בניינים והשכרתם‪ ,‬עיקר הכנסתה נובעת מכך‪ ,‬בין אם‬
‫לפי ‪ )1(2‬ובין אם לפי ‪.)1(2‬‬
‫‪1.2‬‬
‫הכנסה ממקורות אחרים כגון‪ ,‬פיקדונות‪ ,‬אג"ח‪ ,‬מזומנים – חייבת להיות טפלה להכנסה העיקרית‪.‬‬
‫‪1.1‬‬
‫רכוש החברה הינו בעיקר בניינים – רכוש אחר כגון פיקדונות‪ ,‬אג"ח ומזומן חייב להיות טפל וחייב‬
‫לנבוע מהכנסות השכירות‪.‬‬
‫‪ .6‬הכנסתה של חברת בית‪ ,‬כהגדרתה לעיל‪ ,‬תיחשב כהכנסתם של בעלי המניות בה‪ ,‬כפי שיורה המנהל – בדרך‬
‫כלל בהתאם לשיעורו של כל בעל מניות‪.‬‬
‫סוגיות מיוחדות במיסוי מקרקעין ‪ /‬עו"ד (רו"ח) דורית בנימיני‬
‫‪6‬‬
‫כנס בנושא דיני מקרקעין ומיסוי מקרקעין‬
‫‪ .2‬אין מגבלה של זמנים בסעיף – ואולם דרישת הרשות היא כי הבקשה תהיה לשנת מס או לשנות מס‪ ,‬אך לא‬
‫לתקופה בלתי מוגבלת‪.‬‬
‫‪ .1‬לא ניתן להעביר הפסדים לבעלי המניות – ההפסד נשאר בחברת הבית לקיזוז בשנים הבאות מהכנסותיה‬
‫בטרם יועברו לבעלי המניות‪.‬‬
‫‪ .1‬חלוקת דיבידנד בחברת בית – אינו נחשב לאירוע מס‪ ,‬על פי קובץ הפרשנות‪ ,‬כמו חברה משפחתית‪.‬‬
‫‪ .1‬תזכיר חוק התוכנית הכלכלית לשנת הכספים ‪( 2115‬תיקוני חקיקה)‪ ,‬התשע"ד – ‪ – 2116‬הצעה לתיקון‬
‫סעיף ‪ 46‬לפקודה – חברת בית – נדון בהשלכות ההצעה במהלך ההרצאה‪.‬‬
‫חברת משפחתית – סעיף ‪46‬א לפקודה‬
‫המצב לפני תיקון ‪131‬‬
‫‪ .1‬ככלל‪ ,‬על מנת להיחשב "חברה משפחתית זכאית" יש לעמוד בשני תנאים מצטברים‪:‬‬
‫‪ 1.1‬כל חברי החברה הם בני משפחה – כהגדרת "קרוב" בסעיף ‪(01‬ד) לפקודה‪.‬‬
‫‪ 1.2‬החברה ביקשה להיחשב כמשפחתית‪ ,‬על פי המועדים הקבועים בסעיף‪.‬‬
‫(להלן‪" :‬חברה משפחתית זכאית")‬
‫‪ .2‬קרוב ‪ -‬בן‪-‬זוג‪ ,‬אח‪ ,‬אחות‪ ,‬הורה‪ ,‬הורי הורה‪ ,‬צאצא‪ ,‬צאצא בן‪-‬הזוג וכן בת‪-‬זוגו של כל אחד מאלה‪.‬‬
‫‪ .1‬הכנסתה החייבת והפסדיה של חברה משפחתית זכאית‪ ,‬מיוחסים לנישום אשר הינו בעל הזכות לחלק הגדול‬
‫ביותר ברווחי החברה (להלן‪" :‬הנישום המייצג")‪.‬‬
‫‪ .2‬הכנסות חברה משפחתית זכאית ממוסות לפי שיעורי המס של היחיד כאמור בסעיף ‪ 121‬לפקודה‪ ,‬בהתאם‬
‫למדרגות המס של הנישום המייצג‪.‬‬
‫‪ .2‬חלוקת דיבידנד ‪ -‬דיבידנד שחולק מתוך הרווחים שהחברה צברה בתוך התקופה בה היא הוגדרה כחברה‬
‫משפחתית זכאית (להלן‪" :‬תקופת ההטבה")‪ ,‬רואים בדיבידנד כאילו לא חולק‪.‬‬
‫‪ .1‬חברה משפחתית המחלקת דיבידנד – צריכה "לצבוע" את הדיבידנד המחולק ולבחור האם הוא מתקופת‬
‫ההטבה או לא‪.‬‬
‫‪ .0‬סעיף ‪125‬ב(‪ )3‬לפקודה – חברה משפחתית חייבת במס על דיבידנד שהיא מקבלת בשיעור‪ -11% ,22%‬אם‬
‫הנישום המייצג הינו בעל מניות מהותי בעקיפין‪.‬‬
‫‪ .4‬בקשה להיחשב חברה משפחתית זכאית ‪ -‬החברה יכולה לבקש להיות חברה משפחתית תוך ‪ 1‬חודשים מיום‬
‫התאגדותה או עד חודש לפני תחילת שנת המס‪ ,‬בה היא תחל להיות חברה משפחתית זכאית‪.‬‬
‫‪ .3‬חברה שרוצה לחדול מלהיות חברה משפחתית זכאית ‪ -‬יכולה להגיש בקשה לכך יחד עם הדו"ח השנתי‬
‫המוגש לאותה שנת מס לגביה היא מבקשת לחדול מלהיות משפחתית זכאית‪.‬‬
‫‪ .11‬חברה שחדלה מלהיות חברה משפחתית זכאית ‪ -‬אינה יכולה לשוב ולהיות חברה משפחתית זכאית‪ ,‬אלא‬
‫לאחר תום ‪ 1‬שנים לפחות מהשנה בה היא חדלה מלהיות חברה משפחתית זכאית‪.‬‬
‫‪ .11‬אופי ההכנסה המופקת בחברה משפחתית ומועברת נשמר אצל הנישום המייצג‪.‬‬
‫קיזוזי הפסדים בחברה משפחתית‪:‬‬
‫סוגיות מיוחדות במיסוי מקרקעין ‪ /‬עו"ד (רו"ח) דורית בנימיני‬
‫‪7‬‬
‫כנס בנושא דיני מקרקעין ומיסוי מקרקעין‬
‫‪ .12‬הכנסתה החייבת של חברה משפחתית זכאית עוברת לנישום המייצג לאחר קיזוז הפסדים של החברה‪.‬‬
‫‪ .11‬הפסדים שהיו לחברה המשפחתית הזכאית בתוך תקופת ההטבה יחשבו כהפסדיו של הנישום המייצג בכפוף‬
‫לתנאים ולמגבלות שבסעיפים ‪ 24‬ו‪ 32 -‬לפקודה‪.‬‬
‫‪ .12‬הפסד שעבר לנישום המייצג ולא נוצל‪ ,‬חלקו או כולו‪ ,‬נשאר אצלו ולו חוזר לחברה‪.‬‬
‫‪ .12‬הפסד שהיה לנישום המייצג בתקופת ההטבה‪ ,‬ניתן לקיזוז כנגד ההכנסה המועברת אליו מחברה משפחתית –‬
‫בכפוף לתנאים ולמגבלות שבסעיפים ‪ 24‬ו‪ 32-‬לפקודה‪.‬‬
‫‪ .11‬הפסדים שהיו לחברה המשפחתית ו‪1‬או לנישום המייצג מלפני תקופת ההטבה‪ ,‬לא ניתנים לקיזוז כנגד הכנסות‬
‫הנישום המייצג‪1‬החברה המשפחתית‪.‬‬
‫‪ .10‬רווח הון במכירת מניות של חברה משפחתית ‪ -‬אם במועד מכירת המניות יש יתרת רווחים בלתי מחולקת‬
‫מתקופת ההטבה‪ ,‬סכום זה יופחת מתמורת המניות‪ ,‬הן אצל המוכר בחישוב רווח ההון והן אצל הרוכש‬
‫מהמחיר המקורי שלו‪.‬‬
‫השינויים בתנאי הסעיף לאחר תיקון ‪131‬‬
‫‪ .1‬הכנסה חייבת – לרבות שבח‪.‬‬
‫‪ .2‬על החברה להודיע שהיא מבקשת להיות חברה משפחתית תוך ‪ 1‬חודשים מיום התאגדותה‪ ,‬אחרת לא תוכל‬
‫להיות כזו לעולם‪.‬‬
‫‪ .1‬על מנת לחסום תכנוני מס הנובע מהפרשי העיתוי בין החשבונאות למיסוי‪ ,‬הוגדרה במדויק מהי אותה הכנסה‬
‫מתקופת ההטבה שניתן לחלק כדיבידנד‪ ,‬על מנת שיראו אותו כדיבידנד שלא חולק‪:‬‬
‫‪-‬‬
‫הכנסה חייבת לצרכי מס‪.‬‬
‫‪-‬‬
‫הכנסה פטורה‪.‬‬
‫‪-‬‬
‫דיבידנד שהחברה המשפחתית קיבלה ומוסתה לפי סעיף ‪122‬ב(‪.)1‬‬
‫‪-‬‬
‫בניכוי המס במידה ושולם ע"י החברה המשפחתית‪.‬‬
‫‪ .2‬מכירת מניות של חברה משפחתית – בהתאם לאמור לעיל‪ ,‬תיקנו את הגדרת הרווחים שנצברו בחברה‬
‫המשפחתית ‪ +‬ישנה התייחסות להפסדים שעברו לנישום המייצג וטרם נוצלו‪.‬‬
‫‪ .2‬הגבלת הטבות אישיות של הנישום המייצג על הכנסות המועברות מהחברה ‪ -‬פטור נכה לפי סעיף ‪)2(3‬‬
‫לפקודה‪ ,‬עולה חדש‪ ,‬תושב חוזר ותיק (הטבות לפי סעיפים ‪(12‬א) או (ג) ו‪(30 -‬ב) לפקודה) ‪ -‬רק לפי שיעור חלקו‬
‫של הנישום המייצג ברווחים‪ .‬יודגש‪ ,‬כי לא נקבעה הוראה דומה לעניין קיזוז הפסדים‪.‬‬
‫‪ .1‬דיבידנד שקיבלה חברה משפחתית בשנה שחדלה להיות משפחתית ימוסה לפי סעיף ‪122‬ב(‪ )1‬לפקודה‪,‬‬
‫כדיבידנד בידי הנישום המייצג‪ ,‬למעט בתנאים מסויימים (פטירה‪ ,‬מכירה של ‪ 22%‬לצד שאינו קשור)‪.‬‬
‫‪ .0‬במצב בו הנישום המייצג אינו עומד עוד בדרישות הקבועות בחוק‪ ,‬יש להודיע על כך תוך ‪ 11‬יום‪ ,‬חברה שלא‬
‫הודיעה תוך ‪ 11‬יום כאמור‪ ,‬לא תוכל להיות חברה משפחתית לעולם‪.‬‬
‫‪ .4‬חברה שחדלה להיות משפחתית‪ ,‬בין מרצון ובין אם לאו‪ ,‬לא תוכל לשוב ולהיות עוד משפחתית לעולם‪.‬‬
‫סוגיות מיוחדות במיסוי מקרקעין ‪ /‬עו"ד (רו"ח) דורית בנימיני‬
‫‪8‬‬
‫כנס בנושא דיני מקרקעין ומיסוי מקרקעין‬
‫‪ .3‬הוראות חלק ה'‪ 2‬לפקודה – פרק שינויי המבנה – לא יחולו על חברה משפחתית‪ ,‬למעט סעיף ‪112‬א(א) וסעיף‬
‫‪112‬ב(א)‪.‬‬
‫‪ .11‬חברה שקופה – סעיף ‪12‬א‪ 1‬לפקודה – בוטל‪.‬‬
‫משמעות התיקון בין היתר היא‪ ,‬שלא ניתן יותר לעבור בין חברה רגילה לחברה משפחתית‪ ,‬עם הקמת החברה על‬
‫החברה להחליט האם היא משפחתית או לא‪.‬‬
‫הוראות המעבר‬
‫‪ .1‬חברה שלא הייתה משפחתית ערב תחולת החוק אך עומדת בתנאים להיות משפחתית ‪-‬‬
‫‪-‬‬
‫יכולה להודיע תוך ‪ 2‬חודשים‪ ,‬מיום התחילה (‪ )1.4.2112‬על רצונה להיות משפחתית אך עליה לעמוד‬
‫בתנאים החדשים לעיל (תושבת ישראל‪ ,‬התאגדה בישראל‪ ,‬נישום מייצג תושב ישראל)‪.‬‬
‫‪-‬‬
‫במצב כזה‪ ,‬חל פירוק רעיוני של החברה ורואים את כל הרווחים שנצברו בחברה עד ליום ‪ 11.12.11‬כאילו‬
‫חולקו לבעלי המניות כדיבידנד‪ .‬מועד תשלום המס נדחה ליום ‪ 1111212110‬ללא ריבית וה"ה למעט‬
‫במקרים המנויים בסעיף‪.‬‬
‫ בהמשך לאמור‪ ,‬נכסים שנרכשו ע"י החברה לפני ‪ 11.12.11‬וימכרו על ידה בעתיד ‪ -‬שיעור המס בגין רווח‬‫ההון הריאלי יחושב באופן לינארי‪ ,‬כך שמיום הרכישה ועד ליום ‪ 11.12.11‬שיעור המס יהיה שיעור המס‬
‫הגבוה ביותר הקבוע בסעיף ‪ 121‬לפקודה (‪ .)24%-21%‬שיעור המס בגין רווח ההון הריאלי מיום ‪1.1.12‬‬
‫ואילך יהיה לפי שיעור מס רווח הון בידי יחיד (‪.)22%‬‬
‫יודגש‪ ,‬כי לעניין זה אין כל התייחסות לשבח אלא רק לרווח הון – לפיכך‪ ,‬לפי לשון החוק‪ ,‬הוראה זו אינה‬
‫חלה על השבח הריאלי‪.‬‬
‫‪ .2‬חברה משפחתית זכאית כהגדרתה ביום התחילה‬
‫‪-‬‬
‫יכולה להמשיך ולהיות חברה משפחתית ויחולו עליה הוראות הסעיף בנוסחו החדש‪ ,‬בשינויים מסוימים‪.‬‬
‫‪-‬‬
‫ככל שחברה כזו רוצה לחדול מלהיות חברה משפחתית כבר בשנת המס הנוכחית (‪ ,)2111‬עליה להודיע על‬
‫כך תוך ‪ 121‬יום מיום התחילה‪ ,‬אחרת תוכל לחדול מלהיות משפחתית רק מהשנה הבאה ואילך‪.‬‬
‫סוגיות מיוחדות במיסוי מקרקעין ‪ /‬עו"ד (רו"ח) דורית בנימיני‬
‫‪9‬‬
‫כנס בנושא דיני מקרקעין ומיסוי מקרקעין‬
‫סוגיות מיוחדות במיסוי מקרקעין ‪ /‬עו"ד (רו"ח) דורית בנימיני‬
‫‪01‬‬